Добавил:
ivanov666
Опубликованный материал нарушает ваши авторские права? Сообщите нам.
Вуз:
Предмет:
Файл:Основы бухгалтерского учета и аудита. Учебное пособие
.pdf
праве, срок полезного использования которого превышает 12 месяцев.
В состав долгосрочных активов входят статьи: основные средства; нематериальные активы; доходные вложения в материальные активы;
вложения в долгосрочные активы, долгосрочные финансовые вложения;
отложенные налоговые активы; долгосрочная дебиторская задолженность. Основные средства и нематериальные активы в бухгалтерском
балансе отражаются по остаточной стоимости.
Раздел II «Краткосрочные активы» – отражается имущество, способное превращаться в денежные средства в течение одного производственного цикла. В этой группе средств выделяют следующие статьи: запасы
(материалы, незавершенное производство; готовая продукция и товары;
товары отгруженные); долгосрочные активы, предназначенные для
реализации; расходы будущих периодов; налог на добавленную стоимость
по приобретенным товарам, работам, услугам; краткосрочная дебиторская задолженность (расчеты с покупателями и заказчиками, с разными
дебиторами и др.); краткосрочные финансовые вложения (ценные бумаги и т.п.); денежные средства и их эквиваленты (в кассе, на расчетных,
валютных и специальных счетах в банке); прочие краткосрочные активы. В бухгалтерском балансе товары, сырье, материалы отражаются по
фактической стоимости приобретения, а готовая продукция и незавершенное производство – по фактической себестоимости.
Собственный капитал и обязательства в бухгалтерском балансе представлены тремя разделами: собственный капитал, долгосрочные обязательства и краткосрочные обязательства.
Раздел III «Собственный капитал» включает в себя уставный капитал,
добавочный капитал, резервный капитал, нераспределенную и чистую
прибыль, а также целевое финансирование. В итог бухгалтерского
баланса уставный капитал включается в сумме фактических взносов
учредителей. При этом по статье «Уставный капитал» отражается сумма объявленного уставного капитала, а по статье «Неоплаченная часть
уставного капитала» – отрицательным числом отражается дебиторская
задолженность учредителей. В этом разделе баланса сумма убытка
(чистого и (или) непокрытого) отражается отрицательным числом.
Раздел IV «Долгосрочные обязательства» и раздел V «Краткосрочные
обязательства» – отражаются обязательства организации перед юри-
дическими и физическими лицами, сгруппированные исходя из срочности их погашения. Обязательства организации приводятся по сумме
задолженности, подтвержденной первичными учетными документами
и данными инвентаризации расчетов.
71
Отчет о прибылях и убытках составляется по итогам работы организации за квартал или год с приведением в нем данных как за отчетный период, так и за аналогичный период прошлого года. Показатели отчета формируются нарастающим итогом с начала года до отчетной
даты.
Доходы и расходы сгруппированы в отчете по видам деятельности,
что дает возможность проанализировать порядок формирования и состав прибыли (убытка) организации. Сначала раскрываются доходы и
расходы по текущей деятельности: выручка от реализации товаров, продукции, работ, услуг без налогов; себестоимость реализованной продукции, товаров, работ, услуг; валовая прибыль, управленческие расходы; расходы на реализацию, прочие доходы и расходы по текущей
деятельности и финансовый результат по текущей деятельности – прибыль (убыток). Для заполнения этой части отчета используют данные аналитического учета по счету 90 «Доходы и расходы по текущей
деятельности».
Затем в отчете раскрываются доходы и расходы по инвестиционной и
финансовой деятельности. Доходы по инвестиционной деятельности
расшифрованы по составляющим их элементам. В составе доходов отражены доходы от выбытия основных средств, нематериальных активов
и других долгосрочных активов; доходы от участия в уставном капитале
других организаций; проценты к получению; прочие доходы по инвестиционной деятельности. В расходах по инвестиционной деятельности
отражены расходы от выбытия основных средств, нематериальных активов и других долгосрочных активов; прочие расходы по инвестиционной деятельности. Аналогичным образом отражается состав доходов
и расходов по финансовой деятельности. В данном разделе отчета отражается финансовый результат от инвестиционной, финансовой и иной
деятельности – прибыль (убыток). Для заполнения этой части отчета
используются данные аналитического учета по счету 91 «Прочие доходы
и расходы».
В отчете о прибылях и убытках приводится показатель прибыли (убыт-
ка) до налогообложения, а также его трансформация в показатель чистой
прибыли (убытка) и совокупной прибыли (убытка). Прибыль (убыток)
до налогообложения трансформируется в чистую прибыль (убыток) путем
начисления налогов и сборов, уплачиваемых из прибыли, а также отложенных налоговых активов и отложенных налоговых обязательств.
Для заполнения этой части отчета используются данные аналитического учета по счету 99 «Прибыли и убытки».
Совокупная прибыль (убыток) формируется путем присоединения к
чистой прибыли (убытку) результата от переоценки долгосрочных активов, а также от прочих операций, не включаемых в чистую прибыль
72
(убыток). Показатели «Базовая прибыль (убыток) на акцию» и «Развод-
ненная прибыль (убыток) на акцию» в отчете о прибылях и убытках отражают акционерные общества. Они рассчитываются в соответствии с
законодательством. Данный отчет используется для анализа финансовых
результатов организации и оценки эффективности работы организации.
Отчет об изменении капитала составляется ежеквартально и за год.
Он содержит информацию об остатках и движении собственного капитала за отчетный период и за аналогичный период предыдущего года.
В этом отчете отражается изменение собственного капитала в целом и
каждого его компонента в разрезе источников увеличения (прироста) и
направлений расходования (уменьшения). Данный отчет используется
собственником имущества (акционерами, учредителями) для оценки
эффективности использования собственного капитала.
Источниками прироста собственного капитала являются: чистая прибыль, переоценка долгосрочных активов, доходы от прочих операций,
не включаемых в чистую прибыль, выпуск дополнительных акций,
увеличение номинальной стоимости акций, вклады собственника имущества (учредителей, участников), прирост капитала в результате проведенной реорганизации и др.
Направлениями расходования собственного капитала являются: полученный чистый убыток, снижение стоимости долгосрочных активов при
переоценке, расходы от прочих операций, не включаемых в чистую
прибыль, уменьшение номинальной стоимости акций, выкуп акций или
долей в уставном капитале, выплата дивидендов и доходов на вложенный капитал, уменьшение собственного капитала в результате реорганизации и др.
В отчете об изменении капитала также отражается корректировка
остатков по каждому компоненту собственного капитала, которая проводилась в организации в связи с вносимыми изменениями в учетной
политике и исправлениями ошибок.
Отчет об изменении капитала составляется по данным аналитического учета по счетам 80 «Уставный капитал», 75 «Расчеты с учредителями», 81 «Собственные акции (доли в уставном капитале)», 82 «Резервный капитал», 83 «Добавочный капитал», 84 «Нераспределенная прибыль
(непокрытый убыток)», 99 «Прибыли и убытки».
Отчет о движении денежных средств содержит информацию о наличии и движении денежных средств и высоколиквидных долговых
ценных бумаг других организаций со сроком погашения до трех месяцев.
Он составляется ежеквартально и за год.
Источниками информации для составления являются учетные данные
об остатках и оборотах денег и их эквивалентов на счетах 50 «Касса»,
73
51 «Расчетные счета», 52 «Валютные счета», 55 «Специальные счета
в банках», 57 «Денежные средства в пути», 58 «Краткосрочные финансовые вложения». Движение денежных средств и их эквивалентов в
отчете о движении денежных средств отражается по видам деятельности:
текущей, инвестиционной и финансовой, а также по источникам поступления и направлениям расходования денежных средств. Данный
отчет используется для контроля за денежными потоками организации
и оценки эффективности распоряжения денежными средствами.
Отчет о целевом использовании полученных средств составляется
ежеквартально и за год организациями, которые получают целевое
финансирование. В нем отражается поступление целевых средств за
отчетный период в целом по организации и в разрезе отдельных источников, а также использование средств по направлениям их расходования. Отчет о целевом использовании полученных средств заполняется на основании данных аналитического учета по счету 86 «Целевое финансирование».
Таким образом, бухгалтерская отчетность организации, представленная в установленном формате, дает собственнику имущества (акционерам, учредителям), кредиторам и всем заинтересованным лицам информацию, необходимую для принятия управленческих решений.
Примечание к отчетности (пояснительная записка) является обяза-
тельным компонентом годовой бухгалтерской отчетности. Оно составляется в произвольной форме, содержит текстовое описание, графики,
таблицы и анализ деятельности организации. В примечании дается
оценка деятельности организации в отчетном году по показателям, не
нашедшим отражения в формах бухгалтерской отчетности.
Примечание к отчетности (пояснительная записка) должно содержать:
раскрытие направлений и основных показателей деятельности
•
организации;
раскрытие особенностей ведения бухгалтерского учета в организа-
•
ции согласно учетной политике;
раскрытие дополнительной информации по статьям бухгалтерско-
•
го баланса, отчета о прибылях и убытках, отчета об изменении капитала,
отчета о движении денежных средств, отчета о целевом использовании
полученных средств, которая не содержится в указанных отчетах, но
уместна для понимания бухгалтерской отчетности ее пользователями:
– оценка основных средств, нематериальных активов и инвести-
ционной недвижимости – первоначальная (переоцененная)
стоимость; применяемые способы начисления амортизации и
диапазоны сроков полезного использования; суммы накопленной, а также начисленной и списанной амортизации за отчетный
74
период; суммы обесценения, отраженные в бухгалтерском учете
в составе расходов, восстановленные в составе доходов и (или)
добавочном капитале в отчетном периоде; изменения в отчетном
периоде первоначальной стоимости в результате реконструкции
(модернизации, реставрации), проведения переоценки в соответствии с законодательством;
оценка запасов – способы оценки запасов по их группам (видам)
–
и их влияние на показатели бухгалтерской отчетности; фактическую себестоимость запасов, сумму уценки и дооценки запасов;
–
раскрытие информации: о дебиторской задолженности (состав
задолженности, суммы созданных резервов по сомнительным
долгам, суммы списанной дебиторской задолженности за счет
резервов по сомнительным долгам); финансовых вложениях (состав финансовых вложений по их видам и срокам погашения и
др.); полученной государственной поддержке (с указанием вида и
суммы поддержки – отсрочка и (или) рассрочка уплаты налогов,
освобождение от обязательной продажи иностранной валюты,
снижение ставок налогов, предоставление бюджетных ссуд и
др.); отложенных налоговых активах и отложенных налоговых
обязательствах (суммы временных разниц и корректировок
прибыли отчетного года); кредиторской задолженности (состав
задолженности по видам и срокам ее погашения, причины возникновения просроченной задолженности, суммы начисленных
процентов по кредитам и займам и др.); доходах и расходах (по
видам деятельности, обоснование причин их изменения в отчетном периоде, оценка влияния инфляции и прочих факторов
на их изменение); наличии чистых активов (динамика изменения
чистых активов и факторы, обусловившие эти изменения); со-
бытиях, произошедших после отчетной даты и до даты утверждения бухгалтерской отчетности.
При подготовке аналитической части примечания (пояснительной
записки) к отчетности в целях единого методического подхода к оценке
платежеспособности субъектов хозяйствования и своевременного выявления нестабильности их финансового состояния следует руководствоваться постановлением Совета Министров Республики Беларусь от
12 декабря 2011 г. №1672 «Об определении критериев оценки платежеспособности субъектов хозяйствования», а также Инструкцией о
порядке расчетов коэффициентов платежеспособности и проведения
анализа финансового состояния и платежеспособности субъектов хозяйствования, утвержденной постановлением Министерства финансов
Республики Беларусь, Министерства экономики Республики Беларусь
от 27 декабря 2011 г. №140/206.
75
Òåìà 9. Учетные регистры и формы бухгалтерского учета
9.1. Учетные регистры и их виды
Каждая хозяйственная операция на основе первичного документа
должна быть зарегистрирована (записана) в специальных бухгалтерских
регистрах после того, как документ будет проверен и обработан.
Регистр бухгалтерского учета – документ, в котором производятся
регистрация, накопление и систематизация учетной информации, содержащейся в первичных учетных документах, в натуральных и стоимостных показателях или в стоимостных показателях (ст. 1 Закона № 57-З).
В регистрах должна быть полностью отражена сущность хозяйственной операции. Применяются десятки, сотни различных учетных регистров. Регистрация операций на машинных носителях воспроизводится
на бумаге (таблицы, ведомости) в виде, удобном для чтения. Учетные
регистры делятся по назначению на хронологические, систематические
и комбинированные.
Хронологические регистры – это регистры, в которых хозяйственные
операции записываются в последовательности во времени их осуществления (например, кассовая книга).
Систематические регистры – это регистры, в которых систематизированы операции по однородному экономическому содержанию (Главная книга, журналы-ордера и т.д.).
Комбинированные регистры – это регистры, совмещающие хронологическую регистрацию операций с систематизацией их по счетам. Например, в кассовой книге учет операций идет в хронологической последовательности отдельно по дебету счета 50 «Касса» и по кредиту
разных счетов.
Учетные регистры могут быть оформлены в виде книг, карточек или
свободных листов. Книги представляют собой сброшюрованные, разграфленные листы. Листы книг пронумерованы, прошнурованы, скреплены печатью и подписями директора и главного бухгалтера (на последней странице). Примером служит кассовая книга. Книги обеспечивают лучшую сохранность записей (листы нельзя заменить), но и вести
книгу может только один работник.
Карточки представляют собой отдельные листы определенного формата. Карточки должны быть зарегистрированы в описи и храниться
в картотеках. Используются они чаще для аналитического учета основных средств (инвентарные карточки), учета материалов и др.
Регистры в виде свободных листов широко распространены. Это
различные журналы (журналы-ордера), ведомости (оборотные ведомо-
76
сти), машинограммы и другие таблицы. По видам учета регистры делят
на регистры аналитического, синтетического учета и комбинированные
(журналы-ордера).
9.2. Способы исправления ошибок в учетных записях
Согласно НСБУ № 80 ошибка – это неправильное отражение (неотражение) хозяйственной операции в бухгалтерском учете и (или) бухгалтерской отчетности. В соответствии со статьей 1 Закона Республики
Беларусь от 12 июля 2013 г. № 57-З «О бухгалтерском учете и отчетности»
хозяйственная операция – действие или событие, подлежащие отражению организацией в бухгалтерском учете и приводящие к изменению
ее активов, обязательств, собственного капитала, доходов, расходов.
Первичные учетные документы при их поступлении в бухгалтерию
должны быть проверены:
по форме (полнота и правильность оформления документов, за-
•
полнения реквизитов, наличие и правильность подписей, четкость
и разборчивость заполнения документов);
по содержанию (арифметическая проверка, при которой определя-
•
ется правильность подсчетов в документе, устанавливаются законность
и целесообразность хозяйственных операций, логическая увязка отдельных показателей).
Первичные учетные документы подразделяются:
на включенные в перечень, утверждаемый Советом Министров
•
Республики Беларусь, и обязательные к применению всеми организациями;
утверждаемые республиканскими органами государственного
•
управления по согласованию с Министерством финансов Республики
Беларусь;
• утверждаемые руководителем организации.
Перечень первичных учетных документов, которые являются обязательными к применению всеми организациями независимо от их организационно-правовой формы и формы собственности, утвержден постановлением Совета Министров Республики Беларусь от 24 марта 2011 г.
№ 360 «Об утверждении перечня первичных учетных документов» (с изменениями и дополнениями).
Организация вправе самостоятельно утверждать для применения
формы первичных учетных документов независимо от наличия форм
таких документов, утвержденных республиканскими органами государственного управления (п. 4 ст. 10 Закона № 57-З). При составлении
77
учетной политики в ней необходимо отразить все разработанные организацией для применения формы первичных учетных документов (п. 4
ст. 9 Закона № 57-З).
В отношении первичных учетных документов, относящихся к блан-
кам строгой отчетности, необходимо обратить внимание на следующее.
Согласно постановлению Совета Министров Республики Беларусь
от 6 июля 2011 г. № 912 (с изменениями и дополнениями) создан электронный банк данных бланков документов и документов с определенной
степенью защиты и печатной продукции на базе электронного банка
данных об изготовленных и реализованных бланках первичных учетных
документов и контрольных знаках (далее – ЭБД).
Сведения о приобретении субъектами хозяйствования Республики
Беларусь и признании недействительности бланков документов с определенной степенью защиты и печатной продукции носят открытый
характер и предоставляются пользователям посредством глобальной
компьютерной сети интернет.
Вышеуказанным постановлением Совета Министров Республики
Беларусь от 6 июля 2011 г. № 912 утвержден перечень бланков документов и документов с определенной степенью защиты и печатной продукции, информация о которых подлежит включению в электронный
банк данных бланков документов и документов с определенной степенью
защиты и печатной продукции. Из первичных учетных документов в ЭБД
включается информация о бланках товарно-транспортных накладных,
товарных накладных.
Посредством обращения к ЭБД проверяется принадлежность отправителю товара первичного учетного документа, относящегося к бланкам строгой отчетности.
Если в представленных в бухгалтерскую службу для обработки первичных учетных документах выявлены ошибки, то в них необходимо
внести исправления либо вернуть документ для выписки нового и аннулирования оформленного с нарушением. В первичных учетных документах (за исключением первичных учетных документов, которыми
оформляются прием и выдача наличных денежных средств, и первичных
учетных документов, составленных в форме электронного документа)
допускаются исправления (п. 8 ст. 10 Закона № 57-З).
Порядок внесения исправлений в первичные учетные документы (за
исключением первичных учетных документов, формы которых утверждаются Национальным банком Республики Беларусь) определяется
Министерством финансов Республики Беларусь.
Исправление ошибочных записей осуществляется методами, позволяющими установить дату, основание исправления и лицо, его осуществившее.
78
Если в документе или регистре обнаружена ошибка до подведения
итогов по счетам и верно составлена бухгалтерская проводка, то ошибка исправляется корректурным способом. Исправление ошибочных записей осуществляется путем зачеркивания тонкой чертой неправильных
сумм, текста и надписи над зачеркнутым исправленных текста и суммы
таким образом, чтобы можно было прочитать зачеркнутое. Одновременно лицом, осуществившим исправление, производится оговорка «Исправлено» с указанием даты, основания поправки, фамилии и инициалов лица, ее осуществившего, т.е. не допускаются стирание записей
и неоговоренные исправления.
При обнаружении ошибки в первичных учетных документах:
которыми оформляются прием и выдача наличных денежных
•
средств, – исправления не допускаются;
составленных в форме электронного документа, – исправления
•
не допускаются;
• таких, как накладные ТТН-1 и ТН-2, – исправления допускаются.
Исправление вносится той организацией, которая ее допустила. Количество исправлений не ограничено, т.е. может быть больше одного.
Если ошибка обнаружена в регистрах бухгалтерского учета при подведении итогов за месяц и сумма занижена, то такая ошибка исправляется способом дополнительной записи, т.е. составляется такая же учетная
запись на недостающую сумму и разносится по счетам. Ошибки, допускаемые в регистрах бухгалтерского учета, можно разделить на следующие группы:
• текстовые ошибки – исправляются аналогично описанным выше
в отношении первичных учетных документов. Например, подчистки
и незаверенные исправления в кассовой книге не допускаются. Исправления заверяются подписями кассира, а также главного бухгалтера или
лица, его заменяющего (п. 52 Инструкции, утвержденной постановлением Правления Национального банка Республики Беларусь от 29 марта 2011 г. № 107);
• неправильное отражение информации о хозяйственной операции;
неправильная корреспонденция счетов при отражении хозяйственных
•
операций.
Пунктом 4 статьи 11 Закона № 57-З установлено, что в регистрах
бухгалтерского учета (за исключением регистров бухгалтерского учета,
составленных в форме электронного документа) допускаются исправления.
Третий способ исправления ошибок – способ «красное сторно», который используется, если по хозяйственной операции завышена сумма
или неверно составлена проводка. Неверная запись по хозяйственной
операции повторяется, но сумма указывается красными чернилами или
берется в рамку.
79
Сумму, записанную красными чернилами или взятую в рамку, вычитают из общего итога. При наличии ошибки в корреспонденции
счетов вслед за «красной», неверной проводкой составляется правильная
бухгалтерская проводка обычными чернилами. (Итальянское слово
«сторно» означает перевод счета, а латинское «корректура» – исправление, улучшение.)
При любых исправлениях в документе, в регистре для проверяющих
и самого бухгалтера нужна ссылка на основание исправления ошибки.
По дополнительной и сторнировочной записи исправление ошибок
оформляется бухгалтерской справкой-расчетом, содержащей сведения,
установленные законодательством Республики Беларусь для первичных
учетных документов.
Метод «красное сторно» используется не только для исправления
ошибок, но и как нормальная запись при списании реализованных
торговых скидок, наценок по окончании каждого месяца.
Вместо «красного сторно» использовать метод обратной учетной записи не рекомендуется, так как она искажает реальную картину на счетах о состоянии имущества и источниках его образования.
Например, если составить обратную учетную запись: дебет 60 «Расчеты с поставщиками»; кредит 10 «Материалы» – 4500 р., то это будет
означать, что поставщикам организация 4500 р. перечислила, материалов на эту сумму списала, реализовала, а такой операции на самом деле
не существовало.
9.3. Формы бухгалтерского учета
Форма бухгалтерского учета означает перечень учетных регистров
синтетического и аналитического учета, справочных таблиц и последовательность их заполнения.
Организация самостоятельно выбирает форму бухгалтерского учета
(мемориально-ордерная, журнально-ордерная, автоматизированная,
упрощенная) при условии соблюдения нормативных актов о бухгалтерском учете и отчетности.
Принятая форма учета должна быть отражена в приказе об учетной
политике организации. Многие организации применяют комбинированные формы учета, основываясь на трех первых формах учета как
переходных к полной автоматизации.
Новая форма учета, упрощенная, рекомендована для ведения учета
на малых предприятиях. Рассмотрим отличительные особенности четырех форм учета.
Мемориально-ордерная форма учета впервые появилась в 1926 г.
На каждый первичный документ бухгалтерия составляет проводку, ко-
80
Соседние файлы в предмете [НЕСОРТИРОВАННОЕ]