Орієнтовні критерії суттєвості помилок у фінансовій звітності, %

Розрахункова база	США			Великобританія
	мінімум	максимум		мінімум	максимум
Обсяг продажу	Не використається			0,5	1
Прибуток до оподатковування	5		10	5	10
Оборотні активи	5		10	Не використається
Загальна вартість активів	3		6	1		2
Поточні зобов'язання	5		10	5		10

Застосування розрахункових баз і критеріїв суттєвості аудиторськими фірмами залежить від прийнятої внутрифірмової політики їхньої діяльності, орієнтованої на особливості контингенту клієнтів, що обслуговуються.

Тема 5. Аудиторські докази та робочі документи аудитора

Питання для розгляду

1 Аудиторські докази: поняття, критерії їх кількості і якості

2. Процедури отримання аудиторських доказів

3. Використання тверджень при отриманні аудиторських доказів

4 Робочі документи аудитора; класифікація і порядок формування та процедури зберігання

1. Аудиторські докази: поняття, критерії їх кількості і якості

Відповідно до МСА 500 Аудиторські докази – це інформація, яка використовується аудитором для обґрунтування думки про достовірність фінансової звітності під час виконання завдань [6].

До складу аудиторських доказів, які отримує аудитор із облікових даних відносяться: облікові записи (від первинних документів до облікових регістрів); показники фінансової звітності.

Аудитор повинен отримати таку кількість аудиторських доказів, яка б дозволила йому зробити обґрунтовані висновки щодо завдань з аудиту [157].

Основними чинниками, які формують ці вимоги є:

- необхідність чіткої обґрунтованості висновків;

- дотримання економічності аудиту.

Ці чинники мають протилежний вплив. Так, чим більше аудиторських доказів буде зібрано, тим є більш обґрунтованими висновки аудитора. Але слід врахувати, що аудитори працюють в умовах обмеженого часу та у рамках існуючого договору на проведення аудиту. Виходячи з цього, витрати на організацію роботи аудиторів не повинні перевищувати економічний ефект від результатів їх роботи

Достовірність аудиторських доказів означає, що інформація є правдивою, правильною, відповідає дійсності і цій інформації можна довіряти, спиратися на неї при формулюванні аудиторського висновку. Вважається, що дані, які використовує аудитор, умовно можна розділити на більш достовірні і менш достовірні. Це визначається способами і джерелами отримання аудиторських доказів.

Достатність – одна з ключових вимог, що висувається до аудиторських доказів. Це кількісна міра аудиторських доказів.

Ступінь переконливості доказів можна оцінити тільки після загальної оцінки достовірності, достатності і своєчасності.

2. Процедури отримання аудиторських доказів

Отже, за характером проведення загальна сукупність аудиторських процедур, які проводяться на різних етапах процесу аудиту, поділяється на три великих групи: процедури оцінки ризиків, тести контролю та процедури по суті.

Аудиторські докази щодо тверджень керівництва у фінансових звітах отримуються безпосередньо в процесі проведення тестів контролю та процедур по суті.

Тести контролю призначені для перевірки операційної ефективності процедур контролю в запобіганні або виявленні та виправленні суттєвих викривлень на рівні тверджень. Тести контролю, які дають відповідь на перше запитання, отримали назву тести впровадження процедур контролю, або як їх ще називають у теорії аудиту - наскрізні тести.

Процедури по суті застосовуються для виявлення суттєвих викривлень на рівні тверджень і складаються з:

- перевірки докладної інформації про класи операцій, залишки на рахунках та розкриття інформації;

- аналітичних процедур по суті.

Вибір підходу до формування співвідношення між тестами контролю та процедурами по суті під час проведення аудиту фінансової звітності підприємства викладено в положеннях МСА 330 «Дії аудитора у відповідь на оцінені ризики».

Різні підходи до організації процесу отримання аудиторських доказів теорія аудиту визначає як системний аудит та підтверджувальний аудит.

Оцінка ризиків суттєвих викривлень проводиться, як відомо, перед плануванням аудиторської перевірки і служить основою для розробки плану аудиту. Системний аудит, який базується на високому рівні довіри до системи внутрішнього контролю підприємства, передбачає застосування переважно тестів ефективності системи внутрішнього контролю (тестів узгодженості).

Для того щоб провести процедури, які відрізняються за своїм характером (процедури оцінки ризиків, або тести контролю чи процедури по суті) аудитор виконує послідовність дій. Сукупність та послідовність певних дій (типів аудиторських процедур) і визначає конкретний характер процедури.

Відповідно до МСА 500 «Аудиторські докази», дії аудитора при проведенні тестів оцінки ризиків, тестів контролю та процедур перевірки по суті здійснюються за допомогою наступних аудиторських процедур:

- перевірка записів або документів,

- перевірка матеріальних активів,

- спостереження,

- опитування,

- підтвердження,

- перерахування,

- повторне виконання,

- аналітичні процедури.

3. Використання тверджень при отриманні аудиторських доказів

Процедури підтвердження при отриманні аудиторських доказів підрозділяються на:

- використання тверджень управлінського персоналу (МСА 500);

- процедури зовнішнього підтвердження (МСА 505);

- процедури первинних підтверджень залишків на початок періоду

Аудитор повинен використовувати твердження під час оцінки ризиків, розглядаючи різні типи потенційно можливих викривлень, які можуть відбутися, і таким чином планувати аудиторські процедури у відповідь на оцінені ризики.

Відповідно до МСА 505 зовнішнє підтвердження є процесом отримання і оцінки аудиторських доказів на основі надання інформації або пояснень певних обставин безпосередньо третьою стороною у відповідь на запит аудитора щодо конкретної статті, що впливає на думку або розкриття у фінансовій звітності.

Досить часто зовнішнє підтвердження застосовують до залишків по рахункам і їх елементах, але вони не повинні обмежуватися лише цими статтями.

Надійність аудиторських доказів, отриманих в результаті надання підтверджень, залежить від компетентності третіх сторін, їх незалежності, повноважень за поданням відповіді, знання того аспекту, який необхідно підтвердити, а також об'єктивності. Тому аудитор повинен переконається в тому, що запит направлений відповідній особі.

При здійсненні процедур отримання підтверджень, аудитор повинен контролювати процес відбору тих осіб, яким прямують запити, а також процес підготовки і розсилки запитів про підтвердження і відповідями на ці запити.

Аудитор повинен оцінити, наскільки результати процесу зовнішнього підтвердження спільно з результатами інших проведених аудиторських процедур забезпечують достатні і належні аудиторські докази відносно об’єкту дослідження. При проведенні такої оцінки аудитор повинен керуватися положеннями МСА 330 “Дії аудитора у відповідь на оцінені ризики”, МСА 530 “Аудиторська вибірка та інші процедури тестування”.

Деякі аудиторські докази відносно підтвердження оборотних активів і зобов'язань поточного періоду можуть бути отриманий в ході виконання аудиторських процедур Наприклад, оплата впродовж звітного періоду дебіторської (кредиторської) заборгованості, що існувала на початок звітного періоду, надасть деякі аудиторські докази щодо існування, прав і обов'язків, повноти і вартісної оцінки на початок періоду.

4. Робочі документи аудитора; класифікація і порядок формування та процедури зберігання

Під терміном «документація» згідно МСА 230 «Аудиторська документація» розуміються матеріали (робочі документи), що складаються аудиторами і для аудитора або отримувані і такі, що зберігаються аудитором у зв'язку з проведенням аудиту. Робочі документи можуть бути представлені у вигляді даних, зафіксованих на папері, фотоплівці, в електронному вигляді або в іншій формі зберігання інформації.

У робочі документи вноситься інформація, що, на думку аудитора, є важливою і яка повинна підтвердити висновки й пропозиції в Аудиторському висновку.

Робоча документація може бути оформлена у вигляді стандартних форм і таблиць на папері, або зафіксована на електронних носіях інформації.

Суть робочих документів, їхній зміст, форма, порядок схоронності викладений у МСА - 230 «Аудиторська документація».

При вивченні цього питання потрібно акцентувати увагу на тім, що обсяг, види, склад і зміст робочих документів визначаються аудитором самостійно в кожному конкретному випадку. Однак, можна сформулювати ряд вимог і рекомендацій щодо повноти (обсягу) інформації в робочих документах аудитора і їхнього оформлення. До таких вимог ставляться:

• чіткість, зрозумілість, акуратність документів;

• повнота, детальність інформації;

• фіксація попередньої й наступної інформації щодо аудиту, що здійснюється;

• обов'язкова фіксація джерела одержання інформації;

• обов'язкова адресність інформації, підтвержденість фактами;

• обов'язкове використання професійної термінології;

• дотримання вимог щодо відображення обов'язкових реквізитів.

Основним призначенням робочих документів вважають: розробку Меморандуму планування та плану аудиту, підтвердження виконання плану аудиту, систематизацію інформації, що збирається в процесі аудиту; організацію оперативного управління процесом аудиту; створення основи для визначення ефективності виконання роботи кожним аудитором; оцінку адекватності застосовуваних методів аудиту чинному законодавству.