3.2.1. Бухгалтерский баланс.

МСФО проводят чёткое разделение активов и обязательств на долгосрочные и краткосрочные. Данное разделение является превалирующим, деление по ликвидности применяется, только если оно предоставляет более надёжную и уместную информацию.

Обязательство представляется как краткосрочное, когда оно содержится для торговых целей или когда у компании нет безусловного права отложить его урегулирование на год и более после отчётной даты. Сделка по рефинансированию обязательства, совершённая после отчётной даты, не влияет на классификацию этого обязательства. Только если на отчётную дату имеется договорённость с кредитором о представлении отсрочки на срок не менее года, обязательство классифицируется как долгосрочное.

Следует обратить внимание также на то, что согласие кредитора не требовать платежа, принятое в период между отчётной датой и датой, утверждения отчётности к выпуску, не изменяет классификацию такого обязательства.

Кроме того, имеются определённые отличия в составе краткосрочных активов, рекомендуемом МСФО. Они касаются того, что наряду с применяемыми и в отечественном учёте критериями отнесения к краткосрочным активам применяется также следующий критерий: актив классифицируется как краткосрочный, когда он является активом в виде денежных средств или их эквивалентов, не имеющих ограничений на использование. Во-первых, здесь мы видим присутствие понятия денежные эквиваленты; во-вторых, международные стандарты подчёркивают, - только не имеющие ограничений на использование.

Прежде всего, речь идёт о денежных эквивалентах, представляющих собой нерискованные, краткосрочные высоколиквидные финансовые вложения, быстро и с минимальными потерями конвертируемые в денежные средства. Обычно денежным эквивалентом называют долговые ценные бумаги с фиксированным сроком погашения не более 30 дней с момента выпуска или покупки. Долевые ценные бумаги, как правило, не рассматриваются в качестве денежного эквивалента, хотя существуют случаи, когда привилегированные акции, имеющие фиксированную дату погашения и купленные предприятием за три или меньше месяцев до даты погашения, рассматриваются как денежный эквивалент. Возникает вопрос: могут ли существовать денежные эквиваленты в стране с развивающейся экономикой? Представляется, что:

- безусловно, могут в отношении нерискованных, высоколиквидных краткосрочных вложений в компании развитых стран;

- могут в отношении аналогичных вложений в отдельные компании развивающихся стран с соответствующими обстоятельными раскрытиями, с тем, чтобы пользователь мог сам составить представление о правомерности отнесения подобных вложений к денежным эквивалентам.

Во-вторых, в качестве актива могут быть признаны только ресурсы, от которых предприятие реально ожидает притока экономической выгоды, поэтому денежные средства и их эквиваленты, на которые наложен запрет на использование, не могут свободно использоваться компанией и ждать от них экономической выгоды не приходится.

К долгосрочным обязательствам МСФО требуют относить такие, погашение которых ожидается в течение двенадцати месяцев с отчётной даты, если:

- первоначальный срок составлял период, превышающий двенадцать месяцев;

- предприятие предполагает рефинансировать обязательство на долгосрочной основе;

- это намерение подкрепляется договором на рефинансирование или на изменение графика платежей, который заключается до утверждения финансовой отчётности.

То есть обязательства, не вызывающие использования оборотного капитала, классифицируются как долгосрочные. Однако в соответствии с договором о займе заёмщик может быть вынужден погасить обязательства при определённых условиях в срочном порядке. Тогда долгосрочным может быть признано обязательство, когда:

- ссудодатель согласился перед утверждением финансовой отчётности не требовать платежа в случае нарушения условий;

- отсутствует вероятность того, что дальнейшие нарушения произойдут в течение двенадцати месяцев с отчётной даты.

Сделка по рефинансированию обязательства, совершённая после отчётной даты, не влияет на классификацию этого обязательства.

МСФО перечисляют линейные статьи, которые обязательно должны быть представлены в балансе. К ним наряду с используемыми в украинском балансе также относятся:

- инвестиции, учтённые по методу участия;

- денежные средства и их эквиваленты;

- доля меньшинства (для консолидированной отчётности).

Международные стандарты предполагают, что в случае, если какая-либо другая статья, не перечисленная в МСФО, будет по своему размеру, функциям, характеру такова, что её отдельное представление повысит достоверность выходной информации, её следует включить в баланс (а также, если этого требуют другие стандарты).

МСФО устанавливают правила для вынесения суждения о том, представлять ли дополнительные статьи отдельно, которые сводятся в основном к необходимости проанализировать:

- характер, существенность, функции, метод оценки и ликвидность активов;

- размер, характер и распределение во времени обязательств.

В случае выявления значительных различий выделяется отдельная статья. Таким образом, не задавая строгой формы баланса, МСФО оставляют организации возможность учесть все имеющиеся условия в каждой конкретной ситуации. В результате использование МСФО приобретает неограниченный характер. От компании требуется раскрыть в балансе или в примечаниях следующую информацию:

- для каждого класса акционерного капитала:

- количество акций, разрешённых к выпуску;

- количество выпущенных и полностью оплаченных акций, а также выпущенных, но полностью не оплаченных;

- номинальную стоимость акций или указание на то, что акции не имеют номинальной стоимости;

- сверку количества акций в обращении в начале и в конце года;

- права, привилегии и ограничения, связанные с соответствующим классом, в том числе ограничения на распределение дивидендов и возмещение капитала;

- акции компании, принадлежащие самой компании, её дочерним или ассоциированным компаниям;

- акции, зарезервированные для выпуска по договорам опциона или продажи, включая условия и суммы;

- описание характера и цели каждого резерва в рамках капитала владельцев;

- при предложении дивидендов, без официального утверждения к выплате, показывается сумма, включённая (или не включённая) в обязательства;

- сумма любых непризнанных дивидендов по привилегированным кумулятивным акциям.

Для компаний, не относящимся к АО, раскрывается эквивалентная информация.

В зависимости от того, какие статьи выделяет бухгалтер, баланс может иметь тот или иной вид. Если валюта баланса соответствует чистым активам, то форма представления баланса вертикальная, если валюта баланса – суммарные активы, баланс имеет горизонтальную форму. МСФО приводит в качестве примера формы баланса – баланс горизонтального вида, где валютой баланса является сумма активов компании, однако для развивающихся стран, с точки зрения пользователей, представляется более целесообразным приводить баланс вертикального вида, с тем, чтобы пользователи сразу могли видеть сумму чистых активов предприятия.

Информация по статьям обычно даётся в промежуточной цифровой колонке, информация по разделам – в итоговой цифровой колонке. В сокращенном виде вертикальный и горизонтальный балансы представлены в табл. 3.1 и табл. 3.2.

Таблица 3.1