Ведение бухгалтерского учета по международным стандартам финансовой отчетности

1.Активы — т.е. ресурсы, они подведомственны и контролируемы хозяйствующим субъектом, возникли из операций прошлых периодов, от них ожидаются экономические прибыли в будущем.

Активы могут принести прибыли путем использования в процессе производства, оказания услуг, работ, путем обмена на другой актив, могут быть переданы в погашение обязательств и просто реализованы.

2.Пассивы — состоят из суммы задолженностей, т.е. это обязательства, полученные в прошлых периодах, в будущем их нужно погасить( наличными, предоставлением товаров, продукции, оказанием услуг, работ, обменом на другое обязательство или переводом в состав капитала ).

3.Капитал — разница между активами и обязательствами компании. Среднюю цену капитала компании можно определить как среднюю рыночную стоимость акций компании.

4.Доход — прирост экономических выгод за определенный отчетный период, т.е. увеличение капитала, через увеличение активов или снижение обязательств в результате ведения хозяйственной деятельности субъектом.

5.Расходы — уменьшение экономических выгод за отчетный период, в результате снижения активов и возникновения новых обязательств, уменьшающих капитал, в результате ведения хозяйственной деятельности субъектом.

Согласно стандарту МСФО 1 «Представление отчетности», учетная политика хозяйствующего субъекта должна раскрывать основные учетные методы, методы оценки и порядок признания активов и обязательств, принятых в учетной практике компании. Также в учетной политике должны быть указаны показатели, которые лежат

воснове оценки или пересчета данных финансовой отчетности.

В пояснительной записке, согласно стандарта МСФО 1, указывается вся существенная и необходимая пользователям информация, которая не приведена в самом финансовом отчете, здесь описывается характер деятельности компании, указываются из показателей одной или нескольких (если отчитывается холдинг) компаний состоит финансовая отчетность, также указывается головная компания, осуществляющая контроль над отчитывающейся фирмой, детализируются отдельные статьи отчетов, указываются коэффициенты, индексы курсов валют, методы, которые были использованы при составлении отчетности, отражается информация не выраженная в отдельных отчетах и другая справочная информация, которая была использована в расчетах данных и для сравнения, вплоть до числа работающих в компании, представляющей финансовый отчет. Отражаются все корректировки и изменения вносимые в учет, связанные в изменением учетной политики (объясняются причины таких изменений, суммы корректировок, метод корректировки).

Как было описано выше, в состав финансовой отчетности входит учетная политика хозяйствующего субъекта, которая должна содержать методы признания, оценки проводимых хозяйствующим субъектом операций ( с основными средствами, нематериальными активами, отдельно гудвила, по учету НИОКР, операций инвестиционного характера и финансовым вложениям, аренде, договорам подряда, получения государственной помощи, оплате труда работникам компании, отдельно отразить порядок учета пенсионных планов, операций по созданию резервов, признанию доходов, денежных эквивалентов и налога на прибыль, ), особенно это важно для представления консолидированной отчетности, т.к. в этом случае все фирмы в составе отчитывающейся организации должны применять единую учетную политику, кстати здесь также необходимо отразить методику составления консолидированной

21

отчетности и в зависимости от характера консолидации( методику учета объединения бизнеса, совместной деятельности, в случае наличия зарубежных дочерних компаний или совместных иностранных операций — методику учета валютных операций и пересчета в валюту страны, отчитывающейся компании). Необходимо отразить случаи и порядок изменения принятой учетной политики компании, а также, каким образом данные изменения отразятся в учете. Также отражаются все случаи невыполнения требований стандартов МСФО, а также причины такого невыполнения и его денежная оценка и влияние на показатели финансовой деятельности хозяйствующего субъекта в представленной отчетности. Невыполнение требований МСФО для МСФО-отчетности

— исключительный случай, вероятен только если есть веские причины считать, что выполнение требований МСФО исказит реальные показатели деятельности компании, но в таком случае отступление от стандартов МСФО необходимо обосновать и описать в примечаниях к финансовой отчетности с указанием качественного и суммового (в денежном выражении) влияния на данные МСФО-отчетности.

4.1. Бухгалтерский баланс

В российской системе бухгалтерского учета форма баланса закреплена законодательно, в системе МСФО нет. Бухгалтерский баланс по МСФО имеет вид отчета горизонтального или вертикального, название статей и разделов баланса также могут отличаться в зависимости от структуры построения баланса . Так, в американском балансе активы размещены в равенстве с суммой обязательств и капитала, статьи актива размещаются в порядке убывания. А, например, в английский баланс строится по принципу разница активов и обязательств равна капиталу и статьи актива размещены, наоборот, в порядке возрастания. В континентальном балансе активы равны сумме капитала и обязательств, а пассивы в таком балансе начинаются с капитала и далее обязательства в порядке возрастания их значимости, в отличии от американского и английского баланса, где пассивы убывают по значимости и последним показывается капитал.

Таким образом, в бухгалтерском балансе статьи группируются на экономические блоки.

Адресная часть баланса содержит название компании, организационную форму хозяйствующего субъекта, дату составления баланса.

Основные требования к бухгалтерскому балансу утверждены международным стандартом финансовой отчетности 1 «Представление финансовой отчетности». Согласно данному стандарту хозяйствующий субъект самостоятельно определяет классификацию статей активов и обязательств, причем раздельно по срочности погашения обязательств или дебиторской задолженности (до года –краткосрочные или текущие обязательства, а свыше одного года — долгосрочные).

Минимальная информация, которую необходимо показать –это основные средства, нематериальные активы, финансовые активы, долевые инвестиции, запасы, денежные средства и их эквиваленты, торговая и прочая дебиторская и кредиторская задолженность, налоговые обязательства и требования, резервы, капитал, долгосрочные обязательства с процентами, доля меньшинства.

22

Вактиве бухгалтерского баланса показывают текущие оборотные активы (основные средства, нематериальные активы, запасы), долгосрочные инвестиции, налоговые активы, задолженность за покупателями и прочие активы.

Впассиве показывают — текущие обязательства (например, по расчетам с поставщиками), долгосрочные обязательства, налоговые обязательства, собственный капитал.

Текущие активы — это запасы, дебиторская задолженность, легкореализуемые, высоколиквидные ценные бумаги, авансы выданные. Т.е. это активы, которые будут реализованы либо немедленно, либо в течении ближайших двенадцати месяцев. Также

ккраткосрочным активам относятся денежные средства.

Нематериальные активы — это патенты, авторские права, торговые марки, лицензии, гудвилл (если имела место перепродажа фирмы) и прочие активы. Раскрываются операции приобретения или создания актива, суммы первоначальной оценки актива (если есть в составе первоначальной оценки курсовые разницы — отражают сумму и порядок их расчета), отдельно показывают сумму гудвила. Также раскрывают операции выбытия актива, суммы и метод переоценки, суммы обесценения активов и суммы восстановления стоимости актива, метод и суммы амортизации,

Основные средства — это здания, сооружения, земля, оборудование по остаточной стоимости. В балансе их нужно раскрыть по группам основных средств в первоначальной оценке и суммах начисленной по ним амортизации. Необходимо отразить все изменения в количестве и суммах оценок основных средств (раскрываются операции покупки, ликвидации, продажи, сумма и способ переоценки, снижения стоимости актива, указываются суммы курсовых разниц, отнесенные на объект в случае его покупки за валюту или в случае составления консолидированной отчетности по группе предприятий, в состав которой входит иностранная компания).

Долгосрочные инвестиции — это инвестиции в ценные бумаги, фонды, филиалы, в основные средства (кроме тех, которые используются в текущей хозяйственной деятельности). Здесь отражают суммы первоначальной оценки, обесценения и восстановления стоимости активов результаты хеджирования, суммы дохода, расхода по активам и другие существенные условия.

Всостав прочих активов включаются все остальные активы не классифицируемые по вышеуказанным статьям. Текущие активы ( к использованию в течении ближайших 12 месяцев) раскрываются отдельно.

Пассив включает собственный капитал и текущие ( краткосрочные) и долгосрочные обязательства.

Краткосрочное обязательство отличается кратким сроком погашения (в течении ближайших 12 месяцев) и показываются в балансе отдельной строкой.

Обычно такое обязательство покрывается текущими активами или через новые обязательства, это могут быть счета, предъявленные поставщиками и подрядчиками к оплате, авансы полученные, начисленные налоги и зарплата работникам, векселя к оплате плюс те долгосрочные обязательств, которые погашаются в ближайшие 12 месяцев.

Вотличие от краткосрочных, долгосрочные обязательства — обязательства с погашением больше года. Это обязательства по пенсионным договорам (необходимо указать информацию по пенсионным планам, связанных с ними активов и обязательств), долгосрочные векселя к оплате и арендные обязательства (отражают особенности договорных отношений по аренде и обратной аренде), а также облигации

кпогашению.

23

А собственный капитал показывает сумму средств, которую можно разделить между собственниками и включает в себя стоимость выпущенных акций, нераспределенную прибыль прошлых лет и дополнительный капитал.

Насколько детально отразить данные бухгалтерского учета зависит от самого хозяйствующего субъекта, от уровня существенности раскрываемых в балансе экономических показателей, от интересов пользователей.

Но в целом баланс должен отражать все вышеперечисленное, с детальным анализом представленных в балансе срок активов и обязательств, допускается детально раскрыть строки баланса в примечаниях к нему. Также, в примечаниях необходимо указать все ограничения, наложенные на использование активов раскрыть особенности договорных отношений по конкретным обязательствам, условные события и их влияние на хозяйственную деятельность в денежной оценке, индексы, используемые в целях переоценки и определения курсовой разницы, раскрываются методы начисления амортизации, методы списания ТМЗ, созданные резервы, например, под обесценения, под сомнительные долги (указывают их назначение, порядок образования, использования и списания), отдельно отражаются налоговые активы и обязательства и временные разницы, полученные суммы и условия получения государственной помощи,

Естественно, в балансе должны быть отражены отдельные вопросы (характер отношений, доля участия, суммы инвестиций, суммы дохода по отношениям, применяемый в расчетах уровень цен и т.п.), касающиеся отношений головной компании и ее филиалов, отношения связных сторон, отношения с ассоциированными компаниями, если хозяйствующий субъект – акционерное общество, необходимо показать информацию об акциях (оплаченных и неоплаченных), стоимость акций, сколько выпущено привилегированных и обычных акций, эмиссионный доход.

Отдельно необходимо раскрыть дивиденды по акциям, а также все образованные фонды и их назначение, вознаграждения руководящему составу (за трудовую деятельность, компенсационные выплаты, пенсионные планы, выплаты акциями компании и т.д.), события произошедшие после отчетной даты, но до даты представления отчета (указывают характер события, его влияние на хозяйственную деятельность в денежном выражении), стоимость сельскохозяйственных (биологических) активов (их наименование, оценка, изменение стоимости активов, прибыль или убыток на дату признания с/х активов, возможные ограничения на использование с/х активов, государственные субсидии для производства с/х активов.

Взаимозачет активов и обязательств разрешается только в отдельных разрешенных требованиями МСФО случаях или, если зачитываемые статьи не существенны для пользователя отчетности.

Поскольку бухгалтерский баланс документ открытый, то в него можно добавлять какие — либо строки или убирать лишние, главное, чтобы баланс отвечал требования МСФО и интересам пользователей.

4.2. Отчет о прибылях и убытках

Отчет о прибылях и убытках так же как и бухгалтерский баланс имеет адресную часть, состоящую из наименования организации, даты отчета, организационно — правовой формы хозяйствующего субъекта.

24

Встандарте МСФО 1 «Представление финансовой отчетности» также закреплены основные требования к показателям данного отчета.

Согласно данному стандарту отчет должен содержать показатели — выручка (чистая выручка без налога на добавленную стоимость), прибыли и убытки от основной деятельности ( отдельно до налогообложения и после налогообложения) и операционной деятельности, расходы по финансовой деятельности (прямые затраты труда, накладные расходы и т.п.) и их анализ, прибыли или убытки зависимых и совместных предприятий, рассчитанные по методу долевого участия, расходы по налогу на прибыль, чрезвычайные доходы и расходы, доля меньшинства и чистая прибыль или убыток за отчетный период.

Данный отчет можно составить в двух вариантах, либо раскрывать расходы по характеру затрат (операционные, чрезвычайные и т.п.), либо по составу затрат (заработная плата и расходы по пенсионным планам, материальные расходы, амортизационные отчисления т.п.). Какой метод использовать выбирает сам хозяйствующий субъект.

Влюбом случае отчет о прибылях и убытках должен содержать данные обо всех поступлениях от продажи товаров, оказания услуг, работ, обмена активами, отдельно раскрывать периодические лицензионные платежи и другие подобные обязательные платежи за право использования чего-либо, также отражается полученная или уплаченная плата за пользование заемными средствами, поступления или затраты по аренде, часть прибыли к распределению между собственниками бизнеса и расходы на производство продукции или оказание услуг, работ, выплаты сотрудникам организации, а также по их пенсионным платам (отдельно по планам с установленными выплатами, отдельно по планам с установленными взносами, желательно их отдельно раскрыть по конкретным доходам и расходам в зависимости от типа пенсионного плана), раскрываются амортизационные отчисления, коммерческие расходы по сбыту продукции, накладные расходы, операционные доходы и расходы, расходы и доходы в виде суммовых и курсовых разниц, затраты на НИОКР, расходы по обесценению активов и связанное с этим восстановление стоимости обесценения, суммы доходов и расходов от чрезвычайных операций, результаты исправления и внесения изменений в учет в результате фундаментальных ошибок (описывается характер фундаментальной ошибки, ее сумма, сумма корректировок отдельно по прошлому и текущему периоду, в случае если корректировку сделать не представляется возможным, объяснить причины этого).

Взаимозачет доходов и расходов возможен только в отдельных разрешенных требованиями МСФО случаях или, если зачитываемые статьи не существенны для пользователя отчетности.

Впояснениях к отчету о прибылях и убытках также раскрывают всю существенную информацию, например, эмиссия акций и расходы на ее проведение, операции с собственниками бизнеса, покупка собственных акций, объявленные дивиденды по акциям (причем дивиденды по привилегированным акциям выплачиваются фиксировано в первую очередь, а поэтому имеют статус обязательного расхода и, соответственно, должны быть показаны в качестве расхода при определении прибыли до налогообложения), характер чрезвычайных расходов (например, стихийные бедствия, причиненный ущерб), раскрываются доходы от совместных операций и операций с ассоциированными компаниями, курсовые и суммовые разницы.

25

Денежные средства и их эквиваленты, представленные в иностранной валюте подлежат пересчету по курсу на дату движения денежных средств и их эквивалентов.

Проценты, денежные средства и проч. От чрезвычайных операций в учете разделяются в соответствии с видом деятельности, в которой произошла чрезвычайная операция и связанное с этим движение денег.

Денежные потоки, полученные или выплаченные в результате совместных операций, отражаются в отчете в соответствии с долей участия хозяйствующего субъекта в совместной деятельности.

Внекоторых случаях возможен взаимозачет поступлений и расходования денежных средств.

Отчет о движении денежных средств должен раскрывать информацию о денежных средствах и их эквивалентах в сопоставлении со статьями бухгалтерского баланса, характер финансовых и инвестиционных операций, операций хеджирования (методы хеджирования и его результаты), операций совместной деятельности и операций с дочерними и ассоциированными компаниями. Отдельно раскрывают движение денежных средств по приобретению и продаже филиалов, уплате налогов, получению и уплате дивидендов, процентов по кредитам, операции объединения бизнеса, либо выделения компании (указывают наименование юридических лиц, характер их деятельности, дату операции, методы учета операций объединения, либо разделения, отдельные детали операции, которые дают оценку объединения, либо разделения и характеризуют процесс).

Вцелом же отчет о движении денежных средств должен отразить работу хозяйствующего субъекта с денежными потоками, т.е. как компания обеспечивает себя денежными средствами, обеспечивает их прирост, удерживает их в достаточном для нормальной работы (для расширенного воспроизводства).

4.4. Отчет о движении капитала.

Отчет о движении капитала отображает данные об увеличении или уменьшении чистых активов, т. е показывает средства, которые можно разделить между собственниками бизнеса.

Его форма также не регламентирована законодательно, в МСФО 1 только перечислена информация, отображаемая в отчете.

В отчет о движении капитала включается информация о собственном капитале на начало отчетного периода, инвестиций собственников компании, чистая прибыль или убыток за отчетный период, изъятие средств собственниками бизнеса и собственный капитал на конец отчетного периода.

Таким образом, отчет должен отражать доходы и расходы, отнесенные на увеличение или уменьшение капитала (например, результаты хеджирования, переоценки некоторых активов), а также результаты изменений в учетной политике и исправлений фундаментальных ошибок.

Отчет о движении капитала должен раскрывать операции с владельцами компаний (полученные от них взносы или выплаченные дивиденды), расписывается капитал каждого владельца, т.е. доля чистой прибыли приходящегося на каждого собственника и проценты на начисленный капитал, эмиссия собственных акций (количество выпущенных акций, затраты на эмиссию, количество оплаченных и

27

неоплаченных акций, а также их номинальная стоимость, характер акций (обычные или привилегированные), а также соответствующий порядок начисления и выплаты дивидендов), отдельно раскрывают акции, которые принадлежат зависимым компаниям и выкупленные обратно в собственность компании акции, остаток нераспределенной прибыли на начало отчетного и конец периода, налоги, влияющие на размер капитала, а также изменения в капитале (изменения резервов, например, резерва по хеджированию, по переоценке активов, эмиссионного дохода и проч.), здесь необходимо раскрыть назначение и характер созданных резервов в составе капитала акционерного общества и порядок их распределения.

Вышеописанный порядок раскрытия показателей движения и изменения капитала применим не только для акционерных обществ, но и для других форм хозяйствования, не выпускающих акций, характер представления данных о капитале не меняется, отчет должен отражать наличие и изменения собственного капитала, а также все существенные моменты, связанные с капиталом компании.

4.5. Консолидированная финансовая отчетность

Основой составления консолидированной отчетности служит международный стандарт 27 «Консолидированная и индивидуальная финансовая отчетность», такая отчетность служит основой представления данных о деятельности хозяйственного субъекта с учетом его дочерних и зависимых обществ в интересах пользователей отчетности. В представлении данных зависимых обществ также следует применять стандарт МСФО 28 «Инвестиции в ассоциированные компании». Общества, возникающие в результате слияния, поглощения, объединения бизнеса при составлении консолидированной отчетности используют стандарт МСФО 3 «Объединение бизнеса».

Для международного бизнеса составление консолидированной отчетности распространенное явление, поскольку западные корпорации чаще всего представляют собой объединение компаний, занимающихся различной деятельностью, в данное объединение могут входить промышленное предприятие, банк, страховая организация

ит.д. и все они отдельные юридические лица. А консолидированная отчетность в данном случае является достоверным источником информации о деятельности материнской компании и дочерних хозяйствующих субъектов, различных объединений, позволяет оценить влияние одного юридического лица на другие.

Такая отчетность состоит из консолидированных финансовых статей, т.е. финансовые статьи группы юридических лиц, представленные в финансовой отчетности как одно целое. Отдельно показывается доля меньшинства, т.е та часть бизнеса, которая не контролируется материнской компанией (это доля бизнеса принадлежит собственникам, владеющим менее половины акций), доля меньшинства показывается в разделе капитал, отдельно от капитала материнской компании, то же самое по прибыли, активам и обязательствам, которые рассчитываются и указываются в консолидированной отчетности отдельно от соответствующих показателей материнской компании. Также необходимо отразить совместную деятельность, в результате которой ни одна из компаний не контролирует другую, но вместе контролируют совместный бизнес и разделяют риски.

Материнская организация представляет собой организацию, которая владеет 50 %

иболее доли компании.

28

Процесс подготовки консолидированной отчетности состоит в пошаговом объединении каждой статьи активов и обязательств, доходов, расходов и капитала разных компаний в общую статью доходов, расходов, активов и обязательств. Чтобы избежать двойного учета показателей финансовой отчетности в процессе объединения статей актива и пассива, следует исключать суммы инвестиций материнской компании в свои дочерние фирмы, а также капитал дочерней компании, который принадлежит материнской компании, также исключают двойной учет взаимных операций внутри группы компаний.

Но для этого нужно, чтобы финансовые отчеты данных компаний были составлены на одну дату представления, в одной валюте и с использованием одних и тех же учетных методов. Если этого сделать невозможно, необходимо выбрать дату консолидации и откорректировать на эту дату финансовые отчеты компаний, а затем уже объединять статьи. В консолидированную отчетность необходимо включать всю группу предприятий (дочерних, зависимых, совместных), даже если их деятельность очень разнородна, если все же по каким — либо причинам есть исключения из консолидированной отчетности, то должен быть приложен перечень компаний, деятельность которых не включена в отчетность, а также необходимо раскрыть причины исключения таких компаний. Показатели деятельности дочерних фирм включаются в состав сводной отчетности с момента приобретения материнской компании дочерней фирмы. Следует помнить, что всякие исключения компаний из состава консолидированной отчетности крайне нежелательно, т.к. в таком случае теряется сам смысл финансовой отчетности — предоставление достоверной, надежной, полезной и полной информации о группе хозяйствующих субъектов пользователю отчетности.

Согласно стандарту МСФО 27 контроль материнской компании над дочерней может быть не прямой (через владение 50% голосующих акций), а опосредован (косвенное влияние).

Если, сами материнская компания является чье —то дочерней фирмой, в таком случае она может не составлять сводную отчетность, но ей необходимо в своей отчетности данную причину раскрыть, указать свою материнскую компанию (наименование, адрес регистрации) и описать каким образом учитываются собственные дочерние фирмы. Также не составляется сводная финансовая отчетность если материнская компания выпускает в данный момент ценные бумаги на фондовом рынке и ее акции обращаются на рынке.

Также в консолидированную отчетность не включаются дочерние компании, приобретенные целиком как имущественный комплекс в целях реализации в ближайшем будущем, а также дочерние компании, которые не контролируют или слабо контролируют свои средства ввиду каких —либо серьезных ограничений.

В данном смысле такие дочерние компании будут больше отвечать критериям инвестиционного инструмента и подчиняться требованиям других стандартов МСФО.

4.6. Особенности формирования отчетности банков и совместных предприятий

Банк — финансовое учреждение, которое аккумулирует временно свободные денежные средства, привлекая вкладчиков, инвесторов, а также размещает

29

привлеченные денежные средства в ценные бумаги, предоставляет ссуды, займы, кредиты, осуществляет другие финансовые операции с целью получения дохода.

Банки являют собой сектор экономики, который оказывает значительное влияние на все процессы жизни общества и в целом на экономическое развитие общества. Так как, посредством банковской системы, операций и денежных потоков, проходящих через нее, поддерживаются национальные валюты, идет рост или, наоборот, сдерживаются инфляционные процессы, от способности банков функционировать и развиваться зависит их ликвидность. Банковская система необходимое звено в связях с регулирующими органами. Активы банковской системы — запасы и резервы государства и его экономических субъектов.

Таким образом, банки играют особую роль в экономической жизни общества, а поэтому к ним предъявляются наряду с общими требованиями и некоторые другие — связанные с нюансами банковской системы требования.

Порядку учета активов и пассивов, учетной политике, балансу, отражению отдельных вопросов в учете посвящается стандарт МСФО 30 «Раскрытие

информации в финансовой отчетности банков и аналогичных финансовых институтов».

Международный стандарт финансовой отчетности 30 применяется как для банков, так и для других организаций, которые также занимаются банковской деятельностью. Кроме того, а банковские операции распространяю свое действие и правила и все остальные стандарты МСФО, применительно к каждой конкретной операции.

Рассмотрим некоторые требования стандарта МСФО 30. Так учетная политика банковского учреждения должна содержать выбранный банком метод признания, оценки операций инвестирования, операций по финансовому вложению в ценные бумаги, также в учетной политике выбирают и закрепляют метод оценки и признания доходов, убытков по кредитным операциям, банковских рисков, создания резервов и списания нереальных ко взысканию задолженностей.

Вотчетности финансовых учреждений необходимо отразить справедливую стоимость обязательств, активов, приобретенные в целях реализации.

Вфинансовой отчетности банков должны раскрываться характер и сумма условных событий, связанных с операциями кредитования, ценными бумагами, отдельно раскрываются гарантии, связанные с тем или иным кредитованием, суммы полученной от государства помощи и т.п., средние процентные ставки, активы и обязательства, значительные валютные суммы.

Все активы и обязательства банка раскрываются в финансовом отчете по характеру и срокам гашения активов или обязательств, по концентрациям риска.

Отдельно раскрываются доходы от основной деятельности, комиссионные, валютные, процентные доходы, доходы по финансовым инструментам и от долевого участия.

Вотчетности следует указать всю существенную информацию по банковским рискам, все те активы, которые являются залогом или обеспечением по банковским операциям, а также суммы активов, взысканных по операциям кредитования. По кредитованию отдельно следует раскрыть сумму резервов, созданных на случай получения убытков и невозврата кредитных средств (раскрываются все изменения в резерве, произведенные за отчетный период).

Все суммы, которые банк классифицирует как резервы по операциям кредитования и банковскому риску следует учитывать как распределение чистой прибыли.

30