2. Общие требования, предъявляемые к бухгалтерской отчетности

Порядок составления и представления бухгалтерской отчетности с 2013 года регулируется Федеральным законом от 06.12.2011 N 402-ФЗ "О бухгалтерском учете" (далее по тексту - Закон "О бухгалтерском учете"), а также до утверждения новых федеральных и отраслевых стандартов Положением по ведению бухгалтерского учета и бухгалтерской отчетности в Российской Федерации, утв. Приказом Минфина РФ от 29.07.1998 N 34н и ПБУ 4/99 "Бухгалтерская отчетность организации" (далее по тексту - ПБУ 4/99) в части, не противоречащей Закону "О бухгалтерском учете".

Формы отчетности установлены Приказом Минфина России от 02.07.2010 N 66н "О формах бухгалтерской отчетности организаций" (далее по тексту - Приказ N 66н).

Общие требования к бухгалтерской (финансовой) отчетности с 2013 года установлены в статье 13 Закона "О бухгалтерском учете".

Бухгалтерская (финансовая) отчетность должна давать достоверное представление о финансовом положении экономического субъекта на отчетную дату, финансовом результате его деятельности и движении денежных средств за отчетный период, необходимое пользователям этой отчетности для принятия экономических решений.

Экономический субъект составляет годовую бухгалтерскую (финансовую) отчетность, если иное не установлено другими федеральными законами, нормативными правовыми актами органов государственного регулирования бухгалтерского учета.

Годовая бухгалтерская (финансовая) отчетность составляется за отчетный год.

Промежуточная бухгалтерская (финансовая) отчетность составляется экономическим субъектом в случаях, установленных законодательством Российской Федерации, нормативными правовыми актами органов государственного регулирования бухгалтерского учета. Промежуточная бухгалтерская (финансовая) отчетность составляется за отчетный период менее отчетного года.

Бухгалтерская (финансовая) отчетность должна включать показатели деятельности всех подразделений экономического субъекта, включая его филиалы и представительства, независимо от их места нахождения.

Бухгалтерская (финансовая) отчетность составляется в валюте РФ, и считается составленной после подписания ее экземпляра на бумажном носителе руководителем экономического субъекта.

Утверждение и опубликование бухгалтерской (финансовой) отчетности осуществляются в порядке и случаях, которые установлены федеральными законами. В случае опубликования бухгалтерской (финансовой) отчетности, которая подлежит обязательному аудиту, такая бухгалтерская (финансовая) отчетность должна опубликовываться вместе с аудиторским заключением.

В отношении бухгалтерской (финансовой) отчетности не может быть установлен режим коммерческой тайны.

Правовое регулирование консолидированной финансовой отчетности осуществляется в соответствии с Законом "О бухгалтерском учете", если иное не установлено иными федеральными законами.

Состав бухгалтерской (финансовой) отчетности установлен статьей 14 Закона "О бухгалтерском учете".

Годовая бухгалтерская (финансовая) отчетность, за исключением случаев, установленных Законом "О бухгалтерском учете", состоит из бухгалтерского баланса, отчета о финансовых результатах и приложений к ним.

Годовая бухгалтерская (финансовая) отчетность некоммерческой организации, за исключением случаев, установленных федеральными законами, состоит из бухгалтерского баланса, отчета о целевом использовании средств и приложений к ним.

Состав промежуточной бухгалтерской (финансовой) отчетности устанавливается федеральными стандартами.

Состав бухгалтерской (финансовой) отчетности организаций государственного сектора устанавливается в соответствии с бюджетным законодательством Российской Федерации.

Состав бухгалтерской (финансовой) отчетности Центрального банка Российской Федерации устанавливается Федеральным законом от 10 июля 2002 года N 86-ФЗ "О Центральном банке Российской Федерации (Банке России)".

Согласно пункту 6 части 3 статьи 21 Федерального закона N 402-ФЗ состав приложений к бухгалтерскому балансу и отчету о финансовых результатах (состав приложений к бухгалтерскому балансу и отчету о целевом использовании средств) устанавливается федеральными стандартами.

В Письме Минфина РФ от 09.01.2013 N 07-02-18/01 указывается, что силу части 1 статьи 30 Федерального закона N 402-ФЗ в отношении состава приложений к бухгалтерскому балансу и отчету о финансовых результатах (состава приложений к бухгалтерскому балансу и отчету о целевом использовании средств) продолжает действовать приказ Минфина России от 2 июля 2010 г. N 66н "О формах бухгалтерской отчетности организаций".

Согласно пунктам 3 и 4 Приказа Минфина России N 66н в состав приложений к бухгалтерскому балансу и отчету о финансовых результатах входят: отчет об изменениях капитала; отчет о движении денежных средств; иные приложения (пояснения).

Состав и содержание пояснений подлежат определению организацией самостоятельно исходя из взаимосвязанных положений пунктов 24-27 ПБУ 4/99, норм других положений по бухгалтерскому учету в части раскрытия информации, а также подпункта "б" пункта 4 приказа Минфина России от 2 июля 2010 г. N 66н. В частности, пояснения должны раскрывать сведения, относящиеся к учетной политике организации, и обеспечивать пользователей дополнительными данными, которые нецелесообразно включать в бухгалтерский баланс и отчет о финансовых результатах, но которые необходимы пользователям бухгалтерской отчетности для реальной оценки финансового положения организации, финансовых результатов ее деятельности и движении денежных средств за отчетный период. Как правило, пояснения связаны с числовыми показателями бухгалтерского баланса или отчета о финансовых результатах (отчета о целевом использовании средств).

В связи с утратой силы с 1 января 2013 г. Федерального закона от 21 ноября 1996 г. N 129-ФЗ "О бухгалтерском учете" с 1 января 2013 г. пояснительная записка не входит в состав бухгалтерской отчетности. Однако в силу части 1 статьи 30 Федерального закона N 402-ФЗ продолжает применяться раздел VIII ПБУ 4/99. При этом предусмотренная этим разделом информация не является пояснениями (с точки зрения состава бухгалтерской отчетности) и, следовательно, не входит в состав бухгалтерской отчетности.

В соответствии с пунктом 39 ПБУ 4/99 в составе информации, сопутствующей бухгалтерской отчетности, раскрываются динамика важнейших экономических и финансовых показателей организации за ряд лет; планируемое развитие организации; предполагаемые капитальные и долгосрочные финансовые вложения, деятельность в области научно-исследовательских и опытно-конструкторских работ; природоохранные мероприятия; иная информация. Как правило, такая информация не связана с числовыми показателями бухгалтерского баланса или отчета о финансовых результатах (отчета о целевом использовании средств).

Указанная информация включается, как правило, в состав годового отчета организации или иных аналогичных документов.

Из представления информации, сопутствующей бухгалтерской отчетности, должно быть ясно, что она не входит в состав бухгалтерской отчетности. Для этого: в бухгалтерской отчетности не должно быть ссылок на информацию, сопровождающую ее; из наименования такой информации у пользователя не должно создаться ошибочное впечатление, что она является частью бухгалтерской отчетности; такая информация должна быть обособлена от бухгалтерской отчетности.

Таким образом, с 2013 года в общем случае в состав бухгалтерской отчетности включаются:

1) Бухгалтерский баланс

2) Отчет о финансовых результатах

3) Отчет об изменениях капитала

4) Отчет о движении денежных средств

5) Отчет о целевом использовании средств

6) Пояснения

С 2013 года в соответствие с Законом "О бухгалтерском учете" аудиторское заключение не включается в состав отчетности.

В Информации Минфина России N ПЗ-10/2012 также подтверждено, что с 1 января 2013 г. аудиторское заключение о достоверности бухгалтерской (финансовой) отчетности и заключение ревизионного союза сельскохозяйственных кооперативов, подтверждающее достоверность бухгалтерской (финансовой) отчетности, не входят в состав этой отчетности.

Аудиторское заключение - официальный документ, предназначенный для пользователей бухгалтерской (финансовой) отчетности аудируемых лиц, содержащий выраженное в установленной форме мнение аудиторской организации, индивидуального аудитора о достоверности бухгалтерской (финансовой) отчетности аудируемого лица (ч. 1 ст. 6 Федерального закона от 30.12.2008 N 307-ФЗ "Об аудиторской деятельности"). То, что аудиторское заключение не является частью бухгалтерской отчетности, не отменяет ни обязательность проведения аудита для ряда организаций, ни обязанность организаций публиковать аудиторское заключение вместе с опубликованием самой бухгалтерской (финансовой) отчетности, если такое опубликование является обязательным (ч. 10 ст. 13 Закона N 402-ФЗ, п. 45 ПБУ 4/99).

Относительно форм бухгалтерской отчетности особое внимание следует обратить на то, что Приказом Минфина РФ от 02.07.2010 N 66н "О формах бухгалтерской отчетности организаций" были утверждены новые формы бухгалтерской отчетности.

Новые формы бухгалтерской отчетности были введены с целью раскрытия в них информации в соответствии с требованиями положений по бухгалтерскому учету или внесенными в них изменениями, а также уточнения и более полного применения отдельных норм и правил, установленных ПБУ 4/99.

При этом новые формы не носят статус "рекомендуемые".

В то же время согласно п. 3 Приказа N 66н организации самостоятельно определяют детализацию показателей по статьям отчетов, предусмотренных пунктами 1 и 2 Приказа.

Пунктами 1 и 2 утверждены следующие формы:

- бухгалтерский баланс;

- отчет о финансовых результатах;

- отчет об изменениях капитала;

- отчет о движении денежных средств;

- отчет о целевом использовании средств.

У новых форм отчетности нет нумерации: "форма N 1", "форма N 2" и т.д.

Те сведения, которые следует раскрывать в бухгалтерской отчетности дополнительно, указываются в отдельных документах - в пояснениях к бухгалтерскому балансу и отчету о прибылях и убытках.

Организация имеет право оформлять пояснения в текстовой и/или табличной форме. Выбор формы представления информации осуществляется самостоятельно. Поэтому этот выбор целесообразно отразить в учетной политике.

Если организация использует табличную форму пояснений, то лучше ориентироваться на пример их оформления, данный Минфином РФ, - Приложение N 3 к Приказу N 66н.

Для субъектов малого предпринимательства предусмотрена возможность составления отчетности в упрощенном виде.

На основании п. 3 ст. 20, п. 10 ч. 3 ст. 21 Закона N 402-ФЗ для организаций, которые относятся к субъектам малого предпринимательства, законодательством предусмотрена возможность упрощения способов ведения бухгалтерского учета и представления отчетности в упрощенной форме. Таким организации формируют бухгалтерскую отчетность по следующей упрощенной системе.

Во-первых, в бухгалтерский баланс и отчет о прибылях и убытках включаются показатели только по группам статей (без детализации показателей по статьям).

Во-вторых, в приложениях к бухгалтерскому балансу и отчету о прибылях и убытках приводится только наиболее важная информация, без знания которой невозможна оценка финансового положения организации или финансовых результатов ее деятельности.

Минфин России в Письме от 3 апреля 2012 г. N 03-02-07/1-80 отметил, что при отсутствии таковой субъекты малого предпринимательства не обязаны включать в представляемую в налоговый орган отчетность отчет об изменениях капитала, отчет о движении денежных средств и пояснительную записку.

Упрощенные формы бухгалтерского баланса и отчета о прибылях и убытках субъектов малого предпринимательства утверждены Приказом Минфина России от 17 августа 2012 г. N 113н. Данный документ внес дополнения в Приказ Минфина России от 2 июля 2010 г. N 66н. В результате впервые субъекты малого предпринимательства могут использовать новые упрощенные формы при подготовке отчетности за 2012 г.

Между тем, необходимо отметить, что организации - субъекты малого предпринимательства вправе формировать представляемую бухгалтерскую отчетность и в общеустановленном порядке. Такое правило предусмотрено п. 6 Приказа Минфина России от 2 июля 2010 г. N 66н. То есть применение упрощенных форм бухгалтерской отчетности является их правом, а не обязанностью.

Помимо этого, с 2013 года вводятся в действие формы бухгалтерского баланса и отчета о целевом использовании средств для социально ориентированных некоммерческих организаций. Приказ Минфина России от 02.07.2010 N 66н дополнен приложением N 6, в котором приводятся формы бухгалтерского баланса и отчета о целевом использовании средств для социально ориентированных некоммерческих организаций.

Что касается непосредственно самих форм, то в формы бухгалтерского баланса и отчета о прибылях и убытках добавлена графа "Пояснения".

Поэтому к конкретной строке баланса (отчета) в графе "Пояснения" необходимо указывать номер записей из пояснений к бухгалтерскому балансу и отчету о прибылях и убытках. Следует заметить, что в п. 28 ПБУ 4/99 установлено, что статья бухгалтерского баланса и отчета о прибылях и убытках, к которой даются пояснения, должна иметь указание на такое раскрытие.

Графу "Код" следует добавить в форму баланса самостоятельно. Коды показателей приведены в Приложении N 4 к Приказу Минфина N 66н.

В балансе показатели отражаются минимум за два предыдущих года, что соответствует действующим правилам бухгалтерского учета.

Так, п. 10 ПБУ 4/99 установлено, что по каждому числовому показателю бухгалтерской отчетности, кроме отчета, составляемого за первый отчетный период, должны быть приведены данные минимум за два года - отчетный и предшествующий отчетному. В результате информация о показателях раскрывается на отчетную дату конкретного отчетного периода (последний календарный день отчетного периода), на 31 декабря предыдущего года и на 31 декабря года, предшествовавшего предыдущему. Таким образом, в бухгалтерском балансе обеспечивается раскрытие информации по состоянию на три отчетные даты или за два отчетных периода.

Кроме того, соблюдены положения п. 4 ПБУ 4/99 и Закона "О бухгалтерском учете" о том, что отчетная дата - это дата, по состоянию на которую организация должна составлять бухгалтерскую отчетность. При этом для составления бухгалтерской отчетности отчетной датой считается последний календарный день отчетного периода.

В результате был исключен так называемый "межотчетный период" (с 31 декабря предыдущего года по 01 января текущего).

Что касается состава показателей баланса, то в разделе "Внеоборотные активы" нет отдельной строки "Незавершенное строительство", но добавлен ряд других детализаций. В разделе "Оборотные активы" исчезли расшифровки запасов, дебиторской задолженности. Вместе с тем, не следует забывать, что если по правилам какого-либо ПБУ следует раскрыть в отчетности информацию, для которой нет отдельной строки в типовой форме, то организации нужно детализировать показатели отчетности. То же самое следует делать, если организации негде отразить информацию, которую организация считает существенной (Пункт 11 ПБУ 4/99; п. 4 Приказа N 66н).

В разделе "Капитал и резервы" добавлена статья "Переоценка внеоборотных активов", а значение показателя "Добавочный капитал" предлагается учитывать без переоценки. Статья "Резервный капитал" в новой форме не расшифровывается. В разделе "Долгосрочные обязательства" статья "Займы и кредиты" переименована в "Заемные обязательства". В разделе "Краткосрочные обязательства" "Кредиторская задолженность" не расшифровывается; статья "Задолженность перед участниками (учредителями) по выплате доходов" исключена.

Справка о наличии ценностей, учитываемых на забалансовых счетах, в новой форме баланса не представлена. Показатели, включаемые в нее, будут расшифровываться в пояснениях к бухгалтерскому балансу и отчету о прибылях и убытках.

Что касается отчета о финансовых результатах, то форма имеет достаточно привычный вид. Вместе с тем, строка "Текущий налог на прибыль" дополнена расшифровкой: "в т.ч. постоянные налоговые обязательства (активы)", которая раньше показывалась как справочная информация. Кроме того, отложенные налоговые обязательства и активы в новой форме предлагается показывать как изменение.

Второй таблицы отчета о финансовых результатах "Расшифровка отдельных прибылей и убытков" нет. Она заменена на Справочную информацию, в которой, как и ранее, приводятся сведения о базовой и разводненной прибыли (убытке) на 1 акцию. Справочно предлагается показывать результат от переоценки внеоборотных активов и прочих операций, не включаемых в чистую прибыль отчетного периода.

Впервые в бухгалтерском учете вводится понятие "Совокупный финансовый результат периода".

Этот показатель необходимо будет определять как сумму:

- чистой прибыли/убытка текущего периода;

- результатов переоценки внеоборотных активов;

- результатов прочих операций, не учитываемых при расчете прибыли/убытка текущего периода.

В отчете об изменениях капитала тоже есть изменения. К примеру, раздела "Резервы" в новой форме нет. Вместе с тем, появился новый раздел - "Корректировки в связи с изменением учетной политики и исправлением ошибок". В этом разделе и надо будет отражать изменение нераспределенной прибыли (непокрытого убытка) в результате исправления существенных ошибок прошлых изменений учетной политики.

Приказом Минфина России от 05.10.2011 N 124н "О внесении изменений в формы бухгалтерской отчетности организаций, утвержденные Приказом Министерства финансов Российской Федерации от 2 июля 2010 г. N 66н" внесен ряд изменений в формы отчетности в связи с вступлением в силу ПБУ 8/2010 "Оценочные обязательства, условные обязательства и условные активы" и ПБУ 23/2011 "Отчет о движении денежных средств". Приказ Минфина России от 05.10.2011 N 124н вступает в силу, начиная с годовой бухгалтерской отчетности за 2011 г.

Так, в Приказе приведена новая форма отчета о движении денежных средств, в которой изменен ряд показателей в соответствии с ПБУ 23/2011. В таблицу кодов строк введены новые коды.

В балансе уточнены некоторые наименования показателей. В разделе "Оборотные активы" наименование "Финансовые вложения" заменено на "Финансовые вложения (за исключением денежных эквивалентов)", а наименование "Денежные средства" - "Денежные средства и денежные эквиваленты". В разделах IV "Долгосрочные обязательства" и V "Краткосрочные обязательства" баланса наименования показателей "Резервы под условные обязательства" и "Резервы предстоящих расходов" соответственно заменены на "Оценочные обязательства".

Также Раздел I "Внеоборотные активы" дополнен статьями "Нематериальные поисковые активы" (код строки 1130) и "Материальные поисковые активы" (код строки 1140).

Эти статьи появились в связи с принятием ПБУ 24/2011 "Учет затрат на освоение природных ресурсов" (ПБУ 24/2011), утвержденного Приказом Минфина России от 06.10.2011 N 125н. Данным Положением установлены порядок формирования в бухгалтерском учете и раскрытия в бухгалтерской отчетности организаций, являющихся юридическими лицами по законодательству Российской Федерации (за исключением кредитных организаций и государственных (муниципальных) учреждений), - пользователей недр информации о затратах на освоение природных ресурсов.

Кроме того, приведена табл. 7 Приложения N 3 к Приказу Минфина России от 02.07.2010 N 66н, в которой организация должна отразить сведения о движении оценочных обязательств.

В Приказ N 66н также были внесены дополнения, касающиеся некоммерческих организаций. Так, у этих организаций изменяются наименования строк в бухгалтерском балансе:

- строка "Уставный капитал (складочный капитал, уставный фонд, вклады товарищей)" заменена на "Паевой фонд";

- "Собственные акции, выкупленные у акционеров" - на "Целевой капитал";

- "Добавочный капитал (без переоценки)" - на "Целевые средства";

- "Резервный капитал" - на "Фонд недвижимого и особо ценного движимого имущества";

- "Нераспределенная прибыль (непокрытый убыток)" - на "Резервный и иные целевые фонды".

Отдельного внимания заслуживают вопросы подготовки отчетности организациями, применяющими упрощенную систему налогообложения, малыми предприятиями, индивидуальными предпринимателями и иностранными филиалами и представительствами.

До 2013 года, организации, перешедшие на упрощенную систему налогообложения, освобождались от обязанности ведения бухгалтерского учета, кроме учета основных средств и нематериальных активов (п. 3 ст. 4 Федерального закона от 21.11.1996 N 129-ФЗ "О бухгалтерском учете"). Вопрос о необходимости ведения бухгалтерского учета являлся предметом многочисленных споров.

В 2006 г. в Определении Конституционного суда РФ от 13.06.2006 N 319-О была высказана позиция о том, что освобождение организации от обязанности ведения бухгалтерского учета в связи с применением упрощенной системы налогообложения не исключает для данной организации обязанность ведения бухучета, если таковая вытекает из другого федерального закона.

Именно такой позиции придерживался Минфин России (Письма от 20.04.2009 N 03-11-06/2/67, от 13.04.2009 N 07-05-08/156).

Так, в ГК РФ, Федеральном законе от 08.02.1998 N 14-ФЗ "Об обществах с ограниченной ответственностью", Федеральном законе от 26.12.1995 N 208-ФЗ "Об акционерных обществах" содержатся нормы об обязательном утверждении годовых отчетов и бухгалтерских балансов организации ее высшим органом управления. Также указанные нормативные акты содержат нормы, реализация которых возможна только на основе информации бухгалтерского учета (расчет чистых активов, распределение дивидендов и др.).

В Письме Минфина России от 10.05.2011 N 03-11-11/115 также разъясняется, что, в частности, нормы законодательства РФ об акционерных обществах обязывают акционерное общество вести бухгалтерский учет и составлять бухгалтерскую отчетность общества, а также утверждать распределение прибылей и убытков по результатам финансового года (ст. 88 Федерального закона от 26.12.1995 N 208-ФЗ "Об акционерных обществах").

С 2013 года в Законе N 402-ФЗ не предусмотрено освобождение организаций от обязанности ведения бухгалтерского учета в зависимости от применяемой системы налогообложения. При этом в соответствии с п. 2 ст. 6 нового Закона бухгалтерский учет могут не вести:

- индивидуальные предприниматели, лица, занимающиеся частной практикой, - в случае если в соответствии с законодательством Российской Федерации о налогах и сборах они ведут учет доходов или доходов и расходов и (или) иных объектов налогообложения в порядке, установленном указанным законодательством;

- находящиеся на территории Российской Федерации филиал, представительство или иное структурное подразделение организации, созданной в соответствии с законодательством иностранного государства, - в случае если в соответствии с законодательством Российской Федерации о налогах и сборах они ведут учет доходов и расходов и (или) иных объектов налогообложения в порядке, установленном указанным законодательством.

Таким образом, с 2013 года организации, применяющие УСН, в обязательном порядке ведут бухгалтерский учет и составляют отчетность.

Для субъектов малого предпринимательства пп. 10 ч. 3 ст. 21 Закона N 402-ФЗ предусмотрена возможность использования упрощенных способов ведения бухгалтерского учета и отчетности.

Упрощенная система бухучета и отчетности для субъектов малого предпринимательства в настоящее время представлена Минфином РФ в Информации N ПЗ-3/2012.

При формировании бухгалтерской отчетности субъект малого предпринимательства должен исходить из того, что бухгалтерская отчетность должна давать достоверное и полное представление о его финансовом положении, финансовых результатах его деятельности и изменениях в его финансовом положении.

Субъект малого предпринимательства, как было отмечено выше, может составлять бухгалтерскую отчетность в сокращенном объеме. В частности, решение вопроса о включении в бухгалтерскую отчетность субъекта малого предпринимательства, за исключением эмитента публично размещаемых ценных бумаг, отчета об изменениях капитала и отчета о движении денежных средств определяется необходимостью приведения в приложениях к бухгалтерскому балансу и отчету о прибылях и убытках наиболее важной информации, без знания которой невозможна оценка финансового положения организации или финансовых результатов ее деятельности.

Субъект малого предпринимательства самостоятельно разрабатывает формы бухгалтерской отчетности. При этом он может использовать упрощенные формы бухгалтерского баланса и отчета о прибылях и убытках, утвержденные Приказом Минфина России от 2 июля 2010 г. N 66н.

Субъект малого предпринимательства может включать в бухгалтерский баланс и отчет о прибылях и убытках показатели только по группам статей без детализации показателей по статьям.

Субъект малого предпринимательства может раскрывать в бухгалтерской отчетности меньший объем информации по сравнению с объемом, предусмотренным для иных субъектов предпринимательства.

Субъект малого предпринимательства, за исключением публикующего бухгалтерскую отчетность полностью или частично согласно законодательству Российской Федерации, учредительным документам, либо по собственной инициативе, может не раскрывать информацию о связанных сторонах в бухгалтерской отчетности.

Субъект малого предпринимательства может не представлять информацию по сегментам в бухгалтерской отчетности.

Субъект малого предпринимательства, за исключением эмитента публично размещаемых ценных бумаг, может принять решение не раскрывать информацию по прекращаемой деятельности.

При отражении в бухгалтерской отчетности событий после отчетной даты субъект малого предпринимательства должен исходить из требования рациональности.

Субъект малого предпринимательства приводит в бухгалтерской отчетности показатели об отдельных активах, обязательствах, доходах, расходах и хозяйственных операциях обособленно лишь в случае их существенности и если без знания о них заинтересованными пользователями невозможна оценка финансового положения субъекта или финансовых результатов его деятельности.

Субъект малого предпринимательства, кроме эмитента публично размещаемых ценных бумаг, вправе отражать в бухгалтерской отчетности любые последствия изменения учетной политики перспективно, за исключением случаев, когда иной порядок установлен законодательством Российской Федерации и (или) нормативным правовым актом по бухгалтерскому учету.

Субъект малого предпринимательства, за исключением эмитента публично размещаемых ценных бумаг, вправе исправлять существенные ошибки предшествующего отчетного года, выявленные после утверждения бухгалтерской отчетности за этот год, без ретроспективного пересчета с включением прибыли или убытка, возникших в результате исправления указанной ошибки, в состав прочих доходов или расходов текущего отчетного периода.