Добавил:
ivanov666
Опубликованный материал нарушает ваши авторские права? Сообщите нам.
Вуз:
Предмет:
Файл:Управление затратами предприятия. Учебно-методическое пособие
.pdf
31
4) анализ отклонений;
5) уточнение калькуляций при изменении норм.
Нормирование затрат осуществляется предварительно (до начала отчетного периода) по статьям расходов: основные материалы; оплата труда
производственных рабочих; общепроизводственные расходы (амортизация
оборудования, арендные платежи, зарплата вспомогательных рабочих,
вспомогательные материалы и др.); коммерческие расходы (расходы по реализации продукции).
Нормативные затраты базируются на ожидаемых затратах ресурсов,
необходимых для производства продукции. Нормы расхода ресурсов устанавливаются в расчете на одно изделие. По общепроизводственным расходам, которые состоят из нескольких разнородных статей, нормы разрабатываются на определенный период в денежной оценке и в расчете на запланированный объем производства.
В течение отчетного периода ведется учет отклонений фактических расходов от нормированных затрат. Суммы отклонений фиксируются на специальных счетах. В конце отчетного периода отклонения списываются на финансовые результаты. Производится анализ отклонений. Далее принимается
решение относительно корректировки установленных норм и нормативов
[18, с. 235].
Директ-костинг в настоящее время находит все более широкое при-
менение во внутреннем учете для проведения анализа и обоснования управленческих решений в области безубыточности производства, ценообразования и т. д. В основе этого метода лежит исчисление сокращенной себестоимости продукции и определение маржинального дохода.
Современная система «директ-костинг» предлагает два варианта учета:
1) простой директ-костинг, при котором в составе себестоимости учи-
тываются только прямые переменные затраты,
2) развитой директ-костинг, при котором в себестоимость включаются
и прямые переменные, и косвенные переменные общехозяйственные расходы.
Учет себестоимости ведется в разрезе переменных затрат, постоянные
затраты учитываются в целом по предприятию, и их относят на уменьшение
операционной прибыли.
В процессе применения этого метода определяются маржинальный доход и чистая прибыль.
Взаимосвязь показателей при маржинальном подходе:
• выручка от продажи продукции (В);
• переменные затраты (ПеЗ);
• маржинальный доход (МД = В – ПеЗ);
• постоянные затраты (ПоЗ);
• прибыль (П = М – ПоЗ).
32
Изменение величины маржинального дохода характеризует влияние продажных цен и переменных издержек на себестоимость единицы продукции. Величина прибыли зависит от суммы постоянных затрат и рассчитывается по формуле:
О = ПоЗ / (Ц – ПеЗ),
где О – критический объем выпуска, ПоЗ – постоянные затраты в целом
по предприятию, Ц – продажная цена 1 единицы продукции, ПеЗ – перемен-
ные затраты на 1 единицу продукции [16, с. 276].
В основу системы Just in time положен принцип производить продукцию
только тогда, когда в ней нуждаются в количестве меньшем, чем то, что требуется. Метод «точно вовремя» базируется на логистической концепции «Ничего
не будет произведено, пока в этом не возникнет необходимость». Отказ от производства продукции крупными партиями. Снабжение производства осуществляется малыми партиями в соответствии с необходимостью, в результате чего
достигается снижение уровня запасов товарно-материальных ценностей.
Использование этой методики позволяет предприятию избавиться
от лишних издержек путем сокращения непроизводительных расходов, ко-
торые складываются, в частности, из выпуска излишней продукции, простоев оборудования и персонала, содержания излишних складских помещений, потерь, связанных с наличием дефектов изделий.
При этом спрос сопровождает продукцию в течение всего объема производства. Запасы доставляются к моменту их использования в производственном процессе. Часть косвенных затрат переводится в разряд прямых.
Основной упор делается на качество, доступность и общую стоимость продукции, а не на уровень закупочных цен [23, с. 350].
ABC-костинг (дифференцированного метода учета себестоимости) за-
ключается в учете затрат по работам (функциям). Предприятие рассматривается как набор рабочих операций, в процессе осуществления которых необходимо затрачивать ресурсы. Сущность метода состоит в изучении зависимости
между затратами и различными производственными процессами.
В соответствии с методикой определяются полный перечень и последовательность выполнений операций (функций) с одновременным расчетом
потребности ресурсов для каждой операции.
Выделяют 4 типа операций по способу их участия в выпуске продукции:
• штучная работа (выпуск единицы продукции);
• пакетная работа (выпуск заказа, комплекта);
• продуктовая работа (продукция как таковая);
• общехозяйственная работа.
Операции 1–3 соотносятся с затратами, которые могут быть прямо отнесены на конкретный продукт. Общехозяйственные затраты нельзя точно
отнести, поэтому они распределяются согласно разработанным алгоритмам.
Ресурсы классифицируются путем выделения двух групп:
1) поставляемые в момент потребления (например, сдельная зарплата);
2) поставляемые заранее (например, оклады).
33
Все ресурсы, затраченные на рабочую операцию, составляют ее стоимость, но простой подсчет стоимости по отдельным операциям не позволяет
определить себестоимость продукции. Поэтому также рассчитывается индекс распределения затрат (кост-драйвер). Через систему кост-драйвов
определяется количество потраченных ресурсов в расчете на выпуск продукции [21, с. 269].
Функционально-стоимостной анализ (ФСА) может быть полезен
там, где большую часть затрат составляют не прямые затраты, а накладные
расходы (например, отрасли сферы услуг).
Метод ФСА представляет собой анализ затрат на осуществление изделием его функций. Все объекты рассматриваются как совокупность функций, которую они должны выполнять. Функции анализируются на предмет
необходимости и полезности и подразделяются на основные (определяют
назначение изделия), вспомогательные (способствуют выполнению основных), ненужные (не содействуют выполнению основных функций).
Цель ФСА – развитие полезных функций при оптимальном соотношении между их значимостью для потребителей и затратами на их осуществление. ФСА проводится для существующих продуктов и процессов с целью
снижения затрат без потери качества, а также для разрабатываемых продуктов с целью снижения их себестоимости.
Проведение ФСА включает следующие основные этапы:
• сбор информации о функциях исследуемого объекта (назначении,
технико-экономических характеристиках, себестоимости и т. д.),
• исследование функций (степень полезности) разработка предложе-
ний по совершенствованию объекта анализа (снижение себестоимости путем устранения ненужных функций) [13, с. 43].
Target-костинг на сегодняшний день распространен по всему миру, в ос-
новном в компаниях, работающих в инновационных отраслях (автомобилестроение, машиностроение, электроника, компьютерные, цифровые технологии) и сфере обслуживания. Метод применяется на этапе проектирования нового изделия или модернизации устаревающей продукции. В основу идеи таргет-костинга положено понятие целевой себестоимости и формула ее расчета:
Себестоимость = Цена – Прибыль.
Таргет-костинг рассматривает себестоимость не как заранее рассчитанный по нормативам показатель, а как величину, к которой должна стремиться организация, чтобы предложить рынку конкурентный продукт. Поэтому задача таргет-костинга – разработка изделия (услуги), сметная себестоимость которого равна целевой себестоимости. Если новое изделие таково, что невозможно добиться его целевой себестоимости, не ухудшив при
этом качества, принимается решение о том, что это изделие не будет разработано и внедрено в производство.
Этапы таргет-костинга:
1) определение маркетологами возможной рыночной цены изделия, ана-
лиз объема рынка сбыта и планирование масштабов производства;
34
2) установление величины ожидаемой прибыли на единицу изделия (и на
объем производства) и расчет целевой себестоимости изделия – максимально
допустимого значения себестоимости при заданных рыночных условиях;
3) расчет сметной себестоимости изделия (затрат, требуемых техноло-
гией производства) и приведение ее к целевой себестоимости путем использо-
вания альтернативных материалов, дизайнерских, технических и технологических решений; определение дрифтинг-затрат (затрат на производство каждого
компонента нового изделия) и их оптимизация;
4) разработка и тестирование макета изделия, имеющего целевую себе-
стоимость;
5) принятие решения о начале производства нового изделия.
Если удается добиться целевой себестоимости или разница составляет
до 10 %, изготавливается макет изделия и принимается решение о запуске
в производство. Если целевая себестоимость не достигнута, разработка изделия прекращается.
Итак, в настоящее время в России в сельском хозяйстве используются
следующие основные методы учета затрат и калькулирования: попередельный, позаказный, попроцессный (простой), нормативный. Положительно
зарекомендовали себя в зарубежной практике: стандарт-костинг, директкостинг, система Just in time, ABC-костинг, ФСА, Target-костинг.
Бухгалтерский учет в организации ведется в двух измерителях: денежном и натуральном. Это позволяет обеспечивать пользователей достоверной
информацией независимо в первую очередь от конъюнктуры цен на материально-производственные запасы.
Целям обобщения данных бухгалтерского учета служит инструментарий синтетического учета, реализующийся в систематизации учетной информации на синтетических счетах. Более детальная расшифровка данных обеспечивается с помощью аналитического учета с использованием натуральных
измерителей наряду со стоимостными и системы субсчетов [25, с. 132].
Синтетический учет – это учет обобщенных данных бухгалтерского
учета о видах имущества, обязательств и хозяйственных операций по определенным экономическим признакам, который ведется на синтетических
счетах бухгалтерского учета.
Аналитический учет – это учет, который ведется в лицевых, материаль-
ных и иных аналитических счетах бухгалтерского учета, группирующих детальную информацию об имуществе, обязательствах и хозяйственных операциях внутри каждого синтетического счета [24, с. 10].
Для оперативного управления и контроля за деятельностью организации пользователям учетной информации необходимы данные различной
степени обобщенности – сводные и детализированные (подробные) показатели. В бухгалтерском учете для получения различных по степени детализации показателей используются синтетические и аналитические счета.
35
Синтетические счета содержат информацию по более общим группировочным признакам об имуществе, его источниках, хозяйственных процессах только в денежном измерении.
Аналитические счета используются в целях детальной характеристики
учитываемых объектов как в денежном, так и в неденежном измерении.
Методология аналитического учета предусматривает использование
различных по своей структуре аналитических счетов. Так, для учета материальных ценностей используются аналитические счета количественносуммовой формы, в которых остатки и движение материальных ценностей
отражаются как в денежном, так и в количественном (натуральном) выражении. Учет расчетов с персоналом по оплате труда в части начисленной
заработной платы ведется в трудовом и денежном измерителях, а по другим
расчетным операциям – только в денежном выражении. Порядок ведения
учета по аналитическим счетам, содержащим информацию только в денежном выражении, аналогичен учету по синтетическим счетам, а следовательно, менее трудоемок, чем по аналитическим счетам учета материальных
ценностей и расчетов с персоналом по оплате труда.
В аналитических счетах не применяется метод двойной записи – здесь
простая запись. Однако в аналитических счетах всех видов может предусматриваться отражение содержания хозяйственной операции на определенных счетах, что повышает их информативность.
Синтетические счета являются счетами первого порядка, субсчета –
счетами второго порядка, аналитические счета могут быть счетами третьего,
четвертого, пятого и т. д. порядка в зависимости от поставленной цели, связанной с подготовкой, обоснованием и принятием соответствующих управленческих решений или выяснением положения организации на рынке, конкурентоспособности вырабатываемой продукции и т. д.
Отдельные синтетические счета не имеют субсчетов и конкретизируются непосредственно аналитическими счетами. Все счета – синтетический
счет, его субсчета и аналитические счета, относящиеся к нему, – взаимосвязаны [26, с. 528]. Эта взаимосвязь обусловлена тем, что:
• все хозяйственные операции отражаются в этих счетах на основании од-
них и тех же документов и по той же стороне счета, по которой произведена
запись в синтетическом счете;
• на аналитических счетах отражаются те же качественно однородные
объекты учета, что и на синтетических счетах, но по более детализированным
экономическим группировкам;
• по структуре и синтетические, и аналитические счета состоят из двух
частей – дебета и кредита, и в них отражаются остатки (сальдо) и обороты;
• итоги оборотов и сальдо по аналитическим счетам равны оборотам
и сальдо по синтетическому счету, объединяющему их;
36
• если на синтетическом счете учитываются активы (имущество, дебитор-
ская задолженность и т. д.), то и на относящихся к этому синтетическому счету
аналитических счетах отражаются те же активы; и наоборот: если на синтетическом счете показаны капитал и обязательства, то и на детализирующих его
аналитических счетах отражаются аналогичные объекты бухгалтерского учета;
• аналитические счета не участвуют в корреспонденции с другими сче-
тами, такая корреспонденция проявляется только через синтетический счет, который их объединяет [24, с. 8].
Данные синтетического учета по всем синтетическим счетам находят
отражение в Главной книге. Для ведения аналитического учета используются карточки, различные группировочные и накопительные ведомости,
книги и другие учетные регистры. Нередко данные синтетического и аналитического учета совмещаются в одном учетном регистре.
Для контроля правильности произведенных записей на счетах и составления бухгалтерского баланса служат оборотные ведомости, представляющие собой сводки итоговых данных, характеризующих наличие и движение
объектов бухгалтерского наблюдения за отчетный период.
Оборотные ведомости составляются как по синтетическим, так и по аналитическим счетам. Данные берутся из бухгалтерских (аналитических и синтетических) счетов, в которых по истечении каждого месяца (отчетного периода) подсчитываются обороты и выводится конечное сальдо (остаток). В оборотной ведомости указываются наименование счетов, сальдо на начало отчетного периода, обороты по дебету и кредиту за отчетный период, сальдо на конец отчетного периода.
При правильном ведении бухгалтерского учета составляемая оборотная ведомость по синтетическим счетам должна отвечать следующим требованиям:
• итог дебетовых начальных сальдо должен равняться итогу кредито-
вых начальных сальдо. Это равенство обусловливается строением бухгалтерского баланса, т. к. итог дебетовых сальдо по счетам показывает наличие
имущества на начало отчетного периода, а итог кредитовых сальдо – источники образования этого имущества;
• итоги оборотов по дебетуемым и кредитуемым счетам за отчетный пе-
риод должны быть равны между собой. Равенство дебетовых и кредитовых
оборотов обусловлено применением способа двойной записи на счетах, при
которой каждая хозяйственная операция отражается на корреспондирующих счетах по дебету и кредиту в равновеликой сумме. Итоги дебетовых
и кредитовых оборотов по счетам должны быть равны итогу журнала регистрации хозяйственных операций, поскольку каждая хозяйственная операция находит отражение в журнале регистрации хозяйственных операций;
• итог дебетовых конечных сальдо должен равняться итогу кредито-
вых конечных сальдо. Это равенство, как и по начальным дебетовым и кредитовым сальдо, объясняется строением бухгалтерского баланса, но уже
37
на конец отчетного периода. Кроме того, эти итоги получают в результате
арифметических действий над двумя парами предыдущих равных итогов.
Оборотная ведомость по синтетическим счетам имеет большое контрольное значение, ибо отсутствие указанных выше равенств свидетельствует о наличии ошибок в учетных записях, которые необходимо выявить и
исправить. Оборотная ведомость по синтетическим счетам используется для
составления сальдового (заключительного) баланса на следующую отчетную
дату. Оборотная ведомость содержит лишь предварительные данные для составления баланса, она используется для общего ознакомления с состоянием
и изменениями имущества, его источников и хозяйственных процессов.
Для обобщения данных по счетам аналитического учета также составляются оборотные ведомости по каждой группе аналитических счетов к данному синтетическому счету. Оборотные ведомости по аналитическим счетам в зависимости от особенностей показателей, характеризующих объекты
учета, могут иметь различную форму.
Если аналитический учет ведется только в денежном измерении,
то и оборотные ведомости по аналитическим счетам составляются в денежном выражении. Оборотная ведомость по аналитическим счетам учета товарно-материальных ценностей составляется по форме, в которой, кроме
суммы, приводится и количество с указанием единицы измерения, т. к. учет
материальных ценностей ведется и в натуральном выражении.
Особенностью оборотных ведомостей по аналитическим счетам является то, что общая сумма всех начальных и конечных остатков и оборотов
аналитических счетов по конкретному объекту учета должна соответствовать
сумме остатков и оборотов по синтетическому счету, в развитие которого ведутся аналитические счета. Это позволяет осуществлять контроль за правильностью учетных записей по счетам бухгалтерского учета [26, с. 528].
2.2. Методические подходы к анализу затрат
на производство продукции
Выявление роли себестоимости продукции в условиях применения свободных (договорных) цен имеет существенное практическое значение для
всех производственных структур. Предприятия должны самостоятельно
планировать свою деятельность, руководствуясь заключенными договорами с поставщиками и покупателями продукции, с учетом конъюнктуры
спроса и предложения устанавливать цены на производимую продукцию.
Под калькулированием себестоимости следует понимать не только исчисление фактической себестоимости единицы произведенной продукции,
но и другие работы по исчислению себестоимости:
• продукции, работ, услуг вспомогательных производств, потреблен-
ных основным производством;
• промежуточных продуктов (полуфабрикатов) подразделений основ-
ного производства, используемых на последующих стадиях производства;
38
• продукции подразделений предприятия для выявления результатов
их деятельности;
• всего товарного выпуска предприятия;
• выпуска и соответственно единицы вида готовой продукции и полу-
фабрикатов собственного производства (выполненных работ или оказанных
услуг и т. д.), реализуемых на сторону.
Анализ себестоимости продукции, работ и услуг имеет большое значение, потому что позволяет определить тенденции изменения затрат производства, выполнение плана по уровню себестоимости, влияние факторов изменения издержек производства и на этой основе дать оценку работы предприятия, а также установить резервы снижения себестоимости продукции.
Под себестоимостью продукции, работ и услуг понимаются выраженные в денежной форме затраты всех видов ресурсов: основных фондов, природного и промышленного сырья, материалов, топлива и энергии, труда, используемых непосредственно в процессе производства и выполнения работ.
В себестоимости находят свое выражение все затраты предприятия,
связанные с производством и реализацией продукции. Ее показатели отражают степень использования материальных, трудовых и финансовых ресурсов, качество работы как производства в целом, так и отдельных его служб.
Анализ себестоимости проводится по следующим основным направлениям:
• изучение динамики обобщающих показателей себестоимости и фак-
торов ее изменения;
• анализ себестоимости единицы продукции или себестоимости 1 руб.
товарной продукции;
• рассмотрение структуры затрат, ее динамики;
• факторный анализ себестоимости по статьям калькуляции;
• факторный анализ динамики сравнимой товарной продукции;
• исследование себестоимости отдельных изделий;
• изучение расходов по обслуживанию производства и управлению;
• анализ потерь от производственного брака;
• выявление резервов снижения себестоимости.
Анализ себестоимости может быть ретроспективным, оперативным,
предварительным, прогнозным. Ретроспективный проводится с целью
накопления информации о динамике затрат, факторах их изменения. Оперативный направлен на своевременное выявление непроизводительных затрат
и потерь. Предварительный выполняется на этапе проведения научно-исследовательских и опытно-конструкторских работ. Перспективный (прогнозный) необходим для оценки изменения себестоимости продукции как
в целом, так и по отдельным изделиям в связи с изменениями в прогнозируемом периоде на рынке ресурсов.
Элементы затрат и статьи калькуляции
Планирование и учет себестоимости на предприятиях ведут по элементам затрат и калькуляционным статьям расходов [14, с. 310].
39
Группировка затрат по элементам необходима для изучения материалоемкости, энергоемкости, трудоемкости, фондоемкости и выявления возможностей повышения использования того или иного ресурса. Элементы
затрат включают в себя:
• материальные затраты;
• затраты на оплату труда;
• отчисления на социальные нужды (отчисления органам государ-
ственного социального страхования, пенсионного фонда, государственного
(муниципального) фонда занятости и медицинского страхования от общих
затрат на оплату труда);
• амортизацию основных средств;
• прочие затраты (износ нематериальных активов, арендная плата, обя-
зательные страховые платежи, проценты по кредитам банка, налоги (входящие
в себестоимость), отчисления во внебюджетные фонды и др. [8, с. 48]. Группировка затрат по назначению (статьям калькуляции) указывает, на какие
цели, куда и в каких размерах израсходованы ресурсы, и необходима для
определения себестоимости отдельных видов изделий.
Основными статьями калькуляции являются:
• сырье и материалы;
• возвратные отходы (вычитаются);
• покупные изделия и полуфабрикаты;
• топливо и энергия на технологические цели;
• основная и дополнительная заработная плата производственных рабочих;
• отчисления на социальное страхование и обязательное медицинское
страхование производственных рабочих;
• расходы на содержание и эксплуатацию оборудования и машин;
• общепроизводственные расходы;
• общехозяйственные расходы;
• потери от брака;
• прочие производственные расходы;
• коммерческие расходы [23, с. 350].
Прямые и косвенные издержки
Различают затраты прямые, связанные с производством определенных
видов продукции и прямо относящиеся на тот или иной объект калькуляции,
и косвенные, связанные с производством нескольких видов продукции и относимые на объекты калькуляции путем распределения пропорционально
соответствующей базе (заработной плате, прямым расходам, производственной площади и т. д.).
Постоянные и переменные расходы
Постоянными называются такие издержки, которые не изменяются при
изменении объема продукции. К ним относятся:
• расходы на содержание технологического оборудования и производ-
ственных зданий;
40
• арендная плата;
• амортизационные отчисления;
• рентные платежи;
• страховые взносы;
• оплата административно-управленческого персонала и др.
Переменными считаются издержки, величина которых меняется в зависимости от объема продукции: затраты на сырье, материалы, топливо, энергию, транспортные услуги, заработную плату производственных рабочих и др.
Явные и неявные издержки
В рыночной экономике существует классификация издержек на явные,
принимающие форму прямых платежей (зарплата менеджеров, комиссионные
выплаты торговым фирмам, выплаты банкам и другим поставщикам финансовых и материальных услуг, оплата транспортных расходов и др.), и неявные –
альтернативные издержки использования ресурсов. Такие издержки не предусмотрены контрактами, обязательными для явных платежей, и не отражаются
в бухгалтерской отчетности. Например, фирма использует помещение, принадлежащее ее владельцу, при этом она никому ничего не платит. Следовательно, неявные (имплицитные) издержки будут равны возможности получения денежных платежей за сдачу этого здания кому-либо в аренду.
Виды системы учета себестоимости продукции
Существует три системы учета затрат и калькулирования себестоимости продукции (работ, услуг) хозяйствующего субъекта:
• система нормативного учета и калькулирования себестоимости про-
дукции;
• система «стандарт-кост»;
• система «директ-кост».
Система нормативного учета и калькулирования себестоимости
продукции
В основу системы нормативного учета и калькулирования себестоимости продукции (работ, услуг) положены следующие важнейшие принципы:
1) предварительное нормирование затрат и исчисление нормативной
себестоимости единицы продукции;
2) своевременный систематический учет изменений норм и определе-
ние влияния этих мероприятий на себестоимость продукции;
3) предварительный контроль затрат на основе первичных документов
и фиксирования отклонений от норм и моментов их возникновения с одновременным выявлением причин и виновников;
4) ежедневная информация об отклонениях от норм.
При нормативном учете фактическая себестоимость продукции исчисляется путем алгебраического суммирования нормативной себестоимости
и выявленных за отчетный период изменений норм и отклонений от норм.
В настоящее время нормативы наиболее полно разрабатываются в основном
Соседние файлы в предмете [НЕСОРТИРОВАННОЕ]