9.1. Сутність та визнання витрат

Витрати — це найважливіша частина фінансової діяльності підприємства, тому слід знати порядок їх здійснення, обліку і розподілу.

Дія П(С)БО 16 "Витрати" не поширюється на витрати, пов'я­зані з виконанням будівельних контрактів і наданням послуг з їх виконання.

Основні терміни згідно з П(С)БО 16:

• елемент витрат — сукупність економічно однорідних витрат;

• непрямі (опосередковані) витрати — витрати, які немож­ливо віднести безпосередньо до конкретного об'єкта витрат еконо­мічно доцільним шляхом;

• нормальна потужність — очікуваний середній обсяг діяль­ності, який може бути досягнутий за умови звичайної діяльності підприємства протягом декількох років або операційних циклів з урахуванням запланованого обслуговування виробництва.

Витрати визнаються у бухгалтерському обліку одночасно зі зменшенням активів або збільшенням зобов'язань.

190

Розділ 9

До витрат, що виникають у зв'язку зі зменшенням активів, відносять:

• списання матеріалів у виробництво, для ремонту основних фондів, на адміністративні цілі;

• нарахування зносу (амортизації);

• списання основних засобів, МШП, нематеріальних активів та інших необоротних активів, що стали непридатними і не ви­користовуються;

• втрати від знецінення запасів;

• недостачі запасів (сировини, матеріалів, товарів, готової продукції тощо);

• нарахування резерву сумнівних боргів або списання дебі­торської заборгованості, яка не може бути погашена;

• доброчинні внески;

• визнані економічні санкції (штрафи, пені сплачені).

Витратами, що збільшують зобов'язання, є нарахування:

• заробітної плати, податків, зборів, обов'язкових платежів;

• відрахувань на обов'язкове і добровільне страхування;

• транспортних витрат;

• оренди, комунальних послуг, витрат зв'язку, послуг з рек­лами;

• послуг сторонніх організацій (аудиторських, консульта­ційних, юридичних, медичних тощо);

• інші нарахування витрат, пов'язаних зі збільшенням зобо­в'язань.

Однак пункт 6 П(С)БО 16 визначає: витратами звітного періоду визнаються зменшення активів або збільшення зобов'язань (за ви­нятком зменшення капіталу внаслідок його вилучення або розпо­ділу власниками) тільки за умови, що ці витрати можуть бути до­стовірно оцінені. Це означає, що обов'язковою умовою визнання витрат, як і інших активів або зобов'язань, є їх достовірна оцінка.

Але вже згідно з пунктом 7 П(С)БО 16 витрати визнаються витратами певного періоду одночасно з визнанням доходу, для отримання якого вони здійснені. Це відповідає принципам міжна­родних стандартів фінансової звітності і застосовуваному в на-

Облік витрат виробництва

191

ціональних П(С)БО принципу відповідності витрат доходам. З цього випливає, що витрати, які неможливо прямо пов'язати з доходами певного періоду, відображаються у складі витрат того звітного періоду, в якому вони були здійснені.

Якщо актив забезпечує отримання економічних вигід протя­гом декількох звітних періодів, то витрати визнаються шляхом систематичного розподілу його вартості між відповідними звітни­ми періодами, що регулюється пунктом 8 П(С)БО 16. Це стосуєть­ся передусім амортизації.

Необхідно зазначити, що не визнаються витратами і не вклю­чаються до звіту про фінансові результати згідно з пунктом 9 П(С)БО 16:

1. попередня (авансова) оплата запасів, робіт і послуг;

2. погашення отриманих позик;

3. платежі за договорами комісії, агентськими угодами та іншими аналогічними договорами на користь комітента або принципала;

4. витрати, які відображаються зменшенням власного капіта­лу відповідно до Положень (стандартів) бухгалтерського обліку;

5. інші зменшення активів або збільшення зобов'язань, які не відповідають ознакам, наведеним у пункті 6 П(С)БО 16, тобто якщо порушено обов'язкові умови достовірності оцінки витрат.

9.2. Класифікація витрат

Склад витрат у найбільш загальному вигляді визначається П(С)БО 3 "Звіт про фінансові результати" і 16 "Витрати", але докладно структуру (або номенклатуру) статей та елементів ви­трат наведено тільки у П(С)БО 16.

Згідно з П(С)БО 16 витрати поділяються на такі:

• витрати, що включаються до собівартості реалізовуваних продукції, робіт, послуг або реалізовуваних товарів;

• адміністративні витрати;

• витрати на збут;

• інші операційні витрати;

• фінансові витрати;

• податки на прибуток;

• надзвичайні витрати.

192 Розділ 9

П. 11 П(С)БО 16 встановлено, що собівартість реалізованої продукції (робіт, послуг) складається:

• з виробничої собівартості реалізованої у звітному періоді продукції (робіт, послуг);

• нерозподілених постійних загальновиробничих витрат;

• наднормативних виробничих витрат.

Адміністративні витрати — це загальногосподарські ви­трати, спрямовані на обслуговування й управління підприєм­ством (загальнокорпоративні, тобто організаційні, витрати, ви­трати на проведення річних зборів, представницькі витрати; ви­трати на службові відрядження й утримання апарату управління підприємством та іншого загальногосподарського персоналу; ви­трати на утримання основних засобів, інших матеріальних не­оборотних активів загальногосподарського користування (юри­дичні, аудиторські, з оцінки майна); витрати на зв'язок (пошто­ві, телеграфні, телефонні, телекс, факс); на врегулювання спорів у судових органах, на юридичні, аудиторські; плата за розра­хунково-касові та інші банківські послуги; амортизація нема­теріальних активів загальновиробничого користування; подат­ки, збори та інші передбачені законодавством обов'язкові пла­тежі, крім тих, які включаються до виробничої собівартості про­дукції).

Витрати на збут — це витрати, пов'язані з реалізацією (збу­том) продукції, товару, робіт (витрати пакувальних матеріалів для затарювання готової продукції на складах готової продукції; витрати на ремонт тари; на рекламу і дослідження ринку (марке­тинг), на передпродажну підготовку товару; оплата праці і комісійні винагороди продавцям, торговим агентам, працівникам підрозділів, що забезпечують збут; витрати на відрядження пра­цівників, зайнятих збутом; витрати на утримання основних за­собів, інших матеріальних необоротних активів, пов'язаних зі збутом (операційна оренда, страхуьання, амортизація, ремонт, освітлення, опалення, охорона) та ін.).

Інші операційні витрати — це витрати операційної діяль­ності, які не увійшли до собівартості реалізованої продукції, ад­міністративних витрат та витрат на збут (собівартість реалізова-

Облік витрат виробництва

193

них виробничих запасів, що складається з їхньої облікової вар­тості та витрат на їх реалізацію; сума сумнівних (безнадійних) боргів, відрахування до резерву сумнівних боргів; втрати від зне­цінення запасів; від операційних курсових різниць; визнані штра­фи, пені, неустойки; недостачі та втрати від псування цінностей; витрати на дослідження і розробки відповідно до П(С)БО 8 "Не­матеріальні активи").

Необхідно зазначити, що загальновиробничі витрати поділя­ють на постійні і змінні.

До постійних загальновиробничих витрат відносять витрати на обслуговування й управління виробництвом, які залишають­ся незмінними (або майже незмінними) у разі зміни обсягу діяль­ності. Постійні виробничі накладні (розподілювані) витрати на кожний об'єкт витрат розподіляються з використанням бази роз­поділу (годин праці, заробітної плати, обсягу діяльності, прямих витрат) за нормальної потужності, тобто при очікуваному серед­ньому обсязі діяльності, який може бути досягнутий за умов зви­чайної діяльності підприємства протягом декількох років або операційних циклів з урахуванням запланованого обслуговуван­ня виробництва.

Нерозподілені постійні загальновиробничі витрати включають­ся до складу собівартості реалізованої продукції, робіт і послуг у періоді їх виникнення.

Загальна сума розподілених і нерозподілених постійних загаль­новиробничих витрат не може перевищувати їх фактичної вели­чини.

До змінних загальновиробничих витрат відносять витрати з обслуговування й управління виробництвом, які змінюються прямо пропорційно (або майже прямо пропорційно) до зміни об­сягу робіт. Вони розподіляються на кожний об'єкт витрат, із використанням бази розподілу, виходячи з фактичної потужності звітного періоду. Базою розподілу можуть бути кількість годин пра­ці, заробітна плата, обсяг діяльності та прямі витрати.

Перелік і склад змінних і постійних загальновиробничих витрат встановлює підприємство.

Наведемо приклад розподілу загальновиробничих витрат.

Вихідні дані для розрахунку подано в табл. 1.9.1.

13 — 4-1132

194

Розділ 9

Таблиця 1.9.1. Приклад розподілу загальновиробничих витрат

№ рядка	Вихідні дані	Величина
1	База розподілу за нормальною потужністю — обсяг діяльності за нормальної потужності	10 000
2	Загальновиробничі витрати за нормальної потужності, всього	70 000
3	Змінні загальновиробничі витрати за нормальної потужності	50 000
4	Постійні загальновиробничі витрати за нормальної потужності	20 000
5	Змінні витрати на одиницю обсягу діяльності, рядок 3 : рядок 1	5
6	Постійні загальновиробничі витрати на одиницю обсягу діяльності (рядок 4 : рядок 1)	2
7	Фактичний обсяг діяльності за перший період	8 000
8	Фактичний обсяг діяльності за другий період	10 500
9	Фактичні загальновиробничі витрати за перший період	60 000
10	Фактичні загальновиробничі витрати за другий період	72 500

Розрахунок розподілу загальновиробничих витрат подано в табл. 1.9.2.

Таблиця 1.9.2. Розрахунок розподілу загальновиробничих витрат

Види загальнови­робничих витрат	Методика розрахунку	Перший період	Другий період	Рахунок витрат
1	2	3	4	5
Фактичні змінні загальновироб­ничі витрати	Рядок 5 • рядок 7	40 000	X	23 "Вироб­ництво"
	Рядок 5• рядок 8	X	52 500
Фактичні постійні загаль­новиробничі ви­трати, усього	Рядок 9 - рядок 5 • ря­док 7	20 000	X	X
	Рядок 10 - рядок 5 • ря­док 8	X	20 000

Облік витрат виробництва

195

Закінчення табл. 1.9.2

1	2	3	4	5
3 них:
Постійні розподілені	Рядок 6 • рядок 7	16 000	X	23 "Вироб­ництво"
	(рядок 6 • рядок 8), але не більш ніж (рядок 10 -- рядок 5 • рядок 8), тобто не більше суми фактичних постійних загальновиробничих витрат	X	20 000
Постійні нерозподілені	(рядок 9 - рядок 5•ря­док 7) - (рядок 6 • ря­док 7)	4000	X	90 "Собівар­тість реалізації"
	(рядок 10 - рядок 5 • ря­док 8) - (рядок 6 • ря­док 8)	X	—

Витрати операційної діяльності підприємства групуються за економічними елементами, тобто за сукупністю економічно од­норідних витрат, у спосіб, наведений у табл. 1.9.З.

Таблиця 1.9.3. Групування витрат операційної діяльності за елемен­тами

Елементи витрат	Склад елементів витрат, витрачених у виробництві
1	2
Матеріальні витрати	— сировина й основні матеріали;
	— покупні напівфабрикати і комплектуючі вироби;
	— паливо, енергія, запасні частини, будівельні мате­ріали;
	— тара і тарні матеріали;
	— допоміжні та інші матеріали
Витрати на оплату праці	— заробітна плата за окладами і тарифами;
	— премії і заохочення;

13*

196 Розділ 9

Закінчення табл. 1.9.3

1	2
	— компенсаційні виплати;
	— оплата відпусток та іншого невідпрацьованого часу;
	— інші витрати на оплату праці
Відрахуван­ня на соці­альні заходи	— відрахування на пенсійне забезпечення, соціальне страхування, страхові внески на випадок безробіття;
	— відрахування на індивідуальне страхування персоналу підприємства;
	— відрахування на інші соціальні заходи
Амортизація	Сума нарахованої амортизації основних засобів, нематері­альних активів та інших необоротних матеріальних активів
Інші опера­ційні витра­ти	Витрати операційної діяльності, що не увійшли до складу названих вище елементів, а саме:
	— витрати на відрядження;
	— послуги зв'язку;
	— витрати на виплату матеріальної допомоги;
	— плата за розрахунково-касове обслуговування тощо

9.3. Поточний облік витрат

Відображення витрат на синтетичних рахунках бухгалтерсько­го обліку та у фінансовій звітності

Для відображення витрат План рахунків передбачає рахунки двох класів: 8 і 9.

Витрати відображаються у бухгалтерському обліку та обліку звітності в момент їх виникнення, незалежно від дати сплати коштів.

Для відображення витрат новий План рахунків містить рахун­ки класу 9 "Витрати діяльності", що відображають витрати за статтями витрат, і рахунки класу 8 "Витрати за елементами", що відображають витрати за елементами витрат. Відповідно до Інструкції про застосування Плану рахунків суб'єкти малого

Облік витрат виробництва

197

підприємництва, а також організації, діяльність яких не спря­мована на ведення комерційної діяльності, можуть обліковувати витрати тільки на рахунках класу 8, без використання рахунків класу 9. У цих підприємств інформація про витрати формувати­меться в обліку в розрізі економічних елементів. Витрати спису­ються безпосередньо з кредиту рахунків класу 8 у дебет рахунка 23 "Виробництво" в частині прямих і виробничих накладних витрат, а всі інші витрати відносяться на рахунок 79 "Фінансові результати". Усі витрати, пов'язані з інвестиційною і фінансо­вою діяльністю, витрати при надзвичайних операціях у такому разі враховуються на рахунку 85 "Інші витрати".

Слід зазначити, що в Інструкції не дано визначення суб'єкта малого підприємництва. Якщо користуватися старими критерія­ми віднесення підприємств до "малих" за чисельністю праців­ників, то для багатьох малих підприємств, які провадять різно­планову діяльність, такий облік витрат не за їх видами, а тільки за елементами обмежить можливість отримання важливої інфор­мації для економічного аналізу, планування діяльності. Тому вести облік витрат тільки на рахунках класу 8 можна рекомен­дувати лише підприємствам з невеликою кількістю господарських операцій і за відсутності кількох напрямів діяльності.

Усі інші підприємства використовують рахунки класу 9. їх використання дає змогу здійснювати докладніший облік витрат. Такі підприємства можуть вести облік витрат тільки на рахун­ках класу 9 або за бажання використовувати одночасно і рахун­ки класу 8 для узагальнення інформації про витрати за елемен­тами. При цьому для систематизації інформації можна застосу­вати таку схему: витрати відносяться спочатку на рахунки ви­трат класу 8, а потім списуються на рахунки класу 9 для обліку витрат за функціональними ознаками і на рахунок 23 "Вироб­ництво" .

Витрати відображаються на рахунках бухгалтерського обліку, якщо їх оцінку можна достовірно визначити у момент виплати активу або збільшення зобов'язання, які спричинюють зменшен­ня власного капіталу підприємства.

Розглянемо приклад окремих бухгалтерських записів із відоб­раження витрат з одночасним використанням рахунків класів 8 та 9 у табл. 1.9.4.

Розглянемо приклад окремих бухгалтерських записів щодо відоб­раження витрат із використанням рахунків класу 8 у табл. 1.9.5.

198

Розділ 9

Таблиця 1.9.4. Бухгалтерські записи щодо витрат із одночасним використанням рахунків класів 8 та 9

Операція	Бухгалтерський запис
	Д-т	К-т
1	2	3
Списані запаси, заробіт­на плата, нарахування на заробітну плату, на виробництво, амортизація	81 "Витрати на опла­ту праці"	66 "Розрахунки з опла­ти праці"
	80 "Матеріальні витрати"	20 "Виробничі запаси" 22 "МШП"
	82 "Відрахування на соціальні заходи"	65 "Розрахунки зі страхування"
	83 "Амортизація"	13 "Знос необоротних активів"
Нараховано обов'язкові загальнодержавні податки і збори (кому­нальний податок)	84 "Інші операційні витрати"	64 "Розрахунки за по­датками і платежами"
Списано на виробництво перелічені вище витра­ти за елементами	23 "Виробництво"	Рахунки 80 — 83
	94 "Інші витрати опе­раційної діяльності"	Рахунок 84
Закриття рахунка 23 на собівартість готової продукції	26 "Готова продукція"	23 "Виробництво"
Списання собівартості реалізованої продукції	90 "Собівартість реа­лізації"	26 "Готова продукція"
Закриття рахунків 90, 94	791 "Результат основ­ної діяльності"	90 "Собівартість реалі­зації" 94 "Інші витрати операційної діяльності"
Нараховано заробітну плату персоналу адмі­ністрації	81 "Витрати на оплату праці"	66 "Розрахунки з оплати праці"
Списання витрат, відне­сених на рахунок класу 8 (облік за елементами), на рахунок класу 9 для обліку витрат за функ­ціональними ознаками	92 "Адміністративні витрати"	81 "Витрати на оплату праці"

Облік витрат виробництва

199

Продовження табл. 1.9.4

1	2	3
Зроблено нарахування на соціальне страхуван­ня	82 "Відрахування на соціальні заходи"	65 "Розрахунки зі страхування"
	92 "Адміністративні витрати"	82 "Відрахування на соціальні заходи"
Нараховано амортиза­цію обладнання для офісу	83 "Амортизація"	13 "Знос необоротних активів"
	92 "Адміністративні витрати"	83 "Амортизація"
Нараховано обов'язкові загальнодержавні податки і збори (кому­нальний податок)	84 "Інші операційні витрати"	64 "Розрахунки за по­датками і платежами"
	92 "Адміністративні витрати"	84 "Інші операційні витрати"
Командировочні управ­лінського персоналу	84 "Інші операційні витрати"	372 "Розрахунки з підзвітними особами"
Віднесено суму адміні­стративних витрат на зменшення фінансо­вого результату від основної діяльності	791 "Результат основної діяльності"	92 "Адміністративні витрати"
Витрати на збут
Нараховано послуги на рекламу виробів, що продаються	84 "Інші операційні витрати"	68 "Розрахунок за іншими операціями"
	93 "Витрати на збут"	84 "Інші операційні витрати"
Відображено суму ПДВ	641 "Розрахунок за податками"	68 "Розрахунок за іншими операціями"
Нараховано заробітну плату продавцям	81 "Витрати на опла­ту праці"	66 "Розрахунки з опла­ти праці"
	93 "Витрати на збут"	81 "Витрати на оплату праці"
Зроблено нарахування на обов'язкове соціаль­не страхування	82 "Відрахування на соціальні заходи"	65 "Розрахунки зі страхування"
	93 "Витрати на збут"	82 "Відрахування на соціальні заходи"

200

Розділ 9

Закінчення табл. 1.9.4

1	2	3
Списання витрат, пов'я­заних зі збутом продук­ції	791 "Результат основної діяльності"	93 "Витрати на збут"
Інші операційні витрати
Недостачі і втрати від псування цінностей	84 "Інші операційні витрати"	20 — 28 рахунки обліку запасів
	947 "Недостачі і втрати від псування цінностей"	84 "Інші операційні витрати"
Віднесено собівартість реалізованих виробничих запасів	84 "Інші операційні витрати"	201 "Сировина і мате­ріали"
	943 "Собівартість реалізованих виробничих запасів"	84 "Інші операційні витрати"
Закривається рахунок "Інші операційні витрати"	791 "Результат основної діяльності"	94 "Інші витрати операційної діяльності"

Таблиця 1.9.5. Бухгалтерські записи щодо витрат із використанням рахунків класу 8

Операція	Бухгалтерський запис
	Д-т	К-т
1	2	3
Списані запаси, заробіт­на плата, нарахування на заробітну плату, на виробництво, амортизація	81 "Витрати на опла­ту праці"	66 "Розрахунки з опла­ти праці"
	80 "Матеріальні ви­трати"	20 "Виробничі запаси" 22 "МШП"
	82 "Відрахування на соціальні заходи"	65 "Розрахунки зі стра­хування"
	83 "Амортизація"	13 "Знос необоротних активів"
Нараховано обов'язкові загальнодержавні подат­ки і збори (комуналь­ний податок)	84 "Інші операційні витрати"	64 "Розрахунки за по­датками і платежами"

Облік витрат виробництва

201

Продовження табл. 1.9.5

1	2	3
Списано на виробництво перелічені вище витра­ти за елементами	23 "Виробництво"	Рахунки 80 — 84
Закриття рахунка 23 на собівартість готової продукції	26 "Готова продукція"	23 "Виробництво"
Списання собівартості реалізованої готової продукції	791 "Результат основ­ної діяльності"	26 "Готова продукція"
Списання собівартості реалізації	80 "Матеріальні витрати"	20 "Виробничі запаси"
Нараховано заробітну плату персоналу адмі­ністрації	81 "Витрати на опла­ту праці"	66 "Розрахунки з опла­ти праці"
Зроблено нарахування на соціальне страхування	82 "Відрахування на соціальні заходи"	65 "Розрахунки зі страхування"
Нараховано амортиза­цію обладнання для офісу	83 "Амортизація"	13 "Знос необоротних активів"
Нараховано обов'язкові загальнодержавні по­датки і збори	84 "Інші операційні витрати"	64 "Розрахунки за по­датками і платежами"
Командировочні управ­лінського персоналу	84 "Інші операційні витрати"	372 "Розрахунки з підзвітними особами"
Віднесено суму витрат на зменшення фінансо­вого результату від ос­новної діяльності	791 "Результат основ­ної діяльності"	80 — 84
Витрати на збут
Нараховано послуги на рекламу виробів, що продаються	84 "Інші операційні витрати"	68 "Розрахунок за іншими операціями"
Відображено суму ПДВ	641 "Розрахунок з по­датків"	68 "Розрахунок за іншими операціями"
Списано пакувальні ма­теріали	80 "Матеріальні витрати"	201 "Сировина і мате­ріали"

202

Розділ 9

акінчення табл. 1.9.5

1	2	3
Нараховано заробітну плату продавцям	81 "Витрати на опла­ту праці"	66 "Розрахунки з опла­ти праці"
Зроблено нарахування на обов'язкове соці­альне страхування	82 "Відрахування на соціальні заходи"	65 "Розрахунки зі страхування"
Списання витрат, пов'я­заних зі збутом продук­ції	791 "Результат основ­ної діяльності"	80 — 84
Інші операційні витрати
Віднесено на витрати втрати від знецінення запасів	84 "Інші операційні витрати"	20 — 28 рахунки обліку запасів
Віднесено на витрати визнані економічні санкції	84 "Інші операційні витрати"	68 "Розрахунки за іншими операціями" 31 "Рахунки у банках"
Віднесено собівартість реалізованих виробни­чих запасів	84 "Інші операційні витрати"	201 "Сировина і мате­ріали"
Закриваються інші операційні витрати	791 "Результат основ­ної діяльності"	80 — 84

Розглянемо ці окремі господарські операції, що їх здійснюють підприємства, які ведуть тільки рахунки класу 9 (табл. 1.9.6).

Таблиця 1.9.6. Бухгалтерські записи щодо витрат із використанням рахунків класу 9

Операція	Бухгалтерський запис
	Д-т	К-т
1	2	2
Списані запаси, заробіт­на плата, нарахування на заробітну плату, на виробництво, амортизація	23 "Виробництво"	66 "Розрахунки з опла­ти праці"
		20 "Виробничі запаси"
		22 "МШП"

Облік витрат виробництва

203

Продовження табл. 1.9.6

1	2	2
•		65 "Розрахунки стра­хування"
		13 "Знос необоротних активів"
Нараховано обов'язкові загальнодержавні податки і збори (кому­нальний податок)	94 "Інші витрати опе­раційної діяльності"	64 "Розрахунки за по­датками і платежами"
Закриття рахунка 23 на собівартість готової продукції	26 "Готова продукція"	23 "Виробництво"
Списання собівартості реалізації	90 "Собівартість реа­лізації"	26 "Готова продукція"
Закриття рахунків 90, 94	791 "Результат основ­ної діяльності"	90 "Собівартість реалі­зації" 94 "Інші витрати опе­раційної діяльності"
Списано матеріали на ремонт офісу	92 "Адміністративні витрати"	20 "Виробничі запаси"
Нараховано заробітну плату персоналу		66 "Розрахунки з опла­ти праці"
Зроблено нарахування на соціальне страхуван­ня		65 "Розрахунки зі страхування"
Нараховано амортиза­цію обладнання для офісу		13 "Знос необоротних активів"
Нараховано обов'язкові загальнодержавні податки та збори		64 "Розрахунки за по­датками і платежами"
Командировочні управ­лінського персоналу		372 "Розрахунки з підзвітними особами"
Віднесено суму адміні­стративних витрат на зменшення фінансо­вого результату від основної діяльності	791 "Результат основної діяльності"	92 "Адміністративні витрати"

204 Розділ 9

Закінчення табл. 1.9.6

1	2	2
Витрати на збут
Нараховано послуги на рекламу виробів, що продаються	93 "Витрати на збут"	68 "Розрахунок за іншими операціями"
Відображено суму ПДВ	641 "Розрахунок за податками"	68 "Розрахунок за іншими опера­ціями"
Списано пакувальні матеріали	93 "Витрати на збут"	201 "Сировина і мате­ріали"
Нараховано заробітну плату продавцям		66 "Розрахунки з опла­ти праці"
Зроблено нарахування на обов'язкове соці­альне страхування		65 "Розрахунки зі страхування"
Списання витрат, пов'я­заних зі збутом продук­ції	791 "Результат основ­ної діяльності"	93 "Витрати на збут"
Інші операційні витрати
Віднести на витрати втрати від знецінення запасів	946 "Втрати від знецінення запасів"	20 — 28 рахунки обліку запасів
Недостачі і втрати від псування цінностей	947 "Недостачі і втра­ти від псування цін­ностей"	20 — 28 рахунки обліку запасів
Віднесено на витрати, визнані економічними санкціями	948 "Визнані штрафи, пені, неустойки"	68 "Розрахунки за іншими операціями" 31 "Рахунки у банках"
Віднесено собівартість реалізованих виробни­чих запасів	943 "Собівартість реа­лізованих виробничих запасів"	201 "Сировина і мате­ріали"
Закривається рахунок "Інші операційні витрати"	791 "Результат основ­ної діяльності"	94 "Інші витрати опе­раційної діяльності"

208

Розділ 9

Таблиця 1.9.7. Відображення статей витрат у фінансовій звітності

Рядок звіт­ності	Найменування показника витрат	Застосовувані субрахунки другого порядку
		При використанні класу 9	При використанні класу 8
040	Собівартість реа­лізованої продук­ції	90 "Собівартість реалізації", субра­хунки 901 — 903	80 "Матеріальні витрати", субрахунки 801 — 809 81 "Витрати на оплату пра­ ці", субрахунки 811 — 816 82 "Відрахування на соці­ альні заходи", субрахунки 821 — 824 83 "Амортизація", субра­ хунки 831 — 833
		91 "Загальнови- робничі витрати", субрахунки за видами витрат
070	Адміністративні витрати	92 "Адміністратив­ні витрати"
080	Витрати на збут	93 "Витрати на збут"
090	Інші операційні витрати	94 "Інші опера­ційні витрати"	84 "Інші операційні витрати", субрахунки за видами витрат
140	Фінансові витрати	95 "Фінансові витрати"	85 "Інші витрати", субрахунки за видами витрат
150	Втрати від участі в капіталі	96 "Втрати від участі у капіталі"
160	Інші витрати	97 "Інші витрати"
205	Надзвичайні витрати	99 "Надзвичайні витрати"
180, 210	Податок на прибуток	98 "Податок на прибуток"	79 "Фінансові результати"

податок на прибуток від діяльності підприємства у результаті збитків від надзвичайних подій.

У розділі II "Елементи операційних витрат" відображаються витрати, що їх здійснило підприємство під час своєї діяльності протягом звітного періоду за відповідними елементами:

• матеріальні витрати;

• витрати на соціальні заходи;

Облік витрат виробництва

209

• амортизація;

• інші операційні витрати.

Для складання цього розділу використовується інформація, узагальнена на відповідних рахунках класу 8.

Рахунки класу 8 призначені для узагальнення інформації про витрати підприємства протягом звітного періоду за економічни­ми елементами.

Рахунки класу 9 "Витрати діяльності" застосовують для уза­гальнення інформації про витрати операційної, інвестиційної, фінансової діяльності та витрати на запобігання надзвичайним подіям або ліквідацію їх наслідків. Тому Планом рахунків пе­редбачено окремі рахунки для обліку витрат за різними видами діяльності.

За дебетом рахунків цього класу відображаються суми витрат, за кредитом — списання сум витрат наприкінці звітного року або щомісяця на рахунок 79 "Фінансові результати".

9.5. Визначення характеру готової продукції та основні методи обліку витрат

Результатом виробництва є продукція. Для побудови обліку продукції основним є визначення її характеру. За цією ознакою (тобто характером) продукцію групують за формою, ступенем готовності, конструктивною та технологічною складністю.

За формою продукцію поділяють на таку, яка має речову фор­му, тобто виріб, і таку, яка має форму результату роботи (ре­монт) або форму послуги (перевезення вантажу).

За ступенем готовності продукцію поділяють на готову, на­півфабрикати (напівпродукти) та неготову. Готова — це продук­ція, яка завершена в обробці й призначена для реалізації; на­півфабрикати — продукція, що незавершена в обробці, але гото­ва для реалізації; неготова — незавершена у виробництві, але така, що має бути завершена.

За конструкторською та технологічною складністю продукцію поділяють на просту і складну.

Готовою вважається продукція, яка повністю відповідає стан­дартам, а у разі їх відсутності — технічним, договірним або інпіим умовам, прийнята з виробництва на склад.

14 — 4-1132

210

Розділ 9

Бухгалтерський облік має забезпечити інформацію про кіль­кість, якість, вартість продукції. Натуральні характеристики ресурсів, які використовують у процесі виробництва, визначені системою одиниць СІ (Міжнародною системою одиниць) та прейс­курантами технічних умов (ТУ), а вартісні — грошовою одини­цею (гривня, марка, долар тощо).

Особливо актуальний облік випуску продукції в комплексних виробництвах, де з одного виду матеріалів виготовляють кілька видів готової продукції.

Продукція може бути основною, побічною або побіжною.

Бухгалтерський облік процесу виробництва залежить від кон­кретних розмірів, властивостей та характеру технології й орга­нізації виробництва та визначається індивідуальними особливо­стями. Інколи виготовлення одного продукту за різними техно­логічними прийомами вимагає різної системи групування статей витрат собівартості.

При цьому можливі два варіанти: готовий продукт має кіль­кісні параметри або і кількісні, і якісні. Усі ці характеристики мають міститися в документах на випуск, інакше калькулюван­ня собівартості продукції неможливе.

За своїми технічними та іншими характеристиками побічна та супутня продукція мало чим відрізняється від основної, тому їх кількісні та якісні параметри визначають аналогічно основній продукції.

Разом із тим від відходів слід відокремлювати технологічні витрати. У калькуляційних процесах важливим моментом є оцін­ка відходів. Сьогодні відходи оцінюють переважно за цінами можливої реалізації. Усі відходи у виробництві мають бути здані на склад і оформлені накладними. Раціональне використання відходів вимагає здійснення контролю з боку бухгалтерської служби за їх утворенням та використанням.

Супутня продукція як вихідний елемент виробничого процесу також має якісні та кількісні параметри, які повинні одержати вартісну характеристику. Така продукція оцінюється за звичай­ними або за договірними цінами, її вартість вираховують з витрат основного виробництва. Але такий підхід не можна вважати пра­вильним ні економічно, ні технічно, оскільки фактичне одержан­ня допоміжної продукції — це витрати на її виробництво.

На відміну від допоміжної побічна продукція не потребує до­даткових витрат. Така продукція створюється в комплексних

Облік витрат виробництва

211

виробництвах паралельно з основною. Для калькулювання со­бівартості основної продукції потрібно попередньо визначити кількісні, якісні та вартісні параметри побічної продукції. Оскіль­ки побічну продукцію одержують в одному технологічному про­цесі з основною, то краще її калькулювати як супровідну разом з основною, а не оцінювати на підставі окремих цінових даних. При цьому раціонально застосовувати метод коефіцієнтів, за якими можна встановити технічні пропорції та розподілити витрати між окремими видами продукції. Остаточний брак — це якісний по­казник роботи господарства. Як вихідний елемент процесу ви­робництва він має кількісні та якісні характеристики, на основі яких шляхом оцінки одержує вартісне вираження. На основі акта на брак його оцінюють за допомогою нормативної вартості з ура­хуванням місця та операції виникнення браку; вартість забрако-ваної продукції після цього відображають на рахунку 24 "Брак у виробництві", остаточні витрати від бракованої продукції відно­сять на дебет рахунка 23 "Виробництво".

Такий порядок обліку браку використовують при нормативно­му методі, оскільки сума витрат — це особливий вид відхилення від норм. У багатьох галузях витрати від браку нормуються. Передбачений нормою розмір витрат у цих випадках слід прий­няти за змінну величину витрат. Щоденно у випуску продукції на основі бухгалтерської довідки обліковують нормативний вид витрат, а фактичні витрати визначають звичайним шляхом. Різниця між фактичним та нормативним розміром витрат буде особливим видом відхилення. Матеріально-речові елементи, які на кінець зміни не перетворені в готовий продукт і перебувають на різних стадіях технологічного процесу, становлять незавер­шене виробництво.

Незавершене виробництво є найбільш складеним елементом калькуляційного процесу. В усіх випадках незавершене вироб­ництво повинне мати кількісні та якісні характеристики, на ос­нові яких можна оцінювати та визначати вартісні параметри. Кількісні параметри незавершеного виробництва визначають за даними оперативного обліку, а вартісні — за допомогою бухгал­терського обліку. На промислових підприємствах незавершене виробництво визначається двома методами: інвентаризацією або оперативним методом за даними оперативно-технічного обліку. Інвентаризацію незавершеного виробництва здійснює інвентари­заційна комісія, яка призначається керівництвом підприємства.

212

Розділ 9

Важливе значення має правильне визначення терміна "напівфаб­рикати (напівпродукти)".

Напівфабрикат (напівпродукт) — це продукт окремих тех­нологічних фаз (переділів, цехів, дільниць, бригад), який має пройти ще одну або декілька технологічних фаз (переділів) об­робки перш ніж стати готовою продукцією. Але для певної стадії (фази, переділу) він є закінченим. Якщо напівфабрикат для пев­ної фази (переділу) готовий і призначений для іншого виробни­цтва за межами господарства, тобто реалізується, то його обліко­вують як готову продукцію, і тоді наявність цього напівфабрика­ту не впливає на методику обліку зведення витрат. Якщо на­півфабрикат (напівпродукт) призначений для подальшої обробки на цьому підприємстві, то його міжцеховий рух обліковують як готову продукцію, і тоді наявність цього напівфабрикату не впли­ває на методику обліку зведення витрат. Якщо напівфабрикат (напівпродукт) призначений для подальшої обробки на цьому підприємстві, то його міжцеховий рух обліковується.

При безнапівфабрикатному варіанті обліку зведення витрат для контролю за збереженням напівфабрикатів, а також для визначення обсягу виготовленої продукції та стану залишків незавершеного виробництва у виробничих підрозділах (цехах, переділах) організується оперативний облік руху напівфабрикатів у натуральному вигляді. Основою такого обліку є документ внут­рішньовиробничого переміщення цінностей за ходом технологіч­ного процесу. У такому разі бухгалтерія має здійснювати конт­роль повноти та своєчасності обліку диспетчерськими службами внутрішньовиробничого переміщення напівфабрикатів. У кож­ному цеху обліковуються лише власні витрати. Собівартість го­тової продукції визначається шляхом сумування часткової участі кожного цеху. Це означає, що в незавершеному виробництві кож­ного цеху обліковують витрати з деталей та вузлів усіх цехів до випуску готового продукту.

При напівфабрикатному варіанті обліку зведення витрат ве­дуть системний облік руху напівфабрикатів на рахунках за хо­дом технологічного процесу. Передача напівфабрикатів із цеху в цех або на склад відображається на рахунках як у кількісних, так і у вартісних вимірах. З цією метою собівартість напівфабри­кату кожного цеху обчислюють щомісячно, сумуючи власні ви-

Облік витрат виробництва

213

трати та витрати, прийняті від цехів попередньої обробки. При цьому варіанті собівартість готового продукту визначається шля­хом послідовного нашарування витрат кожного цеху за ходом технологічного процесу.

Для обліку напівфабрикатів застосовують рахунок 25 "На­півфабрикати". У різних виробництвах застосовують різні види та форми документів для оформлення передачі або відпуску ма­теріалів зі складу у виробництво: накладні забірні карти, забірні листи, лімітно-забірні листи, вимоги тощо. Якщо видача зі скла­ду збігається з моментом передачі (запуску) у виробничий про­цес, то окремого документа не складають.

В окремих галузях виробництва передачу матеріалів у вироб­ничий процес оформляють у виробничому звіті: за бригадами, дільницями, цехами тощо. У цих звітах використовують такі по­казники: залишок на початок роботи зміни (або доби), надхо­дження за зміну (добу), передача в технологічний процес (тобто фактичні витрати), різні списання сировини та залишок на кінець зміни (доби). Крім того, ці звіти містять показники про кількість та якість випущеної з виробництва продукції.

При нормативному обліку виробництва у звітах показують також відхилення від норми (квоти, кошторису тощо) та зміни норм. На усі відхилення мають бути письмові пояснення.

В усіх виробництвах, за винятком дослідних та експеримен­тальних, витрати регламентуються рецептурою, нормативними картками та іншими документами. В окремих випадках дозволе­но замінювати одні матеріали іншими. Такий факт має бути оформлений спеціальним документом на заміну.

Між вхідною кількістю (масою) переданих у виробничий про­цес матеріально-речових елементів витрат і вихідною кількістю готової продукції, з додержанням певних технологічних пара­метрів виробничого процесу в органічних виробництвах (хімічній, харчовій ?« ін.), установлено нормативні пропорційні залежності. Вони затверджені у нормах виходу готового продукту.

Первинні документи або інші носії облікової інформації про передані у виробничий процес матеріали містять такі характери­стики: про спрямування витрат — центри первинного формуван­ня елементів витрат (продукт, структурний підрозділ, вид витрат); про характер відношення до норм (у межах норм, зміна норми або відхилення від неї).

214

Розділ 9

На основі цих документів складають залежно від наявності технічних засобів відомості, журнали-ордери, машинограми про формування витрат.

Але вартісні характеристики готового продукту мають бути розподілені на калькуляційні елементи — статті витрат (елемен­ти собівартості). Основними методами обліку витрат є попере-дільний (однопередільний, багатопередільний, попроцесний), по­замовний і нормативний.

Попередільний метод. Більш як дві третини промислових під­приємств мають передільну технологію виробництва продукції, отже, на них найбільш зручно застосовувати попередільний метод обліку витрат. Він означає, що витрати обліковуються в розрізі технологічних переділів, видів продукції або напівфабрикатів. Цей метод обліку витрат застосовують на промислових підприємствах (або в інших галузях), де продукція виготовляється з послідовною переробкою вихідної сировини за окремими стадіями (переділа­ми, фазами) технологічного процесу. Після кожного переділу, фази або стадії одержують напівпродукт (напівфабрикат), який можна або здати на склад, або перед передачею на наступний переділ (фа­зу, стадію) обчислити за кількісними і вартісними параметрами.

Переділ — це визначена сукупність технологічних операцій, внаслідок виконання яких одержують продукт праці, готовий для певної сукупності (напівфабрикат, напівпродукт). Попере­дільний метод має два варіанти: одно- та багатопередільний.

При однопередільному методі технологічний процес не по­діляється, становлячи єдине ціле від першої операції до останньої.

Багатопередільний метод застосовують, коли технологічний процес поділяють на декілька технологічних фаз (стадій, пе­реділів) і в кінці кожного переділу одержують напівфабрикат, який визначають за кількістю і вартістю, тобто калькулюють собівартість напівфабрикатів. Готовий продукт одержують у кінці останнього переділу.

У попередільних виробництвах виготовляють різні види про­дукції, що вимагає роздільного обліку витрат не лише за пере­ділами, а й за окремими продуктами.

Тому важливим завданням бухгалтерського обліку витрат виробництва є облік прямих витрат за продуктами в межах кож­ного переділу (фази) технологічного процесу.

Облік витрат виробництва

215

Попередільний метод обліку витрат має в різних галузях свої особливості, які пов'язані з особливостями технології та органі­зації виробництва та незавершеного виробництва. Зведення ви­трат та визначення собівартості продукції в цілому по господар­ству здійснюють напівфабрикатним або безнапівфабрикатним ме­тодом. У першому випадку напівфабрикати передають з одного переділу на інший за кількістю, тобто без вартісної оцінки. Для визначення загальної собівартості продукції кінцевого переділу витрати за окремими переділами підсумовують і загальну суму поділяють між готовою продукцією та незавершеним виробни­цтвом. В іншому разі (при безнапівфабрикатному методі зведення витрат та розрахунку собівартості продукції) спочатку кальку­люють напівфабрикати кожного переділу (або фази) технологіч­ного процесу. Напівфабрикати передають з одного переділу (фази) на інший за кількістю і за вартістю, які визначають на підставі калькуляції.

Різновид попередільного методу обліку витрат на виробництві — попроцесний метод. Особливістю підприємств цих галузей є від­сутність незавершеного виробництва. При цьому не треба ділити загальну суму витрат між готовою продукцією та незавершеним виробництвом.

В усіх випадках синтетичний облік ведуть на рахунку 23 "Ви­робництво". Після зведення витрат починають калькулювання собівартості продукції. Для цього визначають незавершене ви­робництво за кожним переділом або фазою технологічного про­цесу, оцінюють його за методом галузевих рекомендацій та чин­ним законодавством про оцінку ресурсів.

Позамовний метод обліку витрат на виробництво застосовують переважно в індивідуальних та дрібносерійних виробництвах. Об'єктом обліку при цьому методі є окреме замовлення. Фактич­ну собівартість окремих замовлень (виробів, робіт, послуг) визна­чають або після передачі на склад, або після здачі (передачі) за­мовнику безпосередньо.

Нормативний метод є визначним досягненням економічної науки. Сутність його зводиться до того, що витрати, на вироб­ництво обліковуються з поділом їх на три елементи обліку:

216

Розділ 9

1. витрати в межах норми (плану, кошторису, квоти);

1. зменшення (економію) або збільшення витрат (перевитра­ти) порівняно з нормою (квотою, кошторисом, планом) внаслі­док зміни норми під впливом технічного прогресу;

2. відхилення витрат порівняно з нормою (квотою, планом, кош­торисом) до зменшення (економія) або збільшення (перевитрати).

Другий і третій елементи за своєю природою однозначні, оскіль­ки мова йде про відхилення від норм (квоти, плану, кошторису). Тому нормативний метод можна характеризувати як облік ви­трат у межах норм та витрат, які відхиляються від норми. Кож­ний такий випадок має бути зафіксований в окремому документі зі спеціальною позначкою та наявністю характеристик про місце виникнення відхилення (цех, бригада, дільниця), причини відхи­лення, ініціатора або винуватця відхилення, кількісні та вартісні характеристики відхилення. Для відображення з обліку цих да­них у кожному господарстві розробляють кодифікатор відхилен­ня; вид норм та змін норм. У зв'язку з цим нормативний облік можна застосовувати разом з усіма розглянутими вище метода­ми: попередільним, позамовним, попроцесним. Передумовою нормативного методу є наявність норм витрат, які задовольня­ють потреби планування та обліку, що дає можливість до почат­ку виробничого процесу складати нормативну калькуляцію про­дукту (виробу роботи, послуги), а після завершення процесу на основі нормативної калькуляції та поточного обліку про відхи­лення та зміни норм визначати фактичну собівартість продукції. При нормативному методі до поточного обліку включають три по­казники: витрати в межах норм, відхилення від норм внаслідок їх змін та відхилення від норм внаслідок технічних, технологічних, організаційних та інших причин. Кожний з цих елементів має бути документально оформлений. Відхилення або зміни оформлюють відповідно до характеру технології, форм оплати праці, виду си­ровини або матеріалів, які використовуються у виробництві.

Основною ознакою нормативного обліку витрат на виробни­цтво є те, що облік здійснюється за ходом технологічного проце­су, тому будь-які відхилення або зміна норм виявляються негай­но на тій чи іншій операції. Між нормативним та ненорматив­ним методами є такі істотні відмінності:

— при ненормативному методі будь-які відхилення від нор­мативних (планових, кошторисних) витрат виявляються після

Облік витрат виробництва

217

завершення виробничого процесу. Тому на основі даних обліку неможливо втручатися безпосередньо у виробничий процес че­рез відсутність даних про відхилення;

• застосовуючи нормативний облік витрат на виробництво, відхилення (зміни) виявляються безпосередньо на конкретній операції технологічного процесу, що дає змогу визначити місце виникнення відхилення, причини, характер, ініціатора або ви­нуватця тощо;

• при нормативному методі всі зміни норм мають бути зафік­совані в спеціальному документі "Повідомлення про зміни норм", а відхилення — у документі залежно від форм методу виявлен­ня, первинному документі (наприклад, при заміні матеріалів), інвентарній відомості (при інвентарному методі відхилення) або розкрійній карті (при аналогічному методі виявлення відхилен­ня). Лише незначна кількість відхилень виявляють за допомо­гою розрахункового методу.

Відхилення від норм (кошторису, квоти, плану) при ненорма­тивних методах обліку (попередільному, попроцесному, позамов­ному) можна виявити лише після закінчення всіх бухгалтерських процедур обліку витрат на виробництво та підсумкових робіт.

Важливим елементом нормативного методу обліку витрат на виробництво є складання нормативної калькуляції. Нормативна собівартість продукції (виробу, роботи, послуги) — це вид попе­редньої собівартості на початок якогось періоду (року, кварталу, місяця). Нормативна калькуляція складається на основі чинних на початок року норм витрат на конкретний вид продукції в розрізі елементів собівартості (статей витрат). Методика складання нор­мативної калькуляції собівартості продукції залежить від галузе­вих особливостей. Є менш трудомісткий процес складання норма­тивної калькуляції — складання відомості нормативного набору витрат за цехами, яка характеризує частку цеху у витратах на відповідну продукцію (продукт). Така відомість складається лише з прямих витрат, а непрямі витрати визначаються в цілому.

Нормативну калькуляцію застосовують для обчислення оцінки вартості випущеної продукції, незавершеного виробництва, а та­кож браку у виробництві. Калькулювання — це визначення у вар­тісному вираженні величини витрат, які припадають на кальку­ляційну одиницю. За допомогою калькулювання обліковують со­бівартість. Метою калькулювання фактичної собівартості у вироб-

218

Розділ 9

ництві є собівартість продукції. Для того, щоб калькулювати фак­тичну собівартість готової продукції, треба обліковувати її випуск. Для визначення собівартості потрібно мати як кількісні, так і якісні характеристики продукції. Продукція може бути виробом, роботою, послугою.

Собівартість продукції розраховують за калькуляційними еле­ментами — статтями витрат. Статті витрат — це галузевий ас­пект побудови собівартості, а іноді навіть виробничий. Номен­клатура статей витрат на різних підприємствах різна і залежить від потреб управління.

Об'єктом калькуляції є собівартість продукції (виробу, послу­ги або роботи), але слід мати на увазі не тільки об'єкти, а й каль­куляційні одиниці. Калькуляційними одиницями відносно гото­вої продукції можуть бути: сукупна собівартість, тобто собівар­тість усієї продукції, яку випустило підприємство, його виробни­чий підрозділ (цех, бригада, дільниця); собівартість окремого виду продукції (виробу, напівфабрикату); собівартість кількісної (метр, пара, тонна тощо) або якісної (сухих речовин, вологості тощо) натуральної одиниці виміру.

Ці одиниці виміру виступають послідовно в калькуляційному процесі. Для того, щоб обчислити собівартість виду продукції, треба мати обчислену сукупну собівартість продукції. Неможли­во визначити собівартість натуральної одиниці виміру, якщо попередньо не визначено собівартість окремого виду продукції. Відсутність будь-якого фактора калькуляційного процесу спро­щує процес обчислення фактичної собівартості продукції.

Поєднання різних факторів визначається такими методами калькулювання фактичної собівартості продукції.

1. Підсумування витрат. Цей метод застосовують, коли в каль­ куляційному періоді мають місце такі фактори: поточні витрати, витрати на виправлення браку та незавершене виробництво на початок калькуляційного періоду.

2. Виключення витрат та відходів. Застосовують, коли на­ явні є такі фактори: відходи виробництва, побічна та побіжна продукція, якщо вони оцінюються заздалегідь і не обчислюються окремо, остаточний брак (якщо його вартість повністю відшкодо­ вується винуватцями).

3. Розмежування витрат. Застосовується, коли крім поточ­ них витрат мають місце такі фактори: незавершене виробництво

Облік витрат виробництва

219

на кінець калькуляційного періоду, побічна продукція (якщо вона калькулюється).

4. Комбінований метод. Застосовується в усіх інших випадках.

Перелічені методи калькулювання фактичної собівартості про­дукції є основними для всіх галузей господарювання. За цими ме­тодами обчислюють фактичну собівартість всієї продукції, яка ви­пущена виробництвом за певний період (місяць, квартал, сезон, рік).

Контрольні запитання та тести

Контрольні запитання

1. Якими нормативними документами регламентуються ви­знання, класифікація та облік витрат на підприємствах України?

2. Назвіть основні умови визнання витрат.

3. Наведіть класифікацію витрат за елементами згідно П(С)БО 16.

4. Наведіть класифікацію витрат за функціональною озна­кою згідно з П(С)БО 16.

5. Дайте визначення собівартості реалізованої продукції, товарів, послуг.

6. Дайте визначення адміністративних витрат, наведіть приклади.

7. Дайте визначення фінансових витрат, наведіть приклади та складові.

8. Дайте визначення витрат на збут та наведіть приклади.

9. Дайте визначення витрат на податок з прибутку та надзвичайних витрат.

10. Які зменшення активів не визнаються витратами?

11. Як відображаються витрати у фінансовій звітності?

10. Поясніть сутність використання спрощеної схеми обліку витрат.

11. Поясніть сутність використання схеми обліку витрат за функціональною ознакою.

12. Поясніть сутність використання розгорнутої схеми об­ліку витрат підприємства.

13. Зробіть порівняльний аналіз трьох схем обліку витрат, обґрунтуйте їх переваги та недоліки.

220

Розділ 9

Тести

1. 1 січня 2002 р. підприємством сплачено 6000 грн за перед­ плату періодичної преси на І півріччя 2002 р.

Витрати за січень становлять:

а) 1000 грн — інші операційні витрати;

б) 1000 грн — адміністративні витрати;

в) 6000 грн — адміністративні витрати;

г) 6000 грн — витрати майбутніх періодів.

2. Не визнаються витратами звітного періоду:

а) погашення одержаних позик;

б) гонорари за професійні послуги;

в) післяпродажне обслуговування клієнтів;

г) відсотки за позиками.

3. До собівартості реалізованої продукції не входять:

а) витрати на виробництво реалізованої продукції;

б) витрати на придбання реалізованих товарів;

в) амортизація нематеріальних активів;

г) немає правильної відповіді.

4. До адміністративних витрат належать:

а) витрати на персонал офісу;

б) гонорари за професійні послуги;

в) місцеві податки;

г) всі відповіді правильні.

5. До витрат на збут не належать:

а) витрати на рекламу та дослідження ринку;

б) надання знижок покупцям;

в) витрати на дослідження та розробки;

г) післяпродажне обслуговування клієнтів.

6. До витрат на фінансові операції не належать:

а) відсотки за позиками;

б) відсотки за випущеними облігаціями;

в) витрати на фінансову оренду;

г) собівартість реалізованої фінансової інвестиції.

Облік витрат виробництва

221

7. До витрат іншої звичайної діяльності належать:

а) витрати на рекламу та дослідження ринку;

б) витрати на утримання персоналу офісу;

в) витрати на дослідження та розробки;

г) уцінка необоротних активів.

8. Рахунки класу 8 класифікують витрати:

а) за функціональною ознакою;

б) елементами;

в) центрами виникнення;

г) центрами відповідальності.

9. Рахунки класу 9 класифікують витрати:

а) за функціональною ознакою;

б) елементами;

в) центрами виникнення;

г) центрами відповідальності.

10. Спрощена схема обліку витрат зумовлює використання рахунків:

а) класу 8;

б) класу 9;

в) класів 8 та 9;

г) немає правильної відповіді.

11. Схема обліку витрат за функціональною ознакою зумовлює використання рахунків:

а) класу 8;

б) класу 9;

в) класів 8 та 9;

г) немає правильної відповіді.

12. Розгорнута схема обліку витрат зумовлює використання рахунків:

а) класу 8;

б) класу 9;

в) класів 8 та 9;

г) немає правильної відповіді.

13. Бухгалтерський запис Д-т 93 — К-т 685 означає операцію: а) відображення суми витрат на рекламу;

222

Розділ 9

б) відображення суми орендної плати за приміщення офісу;

в) оплата послуг;

г) нарахування заробітної плати працівникам відділу збуту.

14. Бухгалтерський запис Д-т 92 — К-т 131 означає опера­ цію:

а) відображення суми витрат на амортизацію основних вироб­ ничих засобів;

б) відображення суми амортизації нематеріальних активів;

в) оплата послуг за ремонт основних засобів;

г) нарахування заробітної плати працівникам відділу транс­ порту.

15. Бухгалтерський запис Д-т 23 — К-т 91 означає операцію:

а) списання на собівартість виготовленої продукції суми роз­ поділених загальновиробничих витрат;

б) відображення суми орендної плати за приміщення складу;

в) нарахування пені;

г) списання на фінансовий результат суми розподілених за­ гальновиробничих витрат.

16. Бухгалтерський запис Д-т 944 — К-т 38 означає операцію:

а) нарахування резерву сумнівних боргів на дебіторську за­ боргованість за реалізовані товари, роботи, послуги;

б) нарахування резерву сумнівних боргів на кредиторську за­ боргованість за реалізовані товари, роботи, послуги;

в) списання нестачі запасів;

г) списання на фінансовий результат суми безнадійних боргів.

17. Бухгалтерський запис Д-т 96 — К-т 141 означає операцію:

а) відображення збитків від інвестицій;

б) нарахування пені;

в) списання нестачі запасів;

г) оплата послуг за ремонт транспортних засобів.

18. Податок на прибуток відображається:

а) рахунок 98 та рядки 180 та 210 ф. 2 "Звіт про фінансові результати";

б) рахунок 98 та рядки 230 та 190 ф. 2 "Звіт про фінансові результати";

Облік витрат виробництва

223

в) рахунок 98 та рядки 220 та 180 ф. 2 "Звіт про фінансові результати";

г) рахунок 98 та рядки 140 та 160 ф. 2 "Звіт про фінансові результати".

19. Адміністративні витрати відображаються:

а) рахунок 92 та рядок 070 ф. 2 "Звіт про фінансові результати";

б) рахунок 94 та рядок 070 ф. 2 "Звіт про фінансові результати";

в) рахунок 95 та рядок 070 ф. 2 "Звіт про фінансові результати";

г) рахунок 97 та рядок 070 ф. 2 "Звіт про фінансові результати".

20. Витрати на збут відображаються:

а) рахунок 92 та рядок 070 ф. 2 "Звіт про фінансові результати";

б) рахунок 93 та рядок 080 ф. 2 "Звіт про фінансові результати";

в) рахунок 93 та рядок 100 ф. 2 "Звіт про фінансові результати";

г) рахунок 94 та рядок 090 ф. 2 "Звіт про фінансові результати".

Матриця відповідей на тести

Запитання	1	2	3	4	5
Відповідь	б	а	в	г	в
Запитання	6	7	8	9	10
Відповідь	г	г	б	а	а
Запитання	11	12	13	14	15
Відповідь	б	в	а	б	а
Запитання	16	17	18	19	20
Відповідь	а	а	а	а	б

ФІНАНСОВИЙ ОБЛІК 2

Розділ 1

ОБЛІК ЗОБОВ'ЯЗАНЬ ЗА РОЗРАХУНКАМИ

З ПОСТАЧАЛЬНИКАМИ

1. Сутність постачання. Призначення обліку розрахунків із постачальниками.

2. Документальне оформлення операцій з постачальника­ми і підрядниками.

1. Облік розрахунків з постачальниками і підрядниками.

3. Нестачі при отриманні товарно-матеріальних цінностей і їх облік.

1.1. Сутність постачання. Призначення обліку розрахунків із постачальниками

Будь-яке виробниче підприємство створюється з метою виго­товлення продукції та її реалізації. Але здійснення виробництва неможливе, якщо немає обладнання, устаткування, будівель, без сировини, матеріалів, які в процесі обробки перетворюються на готовий продукт.

Таким чином, процес придбання засобів виробництва є важ­ливою передумовою для здійснення основної діяльності підприєм­ства.

Процес постачання (придбання) — це сукупність операцій, спрямований на забезпечення підприємства предметами та засо­бами праці, необхідними для здійснення господарської діяльності. У процесі придбання відбувається заготівля всього необхідного для процесу виробництва: основних засобів, нематеріальних ак­тивів, матеріальних ресурсів. Цей процес має відбуватися безпе­рервно та рівномірно, оскільки надлишок або нестача матеріаль­них запасів негативно впливає на кінцевий результат господар­ської діяльності.

Облік зобов'язань за розрахунками з постачальниками 225

Основні завдання обліку процесу придбання такі:

1. правильне і своєчасне встановлення обсягу необхідних обо­ротних і необоротних активів;

2. виявлення всіх витрат, пов'язаних із заготівлею засобів та предметів праці;

3. визначення фактичної собівартості придбаних засобів та предметів праці;

4. визначення результатів постачальницької діяльності, облік розрахунків із постачальниками за придбані цінності.

Центральним моментом обліку процесу постачання є облік розрахункових операцій з постачальниками та підрядниками.

Постачальники — це юридичні або фізичні особи, які здійсню­ють постачання товарно-матеріальних цінностей, надають послу­ги, виконують роботи.

Підрядники — це спеціалізовані підприємства або фізичні осо­би, які виконують будівельно-монтажні роботи при спорудженні об'єктів на підставі договорів підряду на капітальне будівництво.

Закупівля як процес придбання товарів (послуг, робіт) залеж­но від оплати поділяється:

• на закупівлю в кредит — придбання товарів із відстроченням платежу;

• закупівлю з передоплатою — придбання товарів з поперед­ньою оплатою.

Дуже важливим при купівлі товарно-матеріальних цінностей є вибір постачальника. Тому, вибираючи його, для зменшення ризику і підвищення надійності поставок потрібно враховувати такі моменти:

1. вартість товару (включаючи витрати на зберігання, транс­портування і страхування);

2. умови платежу;

3. гарантійні строки;

4. ремонт і післяпродажне обслуговування;

5. відповідність продукції постачальника стандартам якості;

6. можливість закупок безпосередньо у виробників або оптовиків;

7. географічне місце розташування постачальника;

8. основні види діяльності та його фінансовий стан;

226

Розділ 1

9) виробничу потужність та обсяги випуску продукції за остан­ні роки.

Завдання обліку розрахункових операцій з постачальниками і підрядниками такі:

• своєчасне документальне оформлення розрахункових опе­рацій;

• ведення аналітичного і синтетичного обліку розрахунків з постачальниками з дотриманням принципів бухгалтерського обліку;

• своєчасне і достовірне відображення розрахункових опе­рацій у податковому обліку;

• своєчасна взаємна звірка розрахунків з кредиторами і де­біторами;

• недопущення нереальної кредиторської та дебіторської за­боргованості;

• недопущення порушення строків оплати нерезидентами експортного товару, строків отримання оплаченого імпортного товару, а також строків отримання імпортного товару за бартер­ними операціями;

• своєчасне і якісне проведення річної інвентаризації розра­хунків із постачальниками;

• дотримання умов поставки, передбачених у договорі або кон­тракті купівлі-продажу, в яких має міститися письмова згода сторін про поставку товарів, а також зобов'язання сплатити за нього грошову суму.

Виконання названих вище завдань забезпечує комплексність обліку розрахунків з постачальниками, сприяє всебічному конт­ролю за ними.

1.2. Документальне оформлення операцій із постачальниками і підрядниками

Основними джерелами інформації для контролю розрахункових відносин з постачальниками і підрядниками є первинні документи.

Порядок та форми розрахунків між покупцем і постачальни­ком визначаються в господарських договорах або контрактах купівлі-продажу.

228

Розділ 1

початкову вартість, строк корисної експлуатації, норму зносу (амортизації), дільниці, де буде використовуватись об'єкт, поря­док використання, підписи осіб, які прийняли об'єкт, та ін.). До них обов'язково додаються документи, що підтверджують відповідні права на цей об'єкт (табл. 2.1.1).

Таблиця 2.1.1. Документи, що підтверджують права на об'єкт

Вид нематеріального активу	Документи, що підтверджують право власності на нематеріальний актив
Ділова репутація	Договір купівлі-продажу підприємства
Право користування природними ресурсами	Концесія
Право користування майном	Патент або договір на право оренди приміщень
Інтелектуальна власність: — авторські права; — промисловий зразок; — винахід; — ноу-хау; — товарний знак; — торгова марка	Угода Патент або ліцензія
Привілеї	Контракт
Право на місце на біржі	Свідоцтво

Основними типовими документами з оприбуткування запасів від вітчизняного постачальника є накладні, товаротранспортні накладні, залізничні накладні, акти про приймання матеріалів, податкові накладні (де вказується податковий кредит з ПДВ) тощо.

Матеріали, що надходять на склад, ретельно перевіряють, вста­новлюється відповідність їх якості, кількості, асортименту умо­вам поставок і супровідним документам. Якщо не виявлено роз­ходжень, матеріали приймають. При цьому можливі два варіан­ти оформлення оприбуткування: безпосередньо на документі по­стачальника або шляхом виписування прибуткового ордера. При­буткові ордери використовують для кількісно-сумового обліку ма­теріалів, що надходять від постачальників або з переробки.

Коли є розбіжності у кількості та якості з даними супровідних документів постачальника, а також для матеріалів, що надійшли

Облік зобов'язань за розрахунками з постачальниками 229

без платіжних документів, складають Акт про приймання ма­теріалів (типова форма № М-7).

Акт складається комісією, яку призначає керівник підприєм­ства і до якої входять завідувач складу, представник відділу по­стачання (або відповідальна особа) та ін. Цей акт є підставою для оприбуткування бухгалтерією фактично прийнятих матеріалів. Прибутковий ордер при цьому не заповнюється.

Товарно-матеріальні цінності, що доставлені від постачальника залізничним транспортом, оприбутковуються на склад на підставі залізничної накладної. При одержанні вантажів із залізничної станції експедитор повинен перевірити відповідність кількості місць, що надходять, і знаків маркування на них з даними супро­відних документів. Якщо при прийманні вантажу буде встановле­но розходження з даними, зазначеними в транспортних докумен­тах, або виникнуть питання щодо цілісності вантажу (зірвана або пошкоджена пломба), складають комерційний акт. Цей акт є ос­новою для подання претензій до залізниці про відшкодування збитків.

Матеріальні цінності, що надійшли від постачальника автомо­більним транспортом, оприбутковують на склад на підставі това­ротранспортної накладної, одержаної від вантажовідправника.

У разі надходження вантажу на склад без документів відділ постачання виписує наказ складу про приймання вантажу без документів. Завідувач складу здає накази до бухгалтерії разом з прибутковими ордерами.

Платіжними документами, які використовуються при опера­ціях оплати товару, є рахунки-фактури, платіжні доручення, виписки банків тощо.

Необхідно щоденно одержувати рахунки-фактури (ф. № 868), перевіряти їх відповідність надходженню матеріальних цінностей на склад підприємства (відділ постачання) і контролювати своє­часність їх оплати (фінансовий відділ підприємства, а на малому підприємстві — головний бухгалтер).

Необхідно забезпечити своєчасне оформлення надходження матеріалів, за цим мають стежити працівники бухгалтерії (мате­ріальний відділ або головний бухгалтер малого підприємства).

На практиці трапляються випадки, коли виробничі запаси надходять до складу без рахунків-фактур постачальників. Такі поставки називають невідфактурованими. Бухгалтерія має орга-

230

Розділ 1

нізувати окремий облік розрахунків за ці матеріали і вжити за­ходів для своєчасного одержання рахунків від постачальників.

Розрахункові документи, які надає підприємство-постачаль-ник покупцеві на суму оплати за отриману продукцію, виконані роботи чи надані послуги, мають бути акцептовані.

Акцепт розрахункових документів — це підпис керівника (або уповноваженої особи) (акцептанта) на рахунку, який засвідчує згоду на його оплату. Після цього покупець надає своєму банку платіжне доручення на оплату за придбаний товар і отримує виписку уповноваженого банку про списання грошових коштів з поточного рахунка. Якщо оплата товару проводиться через підзвітну особу, то використовуються видатковий касовий ордер на видачу готівки під звіт та авансовий звіт про використання виданої готівки (з квитанцією до прибуткового ордера, чеком ЕККА, з копією чека з відміткою "сплачено").

Залежно від особливостей товару до товаротранспортної на­кладної і рахунка-фактури можуть додаватися документи, що підтверджують кількість і якість товарів (свідоцтво про якість, сертифікати, довідка про результати лабораторних досліджень).

ТМЦ зі складу постачальника отримують за дорученням, що виписується покупцем своєму представнику.

Розрахункові документи підписує як сторона, що приймає, так і сторона, що передає.

Підставою для обліку імпортних товарів та їх руху є доку­менти іноземної фірми-постачальника, транспортно-експедицій­них компаній з навантажувально-розвантажувальних і транспорт­них послуг, документи на послуги щодо зберігання товару, роз­рахункові документи про сплату мита, зборів і податків.

Імпортні товари на складі покупця оприбутковують на підставі зовнішньоекономічного договору купівлі-продажу, вантажної мит­ної декларації, приймального акта і акта експертизи торговельно-промислової палати, комерційних документів (рахунків-фактур, інвойсів, що підтверджують митну вартість товару), транспортних накладних (CMR, залізничної накладної, авіанакладної, коносамен­ту, товаротранспортної накладної). При купівлі товару за іноземну валюту обов'язково складається довідка бухгалтерії про наявність курсових різниць при перерахуванні грошей.

У разі виявлення недостачі складається рекламаційний акт, в якому, зокрема, зазначається невідповідність якості, комплект-

Облік зобов'язань за розрахунками з постачальниками 231

ності тощо даним супровідних документів, стан тари, упаковки і маркування тари. Рекламаційні акти складають окремо за кож­ним іноземним покупцем на кожну партію товару, що надійшла за одним транспортним документом. Одержувач складає реклама­ційний акт у 10-денний термін з дня надходження товару, а щодо товарів, на які іноземним постачальником надаються гарантії, протягом 5 днів з дня виявлення недостачі (дефекту). Рекла­маційні акти та інші документи відправляють іншій стороні відра­зу після їх оформлення листом у чотирьох примірниках рекла­маційного акта (довантажити товари, виправити виявлені дефек­ти тощо).

Залежно від форми розрахунків оформляють такі платіжні документи: платіжне доручення, акредитив, інкасо, видатко­вий касовий ордер та ін.

Отже, при купівлі ТМЦ складаються чотири види документів:

1. договір, контракт купівлі-продажу;

1. документи, що засвідчують надходження товару (товаро­транспортна накладна, залізничні накладні, акти про прийман­ня матеріалів тощо);

2. платіжні документи (рахунок-фактура, платіжне доручен­ня, виписка банку тощо);

3. документи, що складаються при виявленні нестач, дефектів (комерційний акт, рекламаційний акт).

1.3. Облік розрахунків із постачальниками і підрядниками

Згідно з новим Планом рахунків бухгалтерського обліку всі операції з постачальниками обліковують з використанням рахун­ка 63 "Розрахунки з постачальниками і підрядниками", який має два субрахунки:

631. "Розрахунки з вітчизняними постачальниками";

632. "Розрахунки з іноземними постачальниками".

На цьому рахунку відображаються безготівкові розрахунки між підприємствами й організаціями за продукцію, товарно-ма­теріальні цінності, роботи і послуги.

232

Розділ 1

Відповідальність за правильність і своєчасність оприбуткування ТМЦ несе відповідний матеріальний відділ бухгалтерії, який пере­віряє відповідність прибуткових документів (ордерів) розрахунко­вим документам (рахункам, накладним) постачальників. За дебе­том рахунка 63 відображаються суми сплачених рахунків, а за кредитом обліковується сума акцептованих (прийнятих до оплати) рахунків на матеріальні цінності, що надійшли, виконані роботи та надані послуги. Матеріальні цінності, що надійшли у звітному місяці й на які постачальники не подали рахунків-фактур, відображають у відповідному журналі-ордері в умовній оцінці окремо за кожною поставкою. У наступному місяці за надходження рахунків ці за­писи сторнуються з одночасним оприбуткуванням матеріалів за їхньою фактичною собівартістю на підставі розрахункових доку­ментів постачальників. При складанні балансу підприємства дебе­тове сальдо рахунка 63 відображається в його активі, а кредитове — у пасиві, тобто заборгованість наводиться розгорнуто.

У податковому обліку витрати, пов'язані з придбанням ТМЦ у постачальників, відносяться до валових витрат за подією, яка мала місце першою:

• сплата авансу постачальникові за товар;

• отримання товару.

Розрахунки між покупцями і постачальниками здійснюються як шляхом безпосереднього перерахування грошових коштів на рахунок постачальника, так і на бартерній основі. В останньому випадку можливі певні варіанти: коли відбувається обмін по­дібними та неподібними активами. Розрахунки з постачальника­ми можуть здійснюватися і шляхом зарахування взаємної забор­гованості: тут покупець у свою чергу виступає постачальником товарів своєму постачальнику. Для здійснення взаємозаліку за­боргованостей необхідно, щоб вимоги були зустрічними, тобто такими, що виходять з різних зобов'язань між двома сторонами. Це дає право будь-якій зі сторін здійснити зарахування зобов'я­зань, повідомивши про це іншу сторону.

За встановленим порядком під час оприбуткування ТМЦ суми ПДВ відображаються на субрахунку 641 "Розрахунки за подат­ками" у кореспонденції з рахунком 63 "Розрахунки із постачаль­никами і підрядниками". За наявності оплати і надходження податкової накладної на оприбутковані ТМЦ підприємство отри-

Облік зобов'язань за розрахунками з постачальниками

233

мує право на податковий кредит, що в обліку відображається записом на дебеті субрахунка 641 "Розрахунки за податками" і на кредиті субрахунка 644 "Податковий кредит".

У бухгалтерському обліку при розрахунках із постачальника­ми використовують основні проводки, показані в табл. 2.1.2.

Таблиця 2.1.2. Проводки при розрахунках із постачальниками

№	Зміст операції	Кореспонденція рахунків
		Д-т	К-т
1	Сплата грошей постачальнику	631	301, 311, 312
2	Видача чека або акредитива постачальнику	631	313
3	Сплата постачальнику за рахунок банківської позики	631	601
4	Видача векселя постачальнику	631	621
5	Отримання ТМЦ від постачальника	20, 22, 28	631
6	Отримано роботи (послуги) від постача­льника	91,92, 93, 94	631
7	Відображено податковий кредит з ПДВ	641	631
8	Відображено претензію постачальнику	374	631

Приклад 1

Розглянемо господарські операції підприємства "Альфа" з по­стачальниками, що здійснювалися протягом місяця (табл. 2.1.3).

Таблиця 2.1.3. Господарські операції підприємства "Альфа" з поста­чальниками

№	Зміст операції	Кореспонденція рахунків		Сума, грн
		Д-т	К-т
1	2	3	4	5
1	Оприбутковано сировину від фірми А	201	631	1000
2	Відображено податковий кредит із ПДВ за оприбуткованою сировиною	641	631	200

234 Розділ 1

Закінчення табл. 2.1.3

1	2	3	4	5
3	Фірма Б надала послуги виробничого харак­теру	91	631	200
4	Відображено податковий кредит із ПДВ у вартості послуг	641	631	40
5	Сплачено фірмі Б за послуги	631	311	240
6	Видано вексель у погашення заборгованості перед фірмою А	631	621	1200
7	Отримано послуги магазину з реалізації продукції	93	631	500
8	Відображено податковий кредит із ПДВ у вартості послуг магазину	641	631	100
9	Сплачено за послуги магазину за рахунок банківської позики	631	601	600
10	Отримано транспортні послуги адміністративного характеру	92	631	150
11	Відображено податковий кредит із ПДВ у вартості послуг адміністративного характеру	641	631	ЗО
12	Сплачено за послуги	631	311	180

У наведеному прикладі підприємство отримує ТМЦ, послуги одразу, а потім їх сплачує. Але, як зазначалося вище, ТМЦ на підприємство можуть надходити як до, так і після сплати їхньої вартості. Загальну схему відображення в обліку надходжень ТМЦ і податкового кредиту в цих випадках показано на рис. 2.1.2.

Зміст записів за загальною схемою бухгалтерського обліку надхо­джень ТМЦ і відображення податкового кредиту з ПДВ буде таким:

1. відображення в бухгалтерському обліку передоплати цінно­стей (авансові платежі) постачальникам за договірними купівель­ними цінами з податком на додану вартість;

2. нарахування податкового кредиту з ПДВ від суми авансо­вих платежів постачальникам та підрядникам;

3. надходження цінностей за договірними купівельними ціна­ми (без ПДВ) після їх передоплати постачальникам;

236

Розділ 1

4. одночасне списання при надходженні цінностей податково­го кредиту з ПДВ, нарахованого при їх передоплаті;

5. зарахування заборгованостей між постачальником та покупцем;

6. надходження цінностей за договірними купівельними ціна­ми (без ПДВ) без їх передоплати постачальникам;

7. відображення в обліку податкового кредиту з ПДВ на цінно­сті, одержані в рахунок наступної оплати;

8. оплата одержаних цінностей постачальникам та підрядни­кам, включаючи ПДВ.

Приклад 2

Підприємство закупило запчастини для ремонту обладнання на суму 18 000 грн (у тому числі ПДВ — 3000 грн), паливо для легково­го автомобіля на суму 1200 грн (у тому числі ПДВ — 200 грн). Ви­трати на транспортування — 240 грн (у тому числі ПДВ — 40 грн).

Ці операції на рахунках бухгалтерського обліку відображають­ся проводками, показаними в табл. 2.1.4):

Таблиця 2.1.4. Відображення оплати витрат до і після оприбутку­вання тмц

№	Зміст операції	Кореспонден­ція рахунків		Сума, грн
		Д-т	К-т
1	2	3	4	5
Оплату витрат здійснено після оприбуткування ТМЦ
1	Оприбутковано запчастини	207	631	15 000
2	Відображено податковий кредит із ПДВ за оприбуткованими запчастинами	641	631	3 000
3	Сплачено за одержані раніше запчастини	631	311	18 000
4	Оприбутковано паливо для легкового автомобіля	203	631	1 200
5	Сплачено за одержане раніше паливо	631	311	1 200
6	Суму витрат на транспортування включено до вартості запчастин	207	631	200
7	Відображено податковий кредит із ПДВ за транспортними витратами	641	631	40
8	Сплачено за послуги з транспортування	631	311	240

Облік зобов'язань за розрахунками з постачальниками

237

Закінчення табл. 2.1.4

1	2	3	4	5
Оплату витрат здійснено раніше, ніж оприбуткування ТМЦ
9	Здійснено передоплату за запчастини	371	311	18 000
10	Відображено податковий кредит із ПДВ за запчастинами	641	644	3 000
11	Оприбутковано запчастини	207	631	15 000
12	Відображено суму нарахованого раніше подат­кового кредиту з ПДВ	644	631	3 000
13	Відображено залік заборгованостей за одержа­ними запчастинами	631	371	18 000
14	Сплачено за паливо для легкового автомобіля	371	311	1 200
15	Оприбутковано паливо для легкового автомо­біля	203	631	1 200
16	Відображено залік заборгованостей за одержа­ним паливом	631	371	1 200
17	Відображено податковий кредит із ПДВ за транспортними витратами	641	644	40
18	Суму витрат на транспортування включено до вартості запчастин	207	631	200
19	Відображено суму нарахованого раніше податкового кредиту з ПДВ	644	631	40
20	Відображено залік заборгованостей за витра­тами на транспортування	631	371	240

1.4. Нестачі при отриманні товарно-матеріальних цінностей і їх облік

Під час отримання і використання товарно-матеріальних цінно­стей можуть бути виявлені нестачі, а саме:

• нестача з вини постачальника;

• нестача в межах норм природних втрат у дорозі. Розгляньмо ці види нестач докладніше.

238 Розділ 1

Нестача товарно-матеріальних цінностей з вини постачальника

Приймання товару за кількістю здійснюється відповідно до Інструкції про порядок приймання продукції виробничо-техніч­ного призначення і товарів народного вжитку за кількістю, за­твердженої постановою Державного арбітражного суду при Раді Міністрів СРСР від 15 липня 1965 р. № П-6, зі змінами та допов­неннями. Ця інструкція чинна донині. її положення є обов'язко­вими, якщо в угодах, що укладаються, не передбачено інших умов.

Нестача з вини постачальника відображається на рахунку 374 "Розрахунки за претензіями". Тут відображаються розрахунки за претензіями до постачальників за виявленою невідповідністю цін і тарифів, передбачених угодами; за виявленою невідповід­ністю якості технічним умовам, передбаченим угодою; за неста­чею товарно-матеріальних цінностей, а також за пред'явленими постачальникам та визнаними штрафами, пенею, неустойками.

У разі виявлення у пункті прибуття ТМЦ невідповідності кіль­кості прийнятих товарів кількості, зазначеній у транспортних документах, складається акт. На підставі акта покупець може у встановлені строки пред'явити продавцеві претензію, а якщо є можливість покласти відповідальність на перевізника, то претен­зія пред'являється йому. Покупець сплачує фактично отримані товари, а на суму нестачі понад норми природних втрат вистав­ляється претензія.

У разі виявлення невідповідності ТМЦ за якісними характери­стиками покупець повинен скласти акт, який також буде підста­вою для пред'явлення претензії постачальнику. До участі у прий­манні товару за кількістю та якістю і складанні актів експертизи, на підставі яких покупець може пред'явити претензії постачаль­нику або перевізнику, можуть залучатися представники постачаль­ника, експерти Торгово-промислової палати або її регіональних відділень, компетентні представники незацікавлених організацій.

Суми нестачі ТМЦ понад норми природних втрат за кіль­кістю і невідповідність за якістю відображається за дебетом ра­хунка 374 "Розрахунки за претензіями" і за кредитом рахунка 631 "Розрахунки з постачальниками та підрядчиками".

Приклад 1

Підприємство отримало товарно-матеріальні цінності, які були доставлені власним вантажним автомобілем. Оплату було здійснено

Облік зобов'язань за розрахунками з постачальниками

239

через кілька днів. Вартість товарно-матеріальних цінностей стано­вить 15 000 грн, ПДВ — 3000 грн. Під час приймання товарно-ма­теріальних цінностей було виявлена нестачу з вини постачальни­ка на суму 800 грн, ПДВ — 160 грн. Через деякий час постачальник задовольнив претензії, і ТМЦ надійшли на склад покупця.

Ці операції на рахунках бухгалтерського обліку відображають­ся проводками, показаними в табл. 2.1.5.

Таблиця 2.1.5. Відображення нестачі з вини постачальника

№	Зміст операції	Бухгалтерський облік		Сума, грн	Податковий облік
		Д-т	К-т		Доходи	Витрати
1	Оприбутковано товарно-мате­ріальні цінності (без ПДВ), отримані від постачальника	201	631	14 200	—	14 200
2	Відображено податковий кре­дит із ПДВ	641	631	2 840	—	—
3	Встановлено нестачу з вини постачальника і виставлено претензію (з ПДВ)	374	631	960	—	—
4	Надійшли товарно-матеріаль­ні цінності згідно з виставле­ною претензією	201	374	800	—	800
5	Відображено податковий кре­дит з ПДВ за сумою претензії	641	374	160	—	—
6	Перераховано кошти поста­чальнику	631	311	18 000	—	—

Приклад 2

Підприємство зробило попередню оплату за ТМЦ. Через кілька днів воно отримало ТМЦ, які були доставлені власним вантажним автомобілем на підприємство. Вартість товарно-матеріальних цінностей становить 15 000 грн, ПДВ — 3000 грн. Під час прий­мання ТМЦ було виявлено нестачу з вини постачальника на суму 800 грн, ПДВ — 160 грн. Постачальник задовольнив претензію перерахуванням назад грошових коштів у сумі 960 грн.

Ці операції на рахунках бухгалтерського обліку відображаються проводками, наведеними в табл. 2.1.6.

240

Розділ 1

Таблиця 2.1.6. Відображення нестачі з вини постачальника, який задовольнив претензію

з/п	Зміст операції	Бухгалтерський облік		Сума, грн	Податковий облік
		Д-т	К-т		Доходи	Витрати
1	Перераховано кошти в опла­ту товарно-матеріальних цінностей	371	311	18 000	—	15 000
2	Відображено податковий кредит із ПДВ	641	644	3 000	—	—
3	Оприбутковано товарно-мате­ріальні цінності (без ПДВ), отримані від постачальника	201	631	14 200	—	—
4	Закриття рахунка 644 на суму ПДВ	644	631	2 840	—	—
5	Встановлено нестачу з вини постачальника і виставлено претензію (з ПДВ)	374	631	960	—	—
6	Постачальник задовольнив претензію шляхом перераху­вання коштів (з ПДВ)	311	374	960	—	-800
7	Сума податкового кредиту з ПДВ (методом сторно)	641	644	-160	—	—
8	Зарахування заборгованостей	631	371	18 000	—	—

Приклад З

Підприємство здійснило попередню оплату за товарно-мате­ріальні цінності. Через кілька днів воно отримало товарно-мате­ріальні цінності, які були доставлені власним вантажним автомо­білем на підприємство. Вартість ТМЦ становить 15 000 грн, ПДВ — 3000 грн. Під час приймання ТМЦ було виявлено нестачу з вини постачальника на суму 800 грн, ПДВ — 160 грн. Однак претен­зію постачальник не задовольнив, оскільки арбітражний суд відхилив позов.

Ці операції на рахунках бухгалтерського обліку відобража­ються проводками, показаними в табл. 2.1.7.

Облік зобов'язань за розрахунками з постачальниками

241

Таблиця 2.1.7. Відображення нестачі з вини постачальника, який не задовольнив претензію

№	Зміст операції	Бухгалтерський облік		Сума, грн	Податковий облік
		Д-т	К-т		Доходи	Витрати
1	Перераховано кошти в опла­ту товарно-матеріальних цінностей	371	311	18 000	—	15 000
2	Відображено податковий кредит із ПДВ	641	644	3 000	—	—
3	Оприбутковано товарно-мате­ріальні цінності (без ПДВ), отримані від постачальника	201	631	14 200	—
4	Закриття рахунка 644 на суму ПДВ	644	631	2 840	—	—
5	Встановлено нестачу з вини постачальника і виставлено претензію (з ПДВ)	374	631	960	—
6	Відображено суму відхиленої претензії (за рішенням госпо­дарського суду)	947	374	960	—	-800
7	Сума податкового кредиту з ПДВ (методом сторно)	641	644	-160	—	—
8	Зарахування заборгованостей	631	371	18 000	—	—

Нестача ТМЦ у межах норм природних втрат у дорозі

Збитки цінностей у межах норм природних втрат списуються на витрати виробництва, а в податковому обліку такі збитки вклю­чаються до складу валових витрат згідно з підпунктом 5.2.1 За­кону України "Про оподаткування прибутку підприємств". Але такі збитки списуються тільки у разі виявлення фактичних не­стач. Розглянемо приклади відображення в обліку нестач товар­но-матеріальних цінностей у зв'язку з природною втратою під час транспортування.

Приклад 1

Підприємство отримало товарно-матеріальні цінності, які були доставлені власним вантажним автомобілем. Оплату було здійсне-

16 — 4-І 132

242

Розділ 1

но через кілька днів. Вартість ТМЦ становить 15 000 грн, ПДВ — 3000 грн. Під час приймання ТМЦ було виявлено нестачу на суму 200 грн, ПДВ — 40 грн. Причиною нестачі є природна втрата ТМЦ під час транспортування.

Ці операції на рахунках бухгалтерського обліку відображають­ся проводками, наведеними в табл. 2.1.8.

Таблиця 2.1.8. Відображення природної втрати ТМЦ під час транс­портування (оплата через кілька днів)

№	Зміст операції	Бухгалтерський облік		Сума, грн	Податковий облік
		Д-т	К-т		Доходи	Витрати
1	Оприбутковано ТМЦ (без ПДВ), отримані від поста­чальника	201	631	14 800	—	14 800
2	Списано нестачу в межах норм природних втрат	947	631	200	—	200
3	Відображено податковий кредит з ПДВ	641	631	3 000	—	—
4	Перераховано кошти постачальнику	631	311	18 000	—	—

Приклад 2

Підприємство зробило попередню оплату за товарно-матері­альні цінності. Через кілька днів воно отримало ТМЦ, які були доставлені власним вантажним автомобілем. Вартість ТМЦ ста­новить 15 000 грн, ПДВ — 3000 грн. Під час приймання ТМЦ було виявлено нестачу на суму 200 грн, ПДВ — 40 грн. Причиною нестачі є природна втрата ТМЦ під час транспортування.

Ці операції на рахунках бухгалтерського обліку відображаються проводками, показаними в табл. 2.1.9.

Облік зобов'язань за розрахунками з постачальниками

243

Таблиця 2.1.9. Відображення природної втрати ТМЦ під час транс­портування (попередня оплата)

№	Зміст операції	Бухгалтерський облік		Сума, грн	Податковий облік
		Д-т	К-т		Доходи	Витрати
1	Перераховано кошти поста­чальнику	371	311	18 000	—	15 000
2	Відображено податковий кредит із ПДВ	641	644	3 000	—	—
3	Оприбутковано ТМЦ (без ПДВ), отримані від поста­чальника	201	631	14 800	—	—
4	Закриття рахунка 644 на суму ПДВ	644	631	3 000	—	—
5	Списано нестачу в межах норм природних втрат	947	631	200	—	—
6	Зарахування заборгованостей	631	371	18 000	—	—

Контрольні запитання та тести

Контрольні запитання

1. Дайте визначення процесу придбання. У чому полягає зав­дання обліку цього процесу.

2. Перелічіть завдання обліку розрахункових операцій з по­стачальниками і підрядниками. Дайте визначення підрядників.

3. Які контролюючі служби на підприємстві відповідають за складання договору купівлі-продажу?

4. Якими документами оформляють операції з вітчизняни­ми постачальниками і підрядниками?

5. Якими документами оформляють операції з іноземними постачальниками і підрядниками?

6. Як ведеться синтетичний та аналітичний облік на ра­хунку 63 "Розрахунки з постачальниками і підрядниками"?

7. Яким чином можуть здійснюватися розрахунки між по­стачальниками і замовниками?

їв*

244

Розділ 1

8. Як відображаються витрати з придбання ТМЦ у подат­ковому обліку?

9. Як відображаються суми ПДВ під час оприбуткування ТМЦ без попередньої оплати?

10. Як відображаються суми ПДВ під час оприбуткування ТМЦ з попередньою оплатою?

11. Які є види нестач при доставці ТМЦ?

12. Хто може брати участь у прийнятті товару та скла­данні актів експертизи?

13. Як відображаються в обліку нестачі в межах та понад норм природних втрат?

Тести

1. До якого господарського процесу належить облік операцій з постачальниками:

а) виробництва;

б) реалізації;

в) постачання;

г) всі відповіді правильні?

2. Що з переліченого не є завданням обліку розрахункових операцій з постачальниками і підрядниками:

а) своєчасне і достовірне відображення розрахункових операцій у податковому обліку;

б) своєчасне документальне оформлення розрахункових операцій;

в) своєчасна взаємна звірка розрахунків з кредиторами і де­ біторами;

г) правильне і своєчасне встановлення обсягу необхідних обо­ ротних і необоротних активів?

3. Дайте правильне визначення поняття "постачальники":

а) це юридичні або фізичні особи, які здійснюють постачання товарно-матеріальних цінностей, надають послуги, викону­ ють роботи;

б) це спеціалізовані підприємства або фізичні особи, які вико­ нують будівельно-монтажні роботи при спорудженні об'єк­ тів на підставі договорів підряду на капітальне будівництво;

в) це транспортно-експедиційні компанії з навантажувально- розвантажувальних і транспортних послуг;

г) це страхові компанії, в яких застрахована партія товару.

Облік зобов'язань за розрахунками з постачальниками

245

4. Дайте правильне визначення поняття "акцепт розрахунко­ вих документів":

а) це підпис керівника (або уповноваженої особи) (акцептанта) на накладній, який засвідчує згоду на оприбуткування товару;

б) це підпис керівника (або уповноваженої особи) (акцептан­ та) на рахунку, який засвідчує згоду на його оплату;

в) це довідка бухгалтерії, яка засвідчує оприбуткування товару;

г) це документ для пред'явлення претензій постачальнику.

5. Яка з названих нижче контролюючих служб на підприємстві не відповідальна за встановлення методів, форми платежів і роз­ рахунків у договорі:

а) бухгалтерія;

б) фінансовий відділ;

в) маркетинг;

г) юридична служба?

6. Який з перелічених документів не використовується при оприбуткуванні ТМЦ:

а)товаротранспортна накладна;

б) податкова накладна;

в) акт про приймання матеріалів;

г) рахунок-фактура?

7. Який з перелічених документів складається при виявленні нестач імпортного товару:

а) наказ складу про приймання вантажу без документів;

б) акт прийнятих робіт;

в) рекламаційний акт;

г) інкасо.

8. При оплаті товарів після їх оприбуткування податковий кредит з ПДВ відображається:

а) Д-т 644 — К-т 644;

б) Д-т 641 — К-т 631;

в) Д-т 311 — К-т 631;

г) Д-т 641 — К-т 361.

9. Синтетичний облік рахунка 63 ведуть: а) у Журналі № 3;

246

Розділ 1

б) відомості 1;

в) Журналі № 4;

г) податковій накладній.

10. Отримання послуг адміністративного характеру в обліку відображається:

а) Д-т 631 — К-т 91;

б) Д-т 361 — К-т 92;

в) Д-т 92 — К-т 311;

г) Д-т 92 — К-т 631.

11. Податковий кредит з ПДВ за товарами після їх передоплати в обліку відображається:

а) Д-т 641 — К-т 28;

б) Д-т 644 — К-т 631;

в) Д-т 641 — К-т 311;

г) Д-т 641 — К-т 644.

12. Витрати на паливно-мастильні матеріали для легкових ав­ томобілів до складу валових витрат:

а) включаються;

б) включаються, але без ПДВ;

в) включаються у розмірі 50 %;

г) включається тільки ПДВ.

13. Матеріали, що надійшли за виставленою претензією в об­ ліку відображаються:

а) Д-т 201 — К-т 374;

б) Д-т 311 — К-т 371;

в) Д-т 28 — К-т 374;

г) Д-т 374 — К-т 201.

14. Проводкою Д-т 947 — К-т 374 відображають:

а) надходження ТМЦ;

б) встановлення нестач ТМЦ;

в) пред'явлення претензій;

г) відхилення претензій.

15. Претензія покупця при нестачі ТМЦ може бути відхилена: а) за рішенням продавця;

Облік зобов'язань за розрахунками з постачальниками 247

б) якщо нестачі занадто великі;

в) за рішенням арбітражного суду;

г) якщо постачальник вважає претензію безпідставною.

Матриця відповідей

Запитання	1	2	3	4	5
Відповідь	в	г	а	б	г
Запитання	6	7	8	9	10
Відповідь	г	в	б	а	г
Запитання	11	12	13	14	15
Відповідь	г	в	а	г	в

Розділ 2

ОБЛІК КОРОТКОСТРОКОВИХ ЗОБОВ'ЯЗАНЬ

ЗА РОЗРАХУНКАМИ З БАНКАМИ

ТА ІНШИМИ ПОЗИКАМИ

1. Поняття і класифікація банківських кредитів.

2. Процес банківського кредитування.

3. Оподаткування кредитних операцій.

4. Бухгалтерський облік кредитних операцій.