Добавил:
ivanov666
Опубликованный материал нарушает ваши авторские права? Сообщите нам.
Вуз:
Предмет:
Файл:Управление затратами. Учебное пособие
.pdf
31
распределения должен быть выбран показатель, наиболее соответствующий
накладным расходам каждого производственного подразделения. Методы
распределения выбираются организацией самостоятельно и сохраняются в
течение длительного времени, поскольку оговариваются в учетной политике.
На практике могут применяться перечисленные ниже базы для распределения
косвенных расходов.
1. Заработная плата производственных рабочих. Использование данного
показателя желательно в тех случаях, когда заработная плата занимает больший
удельный вес в общей сумме косвенных расходов, другие виды.
2. Объем произведенной продукции в натуральном или стоимостном
выражении. Метод применим при условии производства данным подразделением лишь одного вида продукции.
3. Время работы производственных рабочих (человеко-часы). Широкое
распространение данная база получила вследствие того, что информация о
трудоемкости работ на производство конкретной продукции содержится в
нарядах и рабочих картах и отражает затраты прямого труда. Коэффициент
распределения определяется путем деления общей суммы накладных расходов
на общее количество затраченных человеко-часов.
4. Количество отработанных машино-часов. В прошлом этот показатель
применялся редко в связи с отсутствием информации о времени работы
оборудования, затраченного на выпуск конкретной продукции, но с развитием
компьютерных технологий эта задача легко решаема.
5. Сумма прямых затрат. Распределение производится пропорционально
стоимости потребленных на производство продукции основных материалов и
основной заработной плате производственных рабочих.
6. Сумма материальных затрат. Применяются ставки распределения на-
кладных расходов в процентах к стоимости использованных основных
материалов.
7. Распределение пропорционально сметным (нормативным) ставкам.
Ставка рассчитывается либо по предприятию в целом (если время, затраченное
каждым подразделением, примерно одинаково), либо для каждого подразделения отдельно.
Помимо перечисленных баз распределения в отдельных случаях могут
быть применены и показатели площади или объема помещений (например, для
распределения расходов на содержание зданий), технические показатели
(тонно-километры, киловатт-часы), величины веса, распределение с помощью
коэффициентов.
Важнейшим принципом выбора способа распределения накладных
расходов является максимальное приближение результатов к фактическому
расходу на данный вид продукции, так как это влияет на достоверность
определения себестоимости продукции, и в конечном счете на прибыль
организации. Вместе с тем выбранный способ должен соответствовать
принятым производственным и технологическим процессам, принципам учета
32
и калькулирования и быть нетрудоемким и простым для понимания. Метод
распределения накладных расходов рекомендуется отраслевыми инструкциями,
а там, где инструкций нет, следует руководствоваться экономическим смыслом
и особенностями производственной и коммерческой деятельности предприятия.
Необходимо отметить, что цели распределения и перераспределения
затрат различны для каждой подсистемы учета. Основной целью распределения
затрат в финансовом учете является исчисление прибыли и стоимости активов;
в налоговом — исчисление налогооблагаемой базы по налогу на прибыль; в
управленческом — подготовка релевантной информации для управленческих
решений, мотивации, уточнения нормативов и т. д.
При выборе конкретного метода распределения затрат учитываются два
главных критерия:
1) причинно-следственный, т. е. должна быть ясна связь объекта с
относимыми на него затратами (например, транспортно-заготовительные
расходы распределяются по подразделениям и объектам калькулирования
пропорционально плановой стоимости отпущенным по данным направлениям
материалам);
2) справедливое влияние на результаты деятельности (например, расходы,
связанные с продвижением брендов, должны быть отнесены на виды
продукции с большим объемом продаж).
Основными направлениями косвенного распределения и перераспределения затрат в отечественной практике являются:
распределение общепроизводственных и общехозяйственных расходов
по объектам калькулирования;
распределение общехозяйственных расходов между затратами на
продукт и затратами на период;
распределение услуг вспомогательных производств;
распределение затрат между НЗП и себестоимостью готовой
продукции;
распределение затрат между себестоимостью готовой продукции и
себестоимостью проданной продукции;
распределение затрат в комплексных производствах;
распределение затрат по ЦО и по ЦЗ на контролируемые и не-
контролируемые;
распределение затрат на переменные и постоянные и т. д.
Интересен опыт стран, в которых система управленческого учета
существует давно и накоплен опыт нетрадиционного распределения затрат.
Особенно подробно хотелось бы остановиться на методе однородных секций,
не имеющем аналогов в отечественной практике. Благодаря более современному способу распределения косвенных затрат данный метод позволяет:
достигнуть наибольшей, относительно других методов, точности
калькулирования;
33
в зависимости от условий деятельности предприятия использовать
большую гамму баз распределения косвенных затрат;
анализировать результаты деятельности ЦО в системе управ-
ленческого учета.
Однородная секция — это подразделение предприятия, выделенное в
бухгалтерском учете, где затраты группируются предварительно до их
включения в издержки соответствующих изделий, в том случае, когда они не
могут быть отнесены прямо на эти изделия.
Существуют следующие виды однородных секций:
условные подразделения (секции) предприятия, выделяемые в
зависимости от их функций: финансирования, администрирования,
безопасности труда и т. п.;
структурные подразделения (секции) предприятия: отделы, цехи, ЦО,
отделения.
Однородные секции подразделяются следующим образом:
основные — затраты по этим секциям можно прямо включать в
издержки, так как в принятых для них единицах работы измеряют количество
купленной, произведенной или проданной продукции: снабженческие,
производственные, сбытовые и др.;
вспомогательные, к которым могут быть отнесены транспортные,
энергетические, ремонтные, а также административная и финансовая службы:
аппарат управления, бухгалтерия, финансовый отдел.
При методе однородных секций выделяют три этапа распределения
затрат:
прямые затраты включаются в издержки изделий;
косвенные затраты включаются в издержки;
распределяются между секциями — вспомогательными и основными.
Особенность третьего этапа заключается в том, что затраты вспомогательных секций распределяются между основными с использованием
соответствующих баз распределения (время, вес и др.).
Таким образом, метод однородных секций предусматривает предварительное распределение косвенных расходов между однородными секциями
с определением себестоимости, единицы работы по каждой секции и
последующее включение этих расходов в себестоимость изделий в
соответствии с объемом потребленных единиц работы.
Проблемы, встречающиеся при использовании данного метода:
большой объем работы, особенно при исчислении нормативной
себестоимости и учете отклонений;
несовпадение (иногда) однородных секций с ЦО;
условность однородных секций и невозможность абсолютно точного
установления единиц работ;
34
использование до 30 различных способов распределения косвенных
затрат, в результате чего получаются разные уровни себестоимости.
На практике использование метода однородных секций привело к учету и
анализу затрат по ЦО.
УЧЕБНЫЙ МОДУЛЬ 2. ПЛАНИРОВАНИЕ И КАЛЬКУЛИРОВАНИЕ
ЗАТРАТ
Тема 5. Основные методы учета и управления затратами. Калькулирование,
его принципы, объекты и методы
Методы учета и управления затратами можно разделить на две большие
группы – методы управленческого учета и методы стратегического управления
затратами. Управленческий учет сосредотачивает внимание, в основном, на
процессах, происходящих внутри фирмы, – ее закупках, функциях, изделиях и
заказчиках. Стратегическое управление в первую очередь анализирует
внешнюю среду, отслеживает и адаптируется к ее изменениям.
Классификация методов учета и управления затратами представлена на
рис. 3.
Рис. 3. Классификация методов учета и управления затратами
35
В приложении А представлена краткая характеристика рассмотренных
методов учета управления затратами, их преимущества и недостатки.
5.1. Роль калькулирования себестоимости продукции в управлении
и учете затрат
Калькулирование – система экономических расчетов себестоимости
единицы отдельных видов продукции. В процессе калькулирования
соизмеряются затраты на производство с количеством выпущенной продукции
и определяется себестоимость продукции.
Себестоимость продукции составляют выраженные в денежной форме
затраты на ее производство и реализацию. В зависимости от того, какие затраты
включены в себестоимость продукции, в отечественной экономической
литературе выделяют следующие виды себестоимости: цеховую; производственную, полную.
Конечным результатом калькулирования является составление калькуляции.
Объектом калькулирования могут быть продукт, часть продукта, группа
однородных продуктов (продуктовое направление), группа одноименных
продуктов (серия), набор продуктов (заказ), причем как по затратам
производства в целом (законченные обработкой), так и по отдельным
производственным операциям (переделам, стадиям, фазам).
Калькуляционная единица является количественным измерителем
объекта калькулирования. Различают следующие виды калькуляционных
единиц: натуральные количественные; условно-натуральные; условные калькуляционные (единицы, предусматривающие определенное содержание
полезного вещества в продукте); стоимостные; единицы работы персонала или
средств труда (человеко-час, машино-день, тонно-километр и т. д.).
Научно обоснованное калькулирование себестоимости продукции
необходимо для правильного установления цен, определения рентабельности и
эффективности производства. Калькулирование используется для экономиического анализа себестоимости и выявления резервов ее снижения, планирования издержек, оценки деятельности структурных подразделений (ЦО).
Калькулирование себестоимости продукции позволяет определить базу
для ценообразования и доходности производства, изыскать возможности
снижения себестоимости, роста рентабельности производства, повышения
конкурентоспособности предприятии, организовать внутрипроизводственные
экономические отношения на основе соизмерения затрат, ресурсов, труда и его
результатов.
Калькуляции разрабатываются как составная часть плановых расчетов и
учетной информации. Для целей оперативного контроля затрат и наблюдения
за рентабельностью продукции плановые фактические калькуляции составляяются, как правило, ежемесячно либо, при стабильных условиях производства,
за более продолжительные периоды.
36
В процессе калькулирования решаются следующие вопросы:
распределение производственных затрат по видам продукции;
определение суммарных затрат на производство каждого вида готовой
продукции и себестоимости единицы изделий.
Таким образом, калькулирование как способ расчета играет важную роль
в управлении и учете затрат на производство.
5.2. Калькулирование, его принципы и взаимосвязь
с производственным учетом
Калькулирование себестоимости продукции является одной из важней-
ших задач производственного учета. Производственный учет, или учет
производственных затрат, является частью управленческого учета, в системе
которого осуществляются сбор, обобщение, группировка и анализ информации
об издержках предприятия, а также документальное оформление операций,
связанных с производственными затратами.
Производственный учет обеспечивает группировку издержек в таком
аналитическом аспекте, который делает возможным процесс калькулирования.
Между калькулированием и производственным учетом существует тесная
взаимосвязь и взаимозависимость. Так, базой для расчета себестоимости
единицы продукции является информация, собранная в системе производственного учета. Калькулирование себестоимости конечного продукта предопределяяется системой и организацией производственного учета. Степень
детализации производственного учета зависит от задач, стоящих перед
предприятием в области калькулирования.
Задача калькулирования — определить издержки, которые приходятся на
единицу продукции.
Процесс калькулирования завершается составлением калькуляций,
которые различаются в зависимости от цели составления:
предварительная (сметная) — составляется при проектировании новых
производств и конструировании вновь основанных изделий при отсутствии
норм расхода;
итоговая (фактическая) — отражает совокупность всех фактических
затрат на производство и реализацию продукции;
нормативная — рассчитывается на основе действующих на начало
каждого месяца норм и нормативов затрат труда, материально- технических
ресурсов, учетных цен и смет расходов по обслуживанию и управлению
производством;
плановая — составляется на плановый период на основе действующих
на начало этого периода норм и смет.
Нормативная калькуляция по существу является отправной точкой для
расчета плановой калькуляции. В ней выделяют прямые затраты и косвенные
расходы. К прямым затратам относятся те, объем которых может быть
определен на основе прямого счета путем умножения величины ресурса на
37
норму расхода. Это сырье, материалы, топливо, энергия, износ машин и
оборудования. Косвенные расходы — это затраты, которые относятся
одновременно к нескольким изделиям. В калькуляции каждого изделия статьи
косвенных расходов определяются на основании общей величины этих
расходов по цеху или заводу и отнесении их некоторой части на это конкретное
изделие в соответствии с долей по одному принятому косвенному признаку.
Обычно в качестве такого признака используется объем заработной платы или
величина прямых расходов и др. В состав косвенных расходов входят цеховые,
внутрипроизводственные и другие затраты. Завершается составление нормативной калькуляции суммированием прямых затрат и косвенных расходов.
Плановая калькуляция единицы продукции составляется на основе
прямых затрат по нормативной калькуляции данного изделия на начало
планируемого года с учетом планируемого изменения этих затрат в плановом
периоде, обусловленных планом организационно-технических мероприятий.
Косвенные расходы включаются в плановую себестоимость в соответствии со
сметами расходов по ним и принятой методикой их распределения. Они
разрабатываются, как правило, на год, а в отдельных случаях — на квартал.
Фактическая (отчетная) себестоимость отражает сложившиеся в отчетном
периоде затраты на изготовление и сбыт определенного вида продукции.
Калькулирование на любом предприятии независимо от его вида
деятельности, размера и формы собственности организуется в соответствии со
следующими принципами:
научно обоснованная классификация затрат на производство;
установление объектов учета затрат, объектов калькулирования и
калькуляционных единиц;
выбор метода распределения косвенных затрат;
разграничение затрат по периодам;
раздельный учет по текущим затратам на производство продукции и
по капитальным вложениям;
выбор метода учета затрат и калькулирования.
Калькулирование себестоимости продукции является объективно необходимым процессом при управлении предприятием. Функционировавшие ранее
калькуляционные системы преследовали одну цель — оценить запасы готовой
продукции и полуфабрикатов и определить прибыль и не давали возможности
использовать данную информацию для принятия управленческих решений.
Современные системы калькулирования более сбалансированны. Их использование дает возможность не только решать традиционные задачи, но и прогнозировать экономические последствия при принятии решения о целесообразности дальнейшего выпуска продукции и обновления действующей
технологии и оборудования, установлении оптимальной цены на продукцию,
оптимизации ассортимента, оценки качества работы управленческого персонала.
38
5.3. Характеристика пообъектных методов учета затрат
Позаказный метод предназначен для применения в индивидуальном
производстве при изготовлении неповторяющихся или редко повторяющихся
экземпляров продукции редких видов (турбины, суда, самолеты), а также на
предприятиях химической промышленности, в производстве мебели, при
выполнении заказов на мелкосерийном производстве. Этот метод может
применяться и в непроизводственных организациях, осуществляющих
выполнение научно-исследовательских, конструкторских, ремонтных работ,
оказание аудиторских, консультационных и других видов услуг. Здесь в
качестве заказа могут выступать проект, договор, случай, программа.
Сущность данного метода состоит в том, что все прямые затраты
учитываются в разрезе установленных статей калькулирования по отдельным
производственным заказам, выданным на заранее определенное количество
изделий данного вида. Остальные затраты учитываются в себестоимости
отдельных заказов в соответствии с установленной базой распределения.
Объектом учета затрат и объектом калькулирования при данном методе
является отдельный производственный заказ, фактическая себестоимость
которого определяется после его изготовления.
На изготовление каждого заказа открывается отдельный бланк, которому
присваивается индивидуальный номер. По мере прохождения заказа через
производственный процесс на бланке накапливается информация о затратах.
Таким образом, карточка заказа является основным учетным документом в
условиях позаказного метода калькулирования себестоимости. Данные в
карточку заказа вносятся на основании первичных документов: затраты
материалов и сырья на основе требований или лимитно-заборных карт; затраты
труда — на основе нарядов. Последовательность учета выполняемых операций
при позаказном методе учета представлена на рис. 4.
Рис. 4. Основные этапы работы при позаказном методе калькулирования
себестоимости
39
Указанные затраты легко рассчитываются по каждому заказу. Сложнее
дело обстоит с накладными расходами, так как они относятся к нескольким
заказам и требуют распределения. Этот процесс распределения накладных
расходов получил название поглощения, или распределения, затрат.
Распределение производится на основе предварительно рассчитанных
коэффициентов накладных расходов, которые определяются отношением
общей суммы накладных расходов к так называемым факторам затрат.
Наиболее часто применяющимися факторами служат: машино-час; человекочас; тарифная ставка. Формула коэффициента приведена ниже:
Предварительно рассчитанный коэффициент накладных расходов =
Общая сумма производственных накладных расходов / Фактор затрат
Эти оценки редко бывают точными, поэтому сумма накладных расходов,
отнесенных в течение отчетного периода на НЭП, будет отличаться от
фактических накладных расходов. При этом возникают недораспределенные и
перераспределенные накладные расходы.
Попроцессный метод чаще применяется в добывающих отраслях промышленности и в энергетике. Эти отрасли характеризуются массовым типом
производства, непродолжительным производственным циклом, ограниченной
номенклатурой выпускаемой продукции, одинаковой единицей измерения и
калькулирования, полным отсутствием или незначительными размерами НЭП.
В итоге выпускаемая продукция является одновременно объектом учета затрат
и объектом калькулирования. Последовательность учета выполняемых
операций при попроцессном методе учета отражена на рис. 5.
Различают несколько видов организации попроцессного метода, в
зависимости от выполнения следующих условий:
производится один вид продукции;
не возникают запасы полуфабрикатов;
не образуются запасы продукции.
Если выполняются все три условия, то применяется метод простой
одноступенчатой калькуляции. При этом себестоимость единицы продукции
определяется делением издержек за отчетный период на количество
произведенной за этот период продукции.
Если выполняются только первое и второе условия, то на таких
предприятиях применяется метод простой двухступенчатой калькуляции. При
этом себестоимость единицы продукции определяется в три этапа:
– рассчитывается производственная себестоимость единицы продукции
делением всех производственных затрат на количество изготовляемых изделий;
– сумма управленческих и коммерческих издержек делится на количество
реализованной за отчетный период продукции;
– суммируются показатели, рассчитанные на первых двух этапах.
40
Если производственный процесс состоит из нескольких стадий, то
пользуются методом многоступенчатой простой калькуляции.
Данная разновидность попроцессного метода аналогична попередельному методу, поэтому некоторые авторы отождествляют эти два метода.
Рис. 5. Последовательность учета выполняемых операций
при попроцессном методе учета
Попередельный метод характерен для многих производств последовательной переработки промышленного и сельскохозяйственного сырья в
законченный готовый продукт на основе химических, физических, биологических процессов. Особенностью таких производств являются последовательные
стадии, которые получили название переделов.
Передел – совокупность технологических операций, которые завершаются выработкой полуфабриката или готового продукта. Объектом учета
затрат в таких производствах является каждый самостоятельный передел.
Перечень переделов определяют на основе технологического процесса, а
также исходя из особенностей планирования, учета и калькуляции себестоимости продукции передела и оценки НЗП. Из этих предпосылок вытекает и
сущность попередельного метода: прямые затраты отражаются в текущем учете
не по видам продукции, а по переделам, даже если в одном переделе можно
получить продукцию разных видов. Следовательно, объектом учета затрат
является передел.
Соседние файлы в предмете [НЕСОРТИРОВАННОЕ]