4.11. Утворення та використання власних надходжень бюджетних установ.

4.11.1 При здійсненні ревізії операцій з утворення та використання власних надходжень основними документами, що перевіряється є:

кошторис установи, розрахунки до спеціального фонду кошторису, які складаються за кожним джерелом доходів;

меморіальний ордер №3 «Накопичувальна відомість руху грошових коштів спеціального фонду в органах Державного казначейства України (установах банків), форма № 382 (бюджет) чи №3 (авт), меморіальний ордер № 14 «Накопичувальна відомість нарахування доходів спеціального фонду бюджетних установ" форма № 409 (бюджет) та первинні документи до них.

договори, контракти інші документи, які передбачають надання бюджетною установою платних послуг; розрахунки калькуляцій тощо.

4.11.2. Перевірка передбачає контроль за вказаними документами об‘єкта контролю на предмет:

Ø законності надання бюджетною установою конкретних видів платних послуг та зарахування власних надходжень;

Ø дотримання вимоги законодавства при визначенні вартості платних послуг;

Ø повноти перерахування необхідної частки отриманих власних надходжень до бюджету;

Ø використання власні надходження бюджетної установи відповідно до визначених напрямів та чи не допускалось покриття видатків, пов'язаних з наданням платних послуг, за рахунок коштів загального фонду кошторису.

4.11.3. Для обліку операцій нарахування доходів спеціального фонду використовується меморіальний ордер № 14 «Накопичувальна відомість нарахування доходів спеціального фонду бюджетних установ» (субрахунки 711 «Доходи за коштами, отриманими як плата за послуги», 712 «Доходи за іншими джерелами власних надходжень бюджетних установ», 713 «Доходи за іншими надходженнями спеціального фонду»). На кожен вид доходів спеціального фонду відкриваються окремі меморіальні ордери, які нумеруються відповідно № 14-1, 14-2, 14-3.

Слід звернути особливу увагу на те, чи не планує установа отримувати доходи від видів діяльності, що не включені до переліків, які затверджуються Кабінетом Міністрів та чи відповідають заплановані видатки напрямам, передбаченим Постановою № 659.

Відповідно до пункту 19 Постанови № 228 розподіл видатків спеціального фонду кошторису проводиться виключно в межах і за рахунок відповідних надходжень, запланованих на цю мету в зазначеному фонді. Відповідальність за виникнення заборгованості, що склалася за видатками спеціального фонду, несе виключно розпорядник, з вини якого вона утворилась.

До кошторису можуть включатись тільки видатки, які передбачені законодавством, необхідність яких обумовлена характером діяльності установи. Видатки на придбання обладнання, капітальний ремонт приміщень тощо, які не є першочерговими, можуть передбачатись лише за умови забезпечення коштами невідкладних витрат та відсутності заборгованості. При цьому видатки на заробітну плату з коштів спеціального фонду обчислюються залежно від обсягу діяльності, що провадиться за рахунок цих коштів (п.20 Постанови № 228).

4.11.4. Платні послуги бюджетними установами надаються згідно з їх функціональними повноваженнями. Плата за послуги - це кошти, які надійшли як плата за послуги, надання яких пов'язане з виконанням основних функцій та завдань бюджетних установ. Зазначені надходження використовуються на покриття витрат, пов'язаних з організацією та наданням цих послуг.

Необхідно перевірити правильність встановлених цін (тарифів), розрахунку калькуляцій, звернувши особливу увагу на те, щоб усі необхідні види видатків у відповідних розмірах були включені до собівартості продукції (робіт, послуг). З'ясувати, чи не занижується розмір дохідної частини кошторису через необґрунтоване заниження цін (тарифів) у порівнянні з собівартістю продукції (робіт, послуг), встановлення не передбачених законодавством пільг або безоплатного надання послуг (виконання робіт, відвантаження товарів), які повинні надаватися виключно на платній основі. При виявленні таких випадків необхідно встановити суму втрат, а також джерела покриття фактично здійснених видатків.

Оскільки для виконання робіт на платних умовах залучаються певні матеріальні і трудові ресурси, вартість цих послуг не може бути меншою від їх фактичної собівартості. В ході перевірки слід визначити, які саме види ресурсів та у яких обсягах використовуються для здійснення певної діяльності, та порівняти з калькуляціями. У конкретних калькуляціях та в кошторисі повинні бути передбачені усі видатки, пов'язані із здійсненням певної діяльності, включаючи видатки на оплату праці осіб, що виконують цю роботу. При цьому слід упевнитися, що роботи, які виконуються на платних умовах, не перешкоджають виконанню основних функцій установи і не відволікають штатних працівників від основної роботи. Тобто, для таких робіт повинні бути передбачені штатні посади і визначено час.

Одним з найбільш типових порушень, що виявляються контрольними заходами, є покриття за рахунок коштів загального фонду видатків, пов'язаних з наданням бюджетною установою платних послуг та надання пільг не передбачених законодавством, по оплаті платних послуг. Досить поширеною є практика використання коштів загального фонду на виплату заробітної плати за роботи, що виконуються на платних умовах, на оплату комунальних послуг, які спожиті при наданні платних послуг, а також на покриття видатків, що не обумовлені основною діяльністю установи, яка фінансується за рахунок коштів загального фонду бюджету.

4.11.5. До надходжень від господарської та/або виробничої діяльності належать кошти, які бюджетні установи отримують від господарсько-виробничої діяльності допоміжних, навчально-допоміжних підприємств, господарств, майстерень тощо; квартирна плата та плата за гуртожиток; кошти від використання праці спецконтингенту; відрахування від заробітку спецконтингенту за харчування, речове майно, комунально-побутові та інші надані йому послуги тощо. Використовуються ці кошти на організацію зазначених у підгрупі видів діяльності, а також на господарські видатки бюджетних установ.

При цьому, у разі створення для провадження господарської діяльності госпрозрахункових підрозділів, які мають статус юридичної особи, їх доходи не є власними надходженнями бюджетної установи і не включаються до спеціального фонду.

При перевірці діяльності підсобних господарств, різного роду майстерень, міні-виробництв, цехів особливу увагу слід приділяти повноті відшкодування спожитих при здійсненні виробничої діяльності комунальних послуг. На практиці досить часто мають місце випадки, коли такі видатки плануються і повністю відшкодовуються за рахунок загального фонду. При відсутності приладів обліку спожитих такими підрозділами комунальних послуг доцільно провести розрахунок обсягів таких витрат, виходячи з передбачених норм споживання, потужності приладів та часових регламентів їх роботи. Це ж може стосуватися й інших витрат таких підрозділів (заробітна плата, нарахування на неї, видатки на утримання транспорту, послуги зв'язку тощо).

4.11.6. Наступною підгрупою можливих надходжень до спецфонду є плата за оренду майна бюджетних установ, яка повинна використовуватися на утримання, придбання обладнання та ремонт майна. При цьому до орендної плати не включаються витрати на утримання орендованого майна, тобто, у разі здійснення бюджетною установою таких витрат орендар повинен відшкодовувати їх вартість окремо.

Як правило, оплата послуг з експлуатації будинків, електро-, тепло- та водопостачання, каналізації, інших комунальних послуг здійснюється за виставленими рахунками за відповідними кодами економічної класифікації видатків. При цьому, якщо розрахунки з постачальниками зазначених послуг здійснює безпосередньо установа-орендодавець, кошти, які сплачує орендар, повинні відображатися як відшкодування здійснених витрат за загальним фондом та відноситися на відновлення касових видатків за відповідними кодами. Якщо ж видатки здійснюються за рахунок коштів спеціального фонду, то суми відшкодувань зараховуються відповідно на рахунки спеціального фонду і відображаються як зменшення видатків за цим фондом.

При цьому операції з отримання коштів на відшкодування сплачених бюджетною установою за орендаря комунальних послуг в балансі зі сплаченим ПДВ дають нульовий результат для сплати до бюджету.

Необхідно звернути увагу на документальне оформлення надання земель в оренду та встановити (при наявності) випадки безоплатного використання земель. Перевірити стан оформлення та укладання договорів оренди на земельні ділянки, правильність встановлення ставок орендної плати що застосовуються на території місцевих рад із посиланням на відповідні рішення, повноту та своєчасність фактичного надходження коштів за оренду земель, встановити втрати від безоплатного надання в користування земель або по занижених ставках орендної плати. При цьому, слід керуватись Земельним кодексом України, законами України «Про оренду землі» та «Про плату за землю».

Під час перевірки орендних відносин необхідно досліджувати, чи дотримано бюджетною установою вимоги закону про державний бюджет на відповідний рік в частині направлення частки орендної плати до загального фонду Державного бюджету, а також рішення місцевих органів самоврядування щодо направлення частки орендної плати до місцевих бюджетів.

4.11.7. Необхідно перевірити надходження бюджетних установ від реалізації майна (кошти, які отримують бюджетні установи від реалізації необоротних активів (крім будівель та споруд) та інших матеріальних цінностей, за здані як брухт і відходи чорні та кольорові метали тощо). Суми, отримані бюджетними установами від продажу будівель і споруд, повинні вноситися в дохід того бюджету, за рахунок якого утримується дана установа.

Під час перевірки зазначених операцій необхідно визначити, чи дотримано вимоги Інструкції ДКУ № 142/181.

Слід мати на увазі, що суми, які надходять готівкою, в обов'язковому порядку належать зарахуванню на спеціальний реєстраційний рахунок в органах Держказначейства. Використання власних надходжень без попереднього зарахування їх на спеціальний реєстраційний рахунок забороняється.

4.11.8. Бюджетна установа може отримувати благодійні внески, гранти та дарунки. До цієї підгрупи відносяться всі види добровільної безповоротної та безоплатної допомоги. Необхідно звертати увагу на дотримання установою вимог Порядку отримання благодійних (добровільних) внесків і пожертв від юридичних та фізичних осіб бюджетними установами і закладами освіти, охорони здоров'я, культури, науки, спорту та фізичного виховання для потреб їх фінансування, затвердженого постановою Кабінету Міністрів від 04.08.2000 № 1222.

Відповідно до зазначеної постанови благодійні внески можуть надаватися благодійниками у грошовій формі для потреб фінансування за напрямами видатків, визначеними благодійником, а також як товари, роботи та послуги. При проведенні перевірки з цього питання необхідно в обов’язковому порядку перевіряти цільове використання отриманих коштів у разі, якщо благодійником визначена мета їх використання.

При цьому кошти благодійних внесків не можуть спрямовуватись на виплату заробітної плати працівникам бюджетних установ. Крім того, вони не повинні заміняти плату за надання установами і закладами платних послуг за переліками, визначеними в установленому порядку.

Примітка: у разі, коли на об'єкті контролю проводилося списання з балансу гуманітарної допомоги з певним терміном експлуатації, слід перевірити дотримання вимог Порядку списання товарів (предметів) гуманітарної допомоги, які мають певний термін експлуатації, затверджений постановою Кабінету Міністрів України від 16.03.2000 № 514.

Бюджетні установи можуть отримувати кошти для виконання окремих конкретних доручень від підприємств, організацій чи фізичних осіб, а також від інших бюджетних установ. До цієї групи відносяться також інвестиції, які згідно із законодавством надходять до бюджетних установ. У разі надходження коштів для виконання доручень необхідно перевірити їх цільове використання.

4.11.9. Перевіряється своєчасність внесення зміни до спеціального фонду кошторису за іншими джерелами власних надходжень бюджетних установ. Операції, проведені у натуральній формі, відображаються у фінансовій звітності за окремими формами, складеними за певним видом надходжень. З метою врахування операцій, проведених у натуральній формі, в бухгалтерському обліку та звітності вони умовно прирівнюються до надходжень і касових видатків.

Невідображення в обліку і звітності бюджетної установи благодійної допомоги, одержаної нею у вигляді робіт, послуг і товарів, продовжує бути одним з найпоширеніших порушень. Крім того, доцільно аналізувати, чи не планується бюджетною установою на наступні періоди одержання коштів по загальному фонду на ті види видатків, у яких немає потреби через фактичне одержання благодійної допомоги у грошовій, товарній або інших формах.

4.11.10. При отриманні спеціальних коштів на рахунки бюджетних установ також виникають питання щодо оподаткування операцій з надання ними платних послуг.

Відповідно до Закону України «Про оподаткування прибутку підприємств», доходи неприбуткових організацій спрямовуються до складу кошторисів (на спеціальний рахунок) на утримання цих організацій і використовуються на фінансування видатків такого кошторису. Надходження коштів бюджетних (зареєстрованих як неприбуткові) установ і організацій, у разі, коли такі надходження зараховуються до спеціального фонду, не підлягають оподаткуванню податком на прибуток, за виключенням випадків, встановлених цим Законом. У разі виключення зареєстрованої неприбуткової установи (організації) з Реєстру неприбуткових організацій та установ, кошти вважаються доходом та оподатковуються на загальних підставах, починаючи з моменту виключення з Реєстру.

Примітка: наказом Державної податкової адміністрації від 11.07.97 № 232 затверджено «Положення про Реєстр неприбуткових організацій та установ», на виконання якого Державною податковою адміністрацією наказом від 03.07.2000 № 355 затверджено «Порядок визначення структури ознаки неприбуткових установ (організацій)».

В свою чергу, віднесення об'єкту контролю до неприбуткових організацій не звільняє його від зобов'язання зареєструватись платником податку на додану вартість, якщо обсяги проведених ним оподатковуваних операцій з продажу товарів (робіт, послуг) протягом будь-якого періоду з останніх 12 календарних місяців перевищують 3600 неоподатковуваних мінімумів доходів громадян.

Відповідно до Закону України «Про податок на додану вартість» від сплати ПДВ звільняються операції з безкоштовної передачі продукції (робіт, послуг) власного виробництва за умови, що така передача здійснюється для власних потреб установи. Крім того, цим Законом визначено види діяльності, які звільняються від оподаткування та за якими застосовується нульова ставка податку.

У випадку виявлення в ході проведення контрольних заходів суттєвих порушень порядку ведення бухгалтерського обліку, які свідчать про ухилення об'єкту контролю від сплати податків, необхідно одразу повідомити про це органи податкової служби з метою залучення її представників до проведення ревізії.

Примітка: також при проведенні ревізії утворення та використання власних надходжень бюджетних установ доцільно використовувати Методичні рекомендації по інспектуванню повноти надходження та правильності використання коштів спеціального фонду кошторису бюджетної установи (заклади охорони здоров'я та соціального захисту населення), які затверджено Наказом ГоловКРУ України 31.03.2006 № 115.