Особенности бухгалтерского учета затрат и калькулирования в торговле. Учебное пособие

4. Расчет валового дохода по ассортименту остатка товаров. Хотя по данному способу расчета в методических рекомендациях содержится меньше всего пояснений, он является самым сложным, особенно при отсутствии автоматизации. В этом случае необходимо проводить инвентаризации ежемесячно, определять стоимость остатка товаров и стоимость реализованных товаров. На основании этих данных «вручную» определяются суммы торговой наценки, которые необходимо подставить в формулу:

ВД = (ТНн + ТНп – ТНв) – ТНк,

где ТНк — торговая надбавка на остаток товаров на конец отчетного периода. Это означает ведение учета практически по каждому наименованию товара

или по группам с одинаковыми правилами начисления торговой наценки, когда сумма начисленной и реализованной торговой наценки определяется по каждому товару. В этом случае требуется проведение инвентаризации на конец каждого месяца. По данным инвентаризации определяется стоимость остатка товаров и стоимость реализованных товаров. На основании этих данных определяются суммы торговой наценки, которые необходимо подставить в приведенную формулу. Применение этого метода в организации с большим ассортиментом товаров реально лишь при использовании штрих-кодов и автоматизированной обработки всех данных.

Технология двумерного штрих-кодирования (см. раздел 4.1.2.1), позволяет определять реализованное торговое наложение практически по каждой единице товара.

6.2. Учет переоценки товаров, скидок, накидок, уценки

Под переоценкой товаров понимают их уценку или дооценку. Несмотря на некоторое различие в экономическом содержании понятий «переоценка», «скидка», «накидка», учетные записи по этим операциям одинаковы. В аналогичном порядке отражается списание товаров в результате естественной убыли или порче (в случае отсутствия виновного в порче или хищении).

Переоценка товаров проводится на основании приказа руководителя организации. Если торговая организация ведет суммовой учет товаров, то необходимо провести инвентаризацию переоцениваемых товаров. Если ведется коли- чественно-суммовой учет товаров, то переоценка осуществляется на основании данных бухгалтерского учета.

Сумма уценки (дооценки) — это разница между стоимостью остатков товаров по прежним и вновь установленным продажным ценам. В результате уценки новая продажная цена может стать даже ниже покупной.

51

В розничной торговле в большинстве случаев эти операции выполняются путем операций с торговой наценкой — путем ее начисления или сторнирования.

Рассмотрим подробнее:

1.Дооценка (увеличение стоимости в результате накидки) товаров: Дт 41 — Кт 42 — на сумму дооценки.

2.Уценка (снижение стоимости в результате скидки) товаров:

СТОРНО: Дт 41 — Кт 42 — на сумму уценки в пределах величины торговой наценки;

Дт 91 — Кт 41 — на сумму уценки свыше величины торговой наценки. Вариант учета скидки как элемента маркетинговой политики:

Дт 44 — Кт 41 — на сумму скидки по акции.

6.3.Понятие норм естественной убыли, списание стоимости товаров

впределах норм, учет результатов инвентаризации

Вданном разделе необходимо остановиться на понятии норм естественной убыли, которое имеет широкое применение не только в торговле, но и в других видах хозяйственной деятельности.

Всоответствии с постановлением Правительства РФ от 12.11.2002 № 814 (ред. от 26.03.2014) нормы естественной убыли применяются для определения допустимой величины безвозвратных потерь от недостачи и (или) порчи мате- риально-производственных запасов. Они разрабатываются с учетом технологических условий их хранения и транспортировки, климатического и сезонного факторов, влияющих на их естественную убыль, и подлежат пересмотру по мере необходимости, но не реже одного раза в 5 лет. Данные нормы разработаны соответствующими министерствами и ведомствами по отраслям экономики.

Чтобы не загромождать пособие справочным материалом, отсылаем заинтересованных учащихся к справочной информации, подготовленной специалистами КонсультантПлюс, которая доступна круглосуточно в онлайновой версии

данной справочно-правовой системы на сайте компании .

Рассмотрим учетные записи при списании испорченного товара, порядок которого установлен в разделе III Методических указаний по бухгалтерскому учету материально-производственных запасов:

URL: http://www.consultant.ru/cons/cgi/online.cgi?req=doc&cacheid=565BCF91EB5C242C69B1300FA5EC923F&mode= lawnav&opt=1&BASENODE=1&ts=213315872909693476770497629&base=LAW&n=62063&dst=100007&rnd=0C447354 B6AE65FBE3B3DA164BD7EC18#04457390635747225.

52

1.Списание материальных ценностей (товаров), потерявших потребительские свойства вследствие порчи:

Дт 94 — Кт 41 — на стоимость испорченного товара.

2.Отнесение порчи в пределах норм естественной убыли на расходы, связанные с реализацией:

Дт 44 — Кт 94 — на стоимость испорченного товара в пределах норм естественной убыли.

3.Отнесение сверхнормативной стоимости испорченного товара на виновника, в случае порчи по вине работника торговой организации:

Дт 73 (76) — Кт 94 — на стоимость сверхнормативной порчи.

4.Возмещение виновником ущерба от порчи товара:

Дт 50 (51, 70) — Кт 73 (76) — на стоимость сверхнормативной порчи.

5. Списание на расходы сверхнормативной порчи в случае отсутствия виновника или не признания судом вины материально-ответственного лица:

Дт 91-2 — Кт 94 — на стоимость сверхнормативной порчи.

Данные записи наиболее часто применяются при выявлении недостач при проведении инвентаризации.

В случае выявления излишков при проведении инвентаризации они приходуются на счета учета материальных средств в корреспонденции со счетами учета прочих доходов:

Дт 41 — Кт 91-1 на сумму выявленного излишка.

Примечания:

1.В зависимости от конкретной ситуации описываемые процессы могут описываться отдельными записями из предложенного набора вариантов.

2.В общем случае, кроме счета 41 могут применяться другие счета учета материально-производственных запасов.

Контрольные вопросы

1.Какие правила установления торговой наценки вы знаете?

2.Какова связь реализованной торговой наценки (торгового наложения)

ивалового дохода?

3.Каков алгоритм установления торговой наценки «по общему товарообороту», «по ассортименту товарооборота»?

4.Каков алгоритм установления торговой наценки «по среднему проценту», «по ассортименту остатка товаров»?

5.В чем экономический смысл приема вычисления реализованного торгового наложения?

53

6.Дайте определение и поясните экономический смысл понятий «скидка», «наценка (накидка)», «переоценка».

7.Опишите общий порядок учета переоценки товаров по основаниям, перечисленным выше. Какие этапы процесса учета скидок и уценки товаров вы можете выделить?

8.Какой нормативный документ регулирует порядок учета скидок, накидок, потерь при порче (хищении) товаров?

9.В чем смысл понятия «нормы естественной убыли»? Как оно применяется в бухгалтерском учете товарно-материальных ценностей?

10.Опишите общий порядок отражения в бухгалтерском учете результатов инвентаризации.

Рекомендуемая литература и нормативно-правовые акты

1.Постановление Правительства РФ от 12.11.2002 № 814 (ред. от 26.03.2014) «О порядке утверждения норм естественной убыли при хранении и транспортировке материально-производственных запасов».

2.Методические указания по бухгалтерскому учету материально-

производственных запасов (утв. приказом Министерства финансов РФ от 28.12.20011 № 119н).

3.ПБУ 5/01 «Учет материально-производственных запасов» (утв. приказом Минфина РФ от 09.06.2001 № 44н).

4.План счетов бухгалтерского учета и инструкция по его применению (утв. Приказом Министерства финансов РФ от 31.10.2000 № 94н).

5.Письмо Роскомторга от 10 июля 1996 г. № 1-794/32-5.

6.Семенихин, В. В. Торговля: Правовое регулирование, налоговый и бухгалтерский учет : энциклопедия. — 5-е изд., перераб. и доп. — М. : ГроссМедиа, РОСБУХ, 2016.

7.Филина, Ф. Н. Инвентаризация: бухгалтерский учет и налогообложение / Под ред. Т. Н. Межуевой. — 6-е изд., перераб. и доп. — М. : ГроссМедиа, РОСБУХ, 2017.

8.Агафонова, М. Н. Бухучет в розничной торговле: образцы заполнения документов : практическое пособие. — 3-е изд., перераб. и доп. — М. : Гросс Медиа, РОСБУХ, 2008.

9.http://www.consultant.ru/ онлайновые версии СПС КонсультанПлюс.

54

ТЕМА 7. ОСОБЕННОСТИ БУХГАЛТЕРСКОГО УЧЕТА В КОМИССИОННОЙ ТОРГОВЛЕ

Рассматривая примерный рабочий план счетов бухгалтерского учета торговой организации применительно к забалансовым счетам, мы вскользь упомянули о комиссионной торговле. Специалистам по торговле (не только бухгалтерам) полезно знать и о таком способе организации деятельности.

7.1. Общие сведения о комиссионной торговле

Правовой основой комиссионной торговли является глава 51 Гражданского кодекса РФ. В соответствии с п. 1 ст. 990 Договор комиссии, «одна сторона (комиссионер) обязуется по поручению другой стороны (комитента), за вознаграждение совершить одну или несколько сделок от своего имени, но за счет комитента».

Таким образом, в комиссионном магазине продавец-комиссионер продает не те товары, которые принадлежат ему или торговой организации, в которой он работает, а те, которые поручили ему продать комитенты (в том числе и физические лица — мы с вами).

Другим нормативным актом, уже подзаконным, являются Правила комиссионной торговли непродовольственными товарами, утвержденные постановлением Правительства РФ от 06.06.1998 № 569. Правила эти, большей частью, детализируют положения Гражданского кодекса, раскрывая организацию комиссионной торговли, а не вопросы бухгалтерского учета.

Тем не менее, эти документы определяют основную особенность учета: поскольку имущество, принятое для продажи по договору комиссии, продавцукомиссионеру не принадлежит, реализуемые товары ему необходимо учитывать за балансом.

Таким образом, движение товаров комитента отражается простой записью: Дт 004 — получены товары, переданные комитентом для продажи (на сто-

имость полученных товаров); Кт 004 — списана стоимость реализованных товаров, полученных для реа-

лизации (на стоимость реализованных товаров).

7.2. Бухгалтерский учет у комиссионера

Кроме приведенных выше записей по учету движения товаров за балансом, в комиссионной торговле существуют и другие операции, которые отражаются на счетах балансовых. Их состав и содержание определяются тем, кто ведет расчеты с покупателем: комиссионер или комитент — владелец товара.

55

Вслучае если расчетов с покупателем комиссионер не ведет, то схема записей достаточна проста:

Уже упомянутая запись по приему товаров на комиссию:

Д-т 004 — отражена стоимость товаров, принятых для продажи по договору комиссии.

Для выполнения записей по начислению и оплате комиссионного вознаграждения принимаем, что для расчетов с комитентом к счету 76 «Расчеты

сразными дебиторами и кредиторами» открывается соответствующий субсчет 76-комитент:

Дт 76-комитент Кт 90-1 — отражено комиссионное вознаграждение, уплаченное (подлежащее уплате) комитентом комиссионеру;

Дт 51 Кт 76-комитент — погашена задолженность по комиссионному вознаграждению;

Дт 90-2 Кт 44 — списаны расходы комиссионера на продажу; Дт 90-3 Кт 68-ндс — отражена задолженность бюджету по НДС с суммы

комиссионного вознаграждения; Дт 90-9 (99 «Прибыли и убытки») Кт 99 («Прибыли и убытки») (90-9) —

отражен финансовый результат по данной операции как сравнение оборотов за отчетный период.

Списание стоимости реализованного товара:

К-т 004 — списана с учета стоимость проданных товаров.

Как видим, основное содержание записей составляет отражение расчетов между комиссионером и комитентом. Данный набор записей типичен не только для расчетов между участниками договора комиссии (гл. 51 ГК РФ), но и поручения (гл. 49 ГК РФ) или агентирования (гл. 52 ГК РФ). Достаточно убрать записи о приходовании и списании товара.

Вслучае если расчеты с покупателем ведет комиссионер, аналогичные записи (для варианта 100 % предоплаты) будут выглядеть следующим образом:

Дт 004 — отражена стоимость товаров, принятых для продажи по договору комиссии;

Дт 51 Кт 62 — получен аванс от покупателя (при наличии в договоре с покупателем условия об авансировании);

Дт 76-комитент Кт 51 — поступившая от покупателя предоплата перечислена комитенту за вычетом удержанного вознаграждения;

Дт 76-комитент Кт 68 — начислен НДС с вознаграждения, удержанного из поступившей от покупателя предоплаты;

Дт 62 Кт 76-комитент — реализованы товары, полученные от комитента; Кт 004 — списана стоимость реализованных товаров;

56

Дт 76-комитент Кт 51 — комитенту перечислена выручка от продажи за минусом вознаграждения и причитающейся посреднику дополнительной выгоды;

Дт 76-комитент Кт 90-1 — вознаграждение и дополнительная выгода признаны доходом (проводка делается на дату утверждения отчета комитентом);

Дт 90-3 Кт 68 — начислен НДС с вознаграждения и дополнительной выгоды;

Дт 68 Кт 76-комитент — принят к вычету НДС, начисленный при удержании вознаграждения из аванса покупателя.

7.3. Бухгалтерский учет у комитента

По аналогии с комиссионером, для ведения учета товаров, переданных на реализацию по договору комиссии, у комитента откроем дополнительный субсчет к счету 76 «Расчеты с разными дебиторами и кредиторами» 76комиссионер.

Учетные записи будут выглядеть так:

Дт 45 Кт 41 — товары переданы комиссионеру; Дт 76субсчет «комиссионер» Кт 68 — начислен НДС на сумму аванса,

поступившего посреднику от покупателя; Дт 76субсчет «комиссионер» Кт 90-1 — товары реализованы комисси-

онером; Дт 90 Кт 45 — списана стоимость реализованных товаров;

Дт 90 Кт 68 — начислен НДС на стоимость проданных товаров; Дт 68 Кт 76субсчет «комиссионер» — принят к вычету НДС с аванса

покупателя; Дт 44 Кт 76субсчет «комиссионер» — вознаграждение комиссионера

и часть его дополнительной выгоды включены в расходы на продажу комитента; Дт 19 Кт 76субсчет «комиссионер» — учтен НДС, предъявленный комис-

сионером; Дт 68 Кт 19 — НДС, предъявленный комиссионером, принят к вычету;

Дт 51 Кт 76субсчет «комиссионер» — получены денежные средства от комиссионера.

Контрольные вопросы

1.Положения, какого нормативного документа являются правовой основой комиссионной торговли?

2.В чем экономический смысл и необходимость применения забалансовых счетов в комиссионной торговле?

57

3.Какие проводки формируют дебетовое и кредитовое сальдо счета 90 «Продажи» у комиссионера в случае, если расчетов с покупателем он не ведет?

4.Какие проводки формируют дебетовое и кредитовое сальдо счета 90 «Продажи» у комиссионера в случае, если он ведет расчеты с покупателем?

5.Какие проводки формируют дебетовое и кредитовое сальдо счета 90 «Продажи» у комитента?

Рекомендуемая литература и нормативно-правовые акты

1.Гражданский кодекс РФ (часть вторая) (утв. Федеральным законом от 26.01.19996 №14-ФЗ).

2.Постановление Правительства РФ от 06.06.1998 № 569 «Об утверждении Правил комиссионной торговли непродовольственными товарами».

3.План счетов бухгалтерского учета и инструкция по его применению (утв. Приказом Министерства финансов РФ от 31.10.2000 № 94н).

4.Семенихин, В. В. Торговля: Правовое регулирование, налоговый и бухгалтерский учет : энциклопедия. — 5-е изд., перераб. и доп. — М. : ГроссМедиа, РОСБУХ, 2016.

5.Агафонова, М. Н. Бухучет в розничной торговле: образцы заполнения документов : практическое пособие. — 3-е изд., перераб. и доп. — М. : Гросс Медиа, РОСБУХ, 2008.

58

ТЕМА 8. РЕЗЕРВЫ И ОЦЕНОЧНЫЕ ОБЯЗАТЕЛЬСТВА

Изучение понятия резервов и оценочных обязательств, правил их учета и отражения в отчетности, вообще говоря, относится к общему курсу бухгалтерского учета. Однако, поскольку в нашей дисциплине мы встретились с ними, изучая элементы рабочего плана счетов торговой организации (см. раздел 3), необходимо остановиться на них поподробнее.

8.1. Общее понятие резервов и оценочных обязательств

Резерв в бухгалтерском учете понимается так же, как и в повседневной жизни, как некий запас, резервный фонд, источник ресурсов на некий страховой случай. Соответственно и расходуется запас при наступлении такого вот страхового случая.

В общем случае, в бухгалтерском учете организация может создавать следующие виды резервов:

резерв по сомнительным долгам;

резервы по оплате предстоящих расходов (по оплате предстоящих отпусков, по гарантийным обязательствам);

резерв под обесценение финансовых вложений;

резерв под снижение стоимости материальных ценностей.

NB! В налоговом законодательстве номенклатура возможных резервов иная, поэтому применение резервов, не предусмотренных НК РФ, может привести к расхождениям между бухгалтерским и налоговым учетом.

Применительно к тематике нашей дисциплины полезным является изучение резерва под снижение стоимости материальных ценностей, также рассмотрим резерв по оплате предстоящих отпусков.

С 01.01.2011, даты вступления в силу ПБУ 8/2010 «Оценочные обязательства, условные обязательства и условные активы» понятие «резерв» заменено на понятие «оценочного обязательства».

В соответствии с п. 5 ПБУ 8/2010, оценочное обязательство — обязательство с неопределенной величиной и (или) сроком исполнения. Оно может возникнуть из норм законодательных и иных нормативных правовых актов, судебных решений, договоров. Оценочные обязательства в бухучете признаются при одновременном соблюдении следующих условий:

у организации имеется обязанность, явившаяся следствием прошлых событий ее хозяйственной жизни, исполнения которой нельзя избежать. Когда у организации возникают сомнения в наличии такой обязанности, организация

59

признает оценочное обязательство, если в результате анализа всех обстоятельств и условий, включая мнения экспертов, более вероятно, чем нет, что обязанность существует;

уменьшение экономических выгод организации, необходимое для исполнения оценочного обязательства, вероятно;

величина оценочного обязательства может быть обоснованно оценена. В соответствии с Планом счетов бухгалтерского учета, оценочные обяза-

тельства отражаются на счете 96 «Резервы предстоящих расходов». В зависимости от характера оценочного обязательства его значение относится либо на расходы по обычным видам деятельности, либо на прочие расходы, либо включается в стоимость актива.

Поскольку не во всех еще нормативных документах, прежде всего, в Плане счетов и в Налоговом кодексе РФ, терминология поменялась, в своих примерах мы будем пользоваться понятием «Резерв».

8.2. Экономический смысл использования резервов, примеры их создания и учета

Рассмотрим механизм создания и использования резервов на достаточно простом примере резерва на оплату отпусков.

1. Создание резерва на оплату отпусков работникам организации (основного, вспомогательного производств, АУП и др.):

Дт 20/25/26/28/23 Кт 96субсчет учета резерва на отпуск — на сумму предстоящих затрат на оплату отпусков, с учетом социальных отчислений (страховых взносов).

Порядок расчета размера резерва на оплату отпусков в бухгалтерском учете не регламентирован, поэтому его надо разработать самостоятельно и закрепить в учетной политике. В специальной литературе встречается несколько вариантов:

в конце отчетного периода сразу создавать резерв, исходя из предполагаемого (статистического) размере годового объема отпускных выплат;

создавать такой резерв в начале месяца исходя из средних выплат на отпуск по текущему месяцу.

2.Начисление отпускных работникам, которым предоставляется отпуск,

сучетом страховых взносов:

Дт 96субсчет учета резерва на отпуск Кт 70 — на сумму отпускных; Дт 96субсчет учета резерва на отпуск Кт 69 — начислены страховые

взносы на сумму начисленных отпускных.

60