Учет внешнеэкономической деятельности. Учебное пособие

Пример 27.

Организация направила менеджера в командировку в Германию и Данию. По распоряжению руководителя суточные компенсируются за каждый день нахождения в командировке в соответствии с установленными нормами для бюджетных организаций, а по России – 700 руб. Менеджер пересек российскую границу при выезде 17 сентября, а при возвращении – 21 сентября. Отметок о пересечении границы при выезде из Германии в Данию в паспорте нет. Однако по данным авиабилета можно видеть, что работник вылетел из Германии 20 сентября. Авансовый отчет руководитель утвердил 24 сентября. Рассчитайте размер суточных за командировку и определите сумму, подлежащую возмещению работнику.

После возвращения сотрудник должен представить в бухгалтерию авансовый отчет по форме № АО-151 в течение 3 календарных дней.

Если какие – либо из представленных документов составлены на иностранном языке, то такие документы должны иметь построчный перевод. Это требование содержится в п. 9 Положения по ведению бухгалтерского учета и бухгалтерской отчетности в РФ52. Переводом документов занимаются нотариальные конторы. Плата, взимаемая ими, в бухгалтерском учете относится к расходам по обычным видам деятельности. В налоговом учете указанные затраты учитываются как прочие расходы по производству и реализации и уменьшают налогооблагаемую прибыль.

Командировочные расходы в соответствии с нормами бухгалтерского стандарта ПБУ 10/99, формируют расходы по обычным видам деятельности организации и включаются в себестоимость реализованной продукции (работ, услуг). В бухгалтерском учете расходы на командировки отражаются на счете 26 «Общехозяйственные расходы», 44 «Коммерческие расходы» в корреспонденции со счетом 71 «Расчеты с подотчетными лицами».

Согласно пп. 12 п. 1 ст. 264 Налогового кодекса Российской Федерации расходы на командировки относятся к прочим расходам, связанным с производством и реализацией. При этом такие расходы

51 Постановление Госкомстата РФ от 01.08.2001 № 55 «Об утверждении унифицированной формы первичной учетной документации № АО-1 «Авансовый отчет».

52 Приказ МФ РФ от 29.07.1998 № 34н «Об утверждении Положения по ведению бухгалтерского учета и бухгалтерской отчетности в Российской Федерации».

51

должны удовлетворять критериям признания расходов в целях налогообложения прибыли, предусмотренным ст. 252 Кодекса, и, в частности, должны подтверждаться документами, оформленными в соответствии с законодательством Российской Федерации (при выдаче таких документов в соответствии с законодательством Российской Федерации)53.

Превышение фактически произведенных расходов, учитываемых при исчислении бухгалтерской прибыли, над расходами, принимаемыми для исчисления налогооблагаемой прибыли приводит к образованию постоянной разницы, с возникновением которой в бухгалтерском учете организации признается постоянное налоговое обязательство. Постоянное налоговое обязательство представляет собой сумму налога, которая приводит к увеличению налоговых платежей по налогу на прибыль в отчетном периоде. Данная сумма в бухгалтерском учете отражается следующим образом:

Дебет 99 «Прибыли и убытки» субсчет « Постоянное налоговое обязательство» Кредит 68 «Расчеты по налогам и сборам» субсчет «Расчеты по налогу на прибыль»

- отражена сумма постоянного налогового обязательства.

Здесь следует остановиться и на других налогах, связанных с нормированием размеров командировочных расходов. Так, например, суточные освобождаются от налогообложения НДФЛ в размере 700 рублей за каждый день нахождения в командировке на территории Российской Федерации и 2500 рублей за каждый день нахождения в заграничной командировке. Суточные, превышающие законодательно установленную норму, так же включаются в доход работника, подлежащий обложению НДФЛ в соответствии со статьей 224 НК РФ по налоговой ставке 13%.

Что касается взимания взносов на обязательное социальное, пенсионное и медицинское страхование, то с суммы суточных эти налоги не исчисляются54. По вопросу начисления взносов на обязательное страхование от несчастных случаев на производстве и

53Письмо МФ РФ от 14.09.2009 № 03-05/169.

54П.2 статьи 9 Федерального закона от 24.07.2009 № 212-ФЗ «О страховых взносах в Пенсионный Фонд Российской Федерации, Фонд социального страхования Российской Федерации, Федеральный Фонд обязательного медицинского страхования и территориальные Фонды обязательного медицинского страхования».

52

профессиональных заболеваний следует учитывать следующее. В настоящее время продолжает действовать Перечень выплат, на которые не начисляются страховые взносы в ФСС РФ55. В соответствии с этим перечнем страховые взносы не начисляются на суточные в пределах норм. Поэтому, следуя Перечню, со сверхнормативных расходов необходимо начислить взносы.

Задолженность перед командируемым лицом организация погашает следующим образом:

путем перевода иностранной валюты с валютного счета организации на валютный счет командируемого лица в уполномоченном банке;

путем выдачи эквивалента задолженности в рублях, исчисленного по курсу, установленному ЦБ РФ на дату погашения задолженности.

При ведении расчетов с подотчетным лицом в иностранной валюте записи по счету 71 «Расчеты с подотчетными лицами» осуществляют в рублях и иностранной валюте.

При погашении задолженности в иностранной валюте по суммам, выданным работникам под отчет в связи с направлением в зарубежную командировку, датой совершения операции в иностранной валюте является дата утверждения авансового отчета. Пересчет задолженности, выраженной в иностранной валюте, производится по курсу ЦБ РФ на дату совершения операции в иностранной валюте, а также на последний день отчетного периода.

Пример 28.

Директор организации был в командировке в Армении для заключения договора купли-продажи товаров сроком на 4 дня. Норма суточных в Армению установлена в соответствии с норами для бюджетных организаций, а по России – 1000 рублей. Директору выдано: суточные в рублях – 10000 рублей. Стоимость авиабилетов была оплачена в безналичном порядке.

К авансовому отчету приложен счет из гостиницы на сумму 33200 армянских драм. (условный курс 87,1926 руб. за 1000 армянских драмов). Авансовый отчет был утвержден 1 августа.

55 Федеральный закон от 24.07.1998 № 125-ФЗ «Об обязательном социальном страховании от несчастных случаев на производстве и профессиональных заболеваний».

53

Отразите данные хозяйственные операции на счетах бухгалтерского

учета.

Пример 29.

Работник организации направлен в командировку в Мадрид. Для оплаты суточных и гостиницы за рубежом организация 11 января перечислила ему на карточный счет аванс - 400 евро. Суточные сверх норматива, подлежащие налогообложению организация не платит. 11 мая работник вылетел в Мадрид, а вернулся 13 мая. 15 мая он представил авансовый отчет. Из него следует, что на проживание работник потратил 200 евро. Напишите соответствующие операциям бухгалтерские проводки.

Пример 30.

Сотрудник организации, зарегистрированной в Воронеже, направлен

вкомандировку в Нью-Йорк. Отъезд из Воронежа 4 апреля, вылет из Москвы

вНью-Йорк 5 апреля. Обратный вылет из Нью-Йорка 9 апреля. Сотрудник возвращается в Москву 10 апреля и прибывает поездом в Воронеж 11 апреля. Норма суточных при загранкомандировках и на территории России определена коллективным трудовым договором в пределах норм, установленных Правительством РФ. При направлении в командировку сотруднику перечислен аванс в долларах США и рублях из следующего расчета: суточные в валюте; суточные в рублях; проживание в гостинице в течение 4 дней (с 6 по 9 апреля) - 1000 долл. США (4 дн. × 250 долл. США).

Авиа- и железнодорожные билеты приобретены организацией по безналичному расчету. По окончании командировки сотрудник представил авансовый отчет с приложением оправдательных документов за проживание

вгостинице на сумму 900 долл. США. Напишите соответствующие операциям бухгалтерские проводки.

Пример 31.

Воспользуемся условиями примера 30.

При направлении в командировку сотруднику организации выдан аванс в рублях. Общая сумма выданного аванса составила 70000 руб.

По окончании командировки сотрудник представил авансовый отчет с приложением оправдательных документов: за проживание в гостинице на сумму 900 долл. США и справку от 4 апреля о покупке валюты по курсу 36,00 руб. за 1 долл. США. Отразите операции на счетах бухгалтерского учета.

Широкое распространение в настоящее время получает использование организацией в расчетах, в том числе и при

54

направлении работников в командировки, корпоративных банковских карт. Порядок использования корпоративных банковских карт установлен Положением об эмиссии банковских карт и об операциях, совершаемых с использованием платежных карт56.

Корпоративные карточные счета относятся к специальным счетам и учитываются на счете 55 «Специальные счета в банках» на отдельном субсчете. Аналитический учет ведется по каждому отдельному карточному счету, а в случае открытия к одному счету нескольких карт - дополнительно в разрезе держателей карт.

В случае использования банковской карты, выданной организации к рублевому счету, при осуществлении работником расходов в иностранной валюте, следует отражать операции по конвертации (приобретению) валюты. Это необходимо, поскольку операции в валюте, отличной от валюты счета юридического лица, осуществляются в результате проведения конверсионной операции, в ходе которой полученная иная валюта перечисляется по назначению без зачисления на счет клиента - юридического лица57.

Пример 32.

Условия примера аналогичны условиям примера 30.

Сотрудник организации направлен в зарубежную командировку, ему выдана корпоративная банковская карта. Авиабилеты приобретены организацией по безналичному расчету. По окончании командировки (12 апреля) работником представлен авансовый отчет с приложением оправдательных документов на сумму 1168 долл. США (проживание в гостинице - 900 долл. США, суточные в валюте -268 долл. США, суточные в рублях - 400 руб.).

Сделайте соответствующие бухгалтерские записи в двух вариантах: вариант 1 - корпоративная банковская карта открыта к валютному счету организации; вариант 2 - корпоративная банковская карта открыта к рублевому счету организации. Сделайте соответствующие бухгалтерские записи.

56«Положение об эмиссии банковских карт и об операциях, совершаемых с использованием платежных карт», утвержденное ЦБ РФ от 24.12.2004 № 266-П.

57П. 2.6 «Положения об эмиссии банковских карт и об операциях, совершаемых с использованием платежных карт», утвержденного ЦБ РФ от 24.12.2004 № 266-П.

55

УЧЕТ ТАМОЖЕННЫХ ПЛАТЕЖЕЙ

НДС и акциз в отличие от таможенных платежей являются налогами, поэтому их учет осуществляется на счете 68 «Расчеты по налогам и сборам», а таможенные пошлины и сборы учитываютсяна счете 76 «Расчеты с разными дебиторами и кредиторами». Уплата их отражается вкорреспонденциисосчетамиучетаденежныхсредств.

Сумма ввозной таможенной пошлины и сборов за таможенное оформление включается в покупную стоимость приобретаемых активов (товаров и материалов - п.5 и 6 ПБУ 5/01, основных средств - п. 8 ПБУ 6/01).Приэтом делается проводка:

Дебет 41 «Товары» (07 «Оборудование к установке»,08 «Вложения во внеоборотные активы», 10 «Материалы», 15 «Заготовление и приобретение материальных ценностей»)

Кредит 76 субсчет «Расчеты по таможенным платежам»

- начислена ввозная таможенная пошлина (таможенный

сбор).

Пример 33.

Организация по контракту с немецкой фирмой ввозит на территорию России партию игристого вина (2000 бутылок по 0,75 литра). Сумма контракта - 15000 евро. Товар пересек границу России 17 января, в этот день согласно контракта – переход права собственности. Организация 18 января представила таможенную декларацию. 22 января организация перечислила оплату немецкой стороне в сумме 14000 евро. Допустим, что ставка таможенной пошлины на вино - 20% от стоимости контракта. Напишите бухгалтерские проводки за январь.

В налоговом учете все не так однозначно.

Стоимость товарно-материальных ценностей, включаемых в материальные расходы, определяется исходя из цен их приобретения, включая, в том числе и ввозные таможенные пошлины и сборы (п. 2 ст. 254 НК РФ). То есть стоимость материалов в обоих видах учета включает в себя таможенные сборы и пошлины. Стоимость товаров определяется по стоимости их приобретения по условиям контракта (пп. 3 п. 1 ст. 268 и 320 НК РФ). Однако таможенные пошлины и сборы за таможенное оформление, уплаченные таможенному органу, в налоговом учете стоимости товара не формируют. Для целей

56

налогообложения прибыли таможенная пошлина и таможенные сборы, уплаченные при ввозе товара, являются косвенными расходами и признаются в месяце их осуществления (ст. 252, 320, 272 НК РФ). Таким образом, стоимость ввезенных товаров в бухгалтерском и налоговом учете будет различаться.

Первоначальная стоимость основного средства определяется как сумма расходов на его приобретение, сооружение, изготовление, доставку и доведение до состояния, в котором оно пригодно для использования, за исключением сумм налогов, подлежащих вычету или учитываемых в составе расходов (п. 1 ст. 257 НК РФ). То есть, в Налоговом кодексе нет прямого указания - нужно ли включать таможенные платежи в первоначальную стоимость основного средства. С другой стороны, к прочим расходам, связанным с производством и реализацией, относятся суммы налогов и сборов, начисленные в установленном законодательством РФ о налогах и сборах порядке, за исключением перечисленных в статье 270 НК РФ

(пп. 1 п. 1 ст. 264 НК РФ).

Порядок исчисления и уплаты таможенных пошлин и таможенных сборов установлен не налоговым, а таможенным законодательством (ст. 2 НК РФ). Поэтому суммы соответствующих таможенных платежей по этому пункту не могут быть учтены, а будут отнесены к другим расходам, связанным с производством и (или) реализацией, на основании подпункта 49 пункта 1 статьи 264 НК РФ.

НДС, уплаченный на таможне по импортированным товарам (в том числе основным средствам, материалам), можно принять к вычету (п. 2 ст. 171 НК РФ). При этом купленные товары должны быть приобретены для осуществления производственной деятельности или иных операций, облагаемых НДС, либо для перепродажи. Следует обратить внимание, что НДС принимается к вычету в том налоговом периоде (месяце или квартале), в котором импортные товары, основные средства или нематериальные активы были оприходованы на балансе фирмы. Перечислены к этому времени деньги за товар иностранному партнеру или нет - значения не имеет58. Документами, подтверждающими право на вычет, в данном случае будут

58 Приказ МНС РФ от 20.12.2002 № БГ-3-03/447 «Об утверждении Методических рекомендаций по применению главы 21 «Налог на добавленную стоимость» Налогового кодексаРоссийскойФедерации»(вчастинепротиворечащейНалоговомукодексуРФвсвязи с официальной отменой всех методических рекомендаций и заменой их документами с грифом«Дляслужебногопользования»).

57

внешнеэкономический договор (контракт), инвойс (счет) и грузовая таможенная декларация, где в графе 47 записана сумма НДС, уплаченного на таможне59.

Указанный порядок не применяется в отношении товаров, ввезенных из стран – членов Таможенного союза: Республики Беларусь и Республики Казахстан60.

Существуют случаи, когда НДС, уплаченный на таможне, к вычету не принимается, а включается в стоимость приобретаемых товаров. Эти случаи перечислены в пункте 2 статьи 170 НК РФ. Вот основные из них:

импортируемые товары используются для производства и реализации товаров, которые НДС не облагаются;

импортируемые товары используются для производства и реализации товаров, местом реализации которых территория России не признается;

покупатель импортированных товаров не является плательщиком НДС или использовал свое право на освобождение от уплаты налога (ст. 145 НК РФ);

импортируемые товары предполагается использовать для операций, которые не признаются реализацией товаров (работ, услуг) по статье 146 НК РФ.

Пример 34.

Организация приобретает импортный товар. Контрактная стоимость 20000 долларов США. Дата перехода права собственности – дата таможенного оформления. В соответствии с договором № 2 от 05 февраля таможенное оформление приобретенного товара осуществляет таможенный представитель. Его комиссионное вознаграждение составляет 5900 руб., в том числе НДС 18%. Согласно договора организация-импортер перечисляет таможенному представителю аванс в сумме 700000 руб. В соответствии с договором таможенный представитель направляет организации-импортеру отчет о проведенном таможенном оформлении и расходах, произведенных за организации-импортера. Покупную стоимость организация-импортер

59Постановление Правительства РФ от 26.12.2011 № 1137 «О формах и правилах заполнения (ведения) документов, применяемых при расчетах по налогу на добавленную стоимость».

60Договор о Евразийском экономическом союзе от 29.05.2014 Приложение 18 «Протокол о порядке взимания косвенных налогов при экспорте и импорте товаров, выполнении работ, оказании услуг».

58

формирует на счете 15 «Заготовление и приобретение материальных ценностей».

Отчет таможенного представителя:

1.Настоящим сообщаю, что по договору с организацией-импортером (далее Клиент) 15 февраля произведено таможенное оформление товаров таможенная стоимость 20000 долларов США. Ставка таможенной пошлины

10%.

2.Поступило на расчетный счет таможенного представителя для уплаты таможенным органам 700000 руб.

Начислены и уплачены таможенные платежи:

таможенная пошлина: __________________________________ руб.

таможенные сборы за таможенное оформление ______________ руб.

НДС: ________________________________________________ руб.

Всего израсходовано в интересах клиента __________________ руб. Платежные поручения прилагаются.

3.Начислено вознаграждение таможенного представителя

_____________ руб., в том числе НДС ____________ руб.

4.Остаток свободных средств (задолженность) Клиента, подлежащий перечислению на его счет (на счет таможенного представителя)

__________________ руб.

Осуществите необходимые расчеты и заполните Отчет таможенного представителя. Отразите проведенные операции в бухгалтерском учете.

В торговых организациях таможенная пошлина и таможенные сборы формируют налогооблагаемую прибыль в одном отчетном периоде, а бухгалтерскую прибыль - в последующих отчетных периодах (по мере реализации приобретенного товара). В связи с этим у торговой организации возникает налогооблагаемая временная разница, которая ведет к образованию отложенного налогового обязательства, поскольку в бухгалтерском учете расходы признаются позже, чем в налоговом (пп. 8-10, 12, 15 ПБУ 18/02 «Учет расчетов по налогу на прибыль»61).

Пример 35.

13 сентября организации оптовой торговли (плательщику НДС) по контракту, заключенному с иностранным контрагентом, отгружен товар контрактной стоимостью 30000 долл.США. Поставка товара осуществляется на условиях DDU таможня конкретного города, т.е. таможенная очистка

61 Приказ МФ РФ от 19.11.2002 № 114н «Об утверждении Положения по бухгалтерскому учету «Учет расчетов по налогу на прибыль организаций» ПБУ 18/02».

59

возлагается на покупателя. Право собственности на товар переходит к организации в момент оформления таможенной декларации – 16 сентября. Организация уплачивает: ввозную таможенную пошлину в размере 10% от таможенной стоимости товара. Таможенная стоимость соответствует контрактной стоимости товара. В этот же день 50 процентов товара было продано покупателю. Выручка от продажи составила 708 000 руб., в том числе НДС 18%. Условно примем, что других операций не было. Доходы и расходы для целей налогообложения прибыли организация определяет методом начисления. Отчетные периоды по налогу на прибыль - первый квартал, полугодие, девять месяцев. Фактическую себестоимость товара организация учитывает на субсчете 41.1, отклонения в стоимости товара - на субсчете 41.4. Бухгалтерский учет в организации осуществляется с применением ПБУ 18/02. Напишите бухгалтерские проводки, определите финансовый результат и налог на прибыль, подлежащий уплате в бюджет по итогам 3 квартала.

УЧЕТ ПОЛУЧЕННЫХ И ВЫДАННЫХ АВАНСОВ

Российские организации-резиденты, перечисляющие своим иностранным партнерам авансы и предоплаты, осуществив предоплату, тем самым как бы предоставляют своему контрагенту коммерческий кредит.

При частичной предоплате покупатель обязан определять стоимость приобретенных ценностей (работ, услуг) следующим образом:

часть стоимости, в счет оплаты которой была перечислена частичная предоплата (аванс) принимается равной сумме рублевой оплаты;

неоплаченная часть стоимости приобретенных ценностей определяется по официальному курсу иностранной валюты, действовавшему на день их оприходования, либо по иному курсу, установленному

в договоре.

Результат сложения названных сумм и есть та стоимость приобретенных ценностей, по которой покупатель должен принять их к бухгалтерскому учету. Вместе с тем оставшаяся часть кредиторской задолженности покупателя подлежит переоценке. Переоценка производится на дату совершения операций (например, по погашению остатка задолженности) и на отчетную дату. При этом у покупателя будут возникать курсовые разницы.

60