Больничные листы и пособия в связи с материнством. Новый порядок расчета

17. НЕКОТОРЫЕ ОСОБЕННОСТИ НАЧИСЛЕНИЯ И УПЛАТЫ СТРАХОВЫХ ВЗНОСОВ

Принятие ФЗ от 24 июля 2009 г. № 212-ФЗ повлекло за собой не только значительные изменения в порядке начисления и уплаты страховых взносов, в размере страховых тарифов, но и послужило причиной отмены как отдельных законодательных актов, так и некоторых законодательных норм.

Во-первых, следует указать на отмену Федерального закона от 31 декабря 2002 г. № 190-ФЗ «Об обеспечении пособиями по обязательному социальному страхованию граждан, работающих в организациях и у индивидуальных предпринимателей, применяющих специальные налоговые режимы, и некоторых других категорий граждан», который устанавливал порядок начисления и выплаты пособий по обязательному социальному страхованию граждан, работающих в организациях и у индивидуальных предпринимателей, применяющих специальные налоговые режимы, и некоторых других категорий граждан, а также порядок уплаты страховых взносов отдельными категориями страхователей. Отныне уплата страховых взносов на обязательное социальное страхование по временной нетрудоспособности указанными категориями плательщиков производится в общем порядке.

Во-вторых, из перечня не подлежащих обложению страховыми взносами сумм, выплачиваемых в пользу физических лиц, исключены (см. ч. 1 ст. 9 ФЗ от 24 июля 2009 г. № 212-ФЗ):

1)суммы единовременной материальной помощи, выплачиваемые членам семьи умершего работника;

2)выплаты в денежной форме за работу с тяжелыми, вредными и (или) опасными условиями труда;

3)выплаты в иностранной валюте взамен суточных членам экипажей судов заграничного плавания и личному составу экипажей российских воздушных судов, выполняющих международные рейсы.

Ранее указанные выплаты не облагались единым социальным налогом.

К этому следует добавить и то, что единовременная материальная помощь, оказываемая работодателем в случае рождения (усыновления или удочерения) ребенка (не более 50 000 руб. на каждого ребенка), не включается в базу для начисления страховых взносов при условии, что такая помощь выплачивается в течение года после рождения (усыновления или удочерения) (см. подп. «в» п. 3 ч. 1 ст. 9 ФЗ от 24 июля 2009 г. № 212-ФЗ).

В-третьих, увеличились тарифы страховых взносов, а взносы на обязательное медицинское страхование с 1 января 2012 г. буду уплачиваться только в ФФОМС.

101

В-четвертых, отменено ограничение предельного размера пособий по временной нетрудоспособности и по беременности и родам фиксированной суммой. Однако при этом средний дневной заработок, из которого исчисляются пособия по временной нетрудоспособности, по беременности и родам, не может превышать средний дневной заработок, определяемый путем деления предельной величины базы (на 2010 г. — в размере

415 000 руб., см. ч. 4 ст. 8 ФЗ от 24 июля 2009 г. № 212-ФЗ) для начисления страховых взносов в ФСС РФ на день наступления страхового случая, на 365 (см. п. 3.1. ст. 14 ФЗ от 29

декабря 2006 г. № 255-ФЗ). Постановлением Правительства РФ от 27 ноября 2010 г. № 933 установлено, что база для начисления страховых взносов с учетом ее индексации составляет в отношении каждого физического лица сумму, не превышающую 463000 рублей нарастающим итогом с 1 января 2011 г.

В-пятых, с 1 января 2011 г. для плательщиков страховых взносов, производящих выплаты и иные вознаграждения физическим лицам, установленная предельная величина базы для начисления страховых взносов подлежит ежегодной (с 1 января соответствующего года) индексации в соответствии с ростом средней заработной платы в Российской Федерации.

В-шестых, не облагаются страховыми взносами суммы выплат и иных вознаграждений по трудовым договорам и гражданско-правовым договорам, в том числе по договорам авторского заказа в пользу иностранных граждан и лиц без гражданства, временно пребывающих на территории Российской Федерации (см. п. 15 ч. 1 ст. 9 ФЗ от 24 июля 2009 г.

№ 212-ФЗ).

В-седьмых, внесено уточнение, касающееся вопроса начисления страховых взносов, в соответствии с которым не следует начислять страховые взносы не только на суммы оплаты работодателем расходов на профессиональную подготовку и переподготовку сотрудников, но и на компенсацию работнику указанных затрат (см. п. 12 ч. 1 ст. 9 ФЗ от 24 июля 2009 г. № 212-ФЗ).

В-восьмых, с 1 января 2011 г. объект обложения страховыми взносами по обязательному социальному страхованию от несчастных случаев на производстве и профессиональных заболеваний и база для начисления совпадают с объектом обложения и базой, которые предусмотрены ФЗ от 24 июля 2009 г. № 212-ФЗ.

Следует отметить, что в 2010 г. общий размер страховых взносов оставался на уровне, предусмотренном для уплаты ЕСН в 2009 г., — 26%. В 2011 г. общая сумма подлежащих уплате страховых взносов составляет 34%, о чем указано в ст. 12 ФЗ от 24 июля 2009 г. № 212-ФЗ. Более подробно тарифы для начисления и уплаты страховых взносов в 2010 г. регламентированы в ст. 57 ФЗ от 24 июля 2009 г. № 212-ФЗ.

102

Особо следует обратить внимание на положения ФЗ от 24 июля 2009 г. № 212-ФЗ установленные на переходный период 2011–2019 гг. (см. ст. 58).

В течение данного переходного периода применяются пониженные тарифы страховых взносов для следующих категорий плательщиков страховых взносов, производящих выплаты физическим лицам:

1)для сельскохозяйственных товаропроизводителей, отвечающих критериям, указанным в ст. 346.2 НК РФ, для организаций народных художественных промыслов и семейных (родовых) общин коренных малочисленных народов Севера, Сибири и Дальнего Востока Российской Федерации, занимающихся традиционными отраслями хозяйствования;

2)для организаций и индивидуальных предпринимателей, применяющих ЕСХН;

3)для плательщиков страховых взносов, производящих выплаты и иные вознаграждения физическим лицам, являющимся инвалидами I, II или III группы, — в отношении указанных выплат и вознаграждений, для общественных организаций инвалидов, для организаций, уставный капитал которых полностью состоит из вкладов общественных организаций инвалидов и в которых среднесписочная численность инвалидов составляет не менее 50%, а доля заработной платы инвалидов в фонде оплаты труда составляет не менее 25%, для учреждений, созданных для достижения образовательных, культурных, лечебнооздоровительных, физкультурно-спортивных, научных, информационных и иных социальных целей, а также для оказания правовой и иной помощи инвалидам, детям-инвалидам и их родителям (иным законным представителям), единственными собственниками имущества которых являются общественные организации инвалидов, за исключением плательщиков страховых взносов, занимающихся производством и (или) реализацией подакцизных товаров, минерального сырья, других полезных ископаемых, а также иных товаров в соответствии с перечнем, утверждаемым Правительством РФ по представлению общероссийских общественных организаций инвалидов;

4)для хозяйственных обществ, созданных после 13 августа 2009 г. бюджетными научными учреждениями в соответствии с Федеральным законом от 23 августа 1996 г. № 127-ФЗ «О науке и государственной научно-технической политике» и образовательными учреждениями высшего профессионального образования в соответствии с Федеральным законом от 22 августа 1996 г. 125-ФЗ «О высшем и послевузовском профессиональном образовании»;

5)для организаций и индивидуальных предпринимателей, имеющих статус резидента технико-внедренческой особой экономической зоны и производящих выплаты физическим лицам, работающим на территории технико-внедренческой особой экономической зоны;

103

6)для организаций, осуществляющих деятельность в области информационных технологий (за исключением организаций, имеющих статус резидента техниковнедренческой особой экономической зоны), которыми признаются российские организации, осуществляющие разработку и реализацию программ для ЭВМ, баз данных на материальном носителе или в электронном виде по каналам связи независимо от вида договора и (или) оказывающие услуги (выполняющие работы) по разработке, адаптации, модификации программ для ЭВМ, баз данных (программных средств и информационных продуктов вычислительной техники), установке, тестированию и сопровождению программ для ЭВМ, баз данных;

7)для российских организаций и индивидуальных предпринимателей, осуществляющих производство, выпуск в свет (в эфир) и (или) издание средств массовой информации (за исключением средств массовой информации, специализирующихся на сообщениях и материалах рекламного и (или) эротического характера), в том числе в электронном виде, основным видом экономической деятельности которых является:

а) деятельность в области организации отдыха и развлечений, культуры и спорта — в части деятельности в области радиовещания и телевещания или деятельности информационных агентств;

б) издательская и полиграфическая деятельность, тиражирование записанных носителей информации — в части издания газет или журналов и периодических публикаций,

втом числе интерактивных публикаций.

8)для организаций и индивидуальных предпринимателей, применяющих упрощенную систему налогообложения, основным видом экономической деятельности (классифицируемым в соответствии с Общероссийским классификатором видов экономической деятельности) которых являются:

а) производство пищевых продуктов; б) производство минеральных вод и других безалкогольных напитков; в) текстильное и швейное производство;

г) производство кожи, изделий из кожи и производство обуви; д) обработка древесины и производство изделий из дерева; е) химическое производство; ж) производство резиновых и пластмассовых изделий;

з) производство прочих неметаллических минеральных продуктов; и) производство готовых металлических изделий; к) производство машин и оборудования и т.д. (см. п. 8 ч. 1 ст. 58).

104

В течение 2011–2014 гг. для плательщиков страховых взносов, указанных в п. 1–3 приведенного перечня, применяются следующие тарифы страховых взносов:

В течение 2011–2019 гг. для плательщиков страховых взносов, указанных в п. 4–6 приведенного перечня, применяются следующие тарифы страховых взносов:

При этом плательщики страховых взносов, указанные в п. 4 приведенного перечня, применяют тарифы страховых взносов, предусмотренные на 2011–2019 гг., при выполнении ими следующих условий:

а) осуществление научно-исследовательских и опытно-конструкторских работ и практическое применение (внедрение) результатов интеллектуальной деятельности. Под научно-исследовательскими и опытно-конструкторскими работами подразумеваются работы по созданию новой или усовершенствованию производимой продукции (товаров, работ, услуг), в частности изобретательство;

б) применение упрощенной системы налогообложения.

Что касается плательщиков, перечисленных в п. 6 перечня, то они применяют тарифы страховых взносов, установленные на 2011–2019 гг., при выполнении ими условий, установленных ч. 2.1 и 2.2 ст. 57 ФЗ от 24 июля 2009 г. № 212-ФЗ.

В течение 2011–2014 гг. для плательщиков страховых взносов, указанных в п. 7 приведенного перечня, применяются следующие тарифы страховых взносов:

105

18. УЧЕТ И НАЛОГООБЛОЖЕНИЕ ПОСОБИЙ

Налогообложение пособий по временной нетрудоспособности и в связи с материнством имеет свои особенности. В настоящей главе мы рассмотрим некоторые из них.

Налог на доходы физических лиц. В соответствии с п. 1 ст. 217 НК РФ не подлежат налогообложению (освобождаются от налогообложения) государственные пособия, за исключением пособий по временной нетрудоспособности (включая пособие по уходу за больным ребенком), а также иные выплаты и компенсации, выплачиваемые в соответствии с действующим законодательством. При этом к пособиям, не подлежащим налогообложению, относятся пособия по безработице, беременности и родам.

Таким образом, НДФЛ следует удержать с суммы, начисленной по листку нетрудоспособности (больничному), если основанием выдачи этого листка явились:

1)утрата трудоспособности вследствие заболевания или травмы, в том числе в связи с операцией по искусственному прерыванию беременности или осуществлением экстракорпорального оплодотворения;

2)необходимость осуществления ухода за больным членом семьи;

3)карантин застрахованного лица, а также карантин ребенка в возрасте до 7 лет, посещающего дошкольное образовательное учреждение, или другого члена семьи, признанного в установленном порядке недееспособным;

4)осуществление протезирования по медицинским показаниям в стационарном специализированном учреждении;

5)долечивание в установленном порядке в санаторно-курортных учреждениях, расположенных на территории Российской Федерации, непосредственно после стационарного лечения.

Не облагаются НДФЛ следующие пособия:

1)пособие по беременности и родам;

2)единовременное пособие женщинам, вставшим на учет в медицинских учреждениях в ранние сроки беременности;

3)единовременное пособие при рождении ребенка;

4)ежемесячное пособие по уходу за ребенком;

5)единовременное пособие при передаче ребенка на воспитание в семью;

6)единовременное пособие на ребенка военнослужащего, проходящего военную службу по призыву;

7)ежемесячное пособие на ребенка военнослужащего, проходящего военную службу по призыву.

107

Налог на прибыль. Пособие, которое выплачивается за счет средств ФСС РФ, не уменьшает налогооблагаемый доход, поскольку данные выплаты не являются расходами предприятия. Иначе обстоит дело с пособием по временной нетрудоспособности вследствие заболевания или травмы (за исключением несчастных случаев на производстве и профессиональных заболеваний), выданным за счет предприятия за первые два дня нетрудоспособности работника, — оно включается в расходы при расчете налога на прибыль (относится к прочим расходам, связанным с производством и реализацией, согласно подп. 48.1 п. 1 ст. 264 НК РФ).

Помимо этого следует упомянуть и еще об одной особенности. С 1 января 2010 г. в связи с утратой юридической силы п. 15 ст. 255 НК РФ, работодатели больше не могут для целей налогообложения прибыли признавать в качестве расходов доплату сотруднику до фактического заработка в случае временной утраты трудоспособности. Тем не менее в этом отношении Минфином России даны разъяснения, согласно которым такого рода доплата всетаки может быть учтена при исчислении налогооблагаемой прибыли.

Так, в частности, письмом Департамента налоговой и таможенно-тарифной политики Минфина РФ от 14 сентября 2009 г. № 03-03-06/2/169 разъяснено, что отнесение работодателем сумм вышеуказанных доплат к расходам при исчислении налогооблагаемой прибыли возможно только в случае, если такие доплаты предусмотрены трудовыми и (или) коллективными договорами (контрактами) согласно ст. 255 НК РФ, а именно, — включаются согласно п. 25 ст. 255 НК РФ в состав других видов расходов, произведенных в пользу работника, предусмотренных трудовым договором и (или) коллективным договором.

Необходимо отметить и несколько особенностей, установленных в отношении предприятий, применяющих специальные режимы налогообложения.

Предприятия — налогоплательщики единого сельскохозяйственного налога

(ЕСХН). В соответствии с подп. 7 п. 2 ст. 346.5 НК РФ при определении объекта налогообложения данная категория налогоплательщиков уменьшает полученные ими доходы на расходы, произведенные на обязательное страхование, которые включают страховые взносы по всем видам обязательного страхования, в том числе — страховые взносы на обязательное пенсионное страхование, обязательное социальное страхование на случай временной нетрудоспособности и в связи с материнством, обязательное медицинское страхование, обязательное социальное страхование от несчастных случаев на производстве и профессиональных заболеваний.

Предприятия, перешедшие на упрощенную систему налогообложения (УСН).

Согласно положениям подп. 7 п. 1 ст. 346.16 НК РФ при определении объекта налогообложения они уменьшают полученные доходы на расходы по всем видам

108

обязательного страхования работников (включая страховые взносы на обязательное пенсионное страхование, обязательное социальное страхование на случай временной нетрудоспособности и в связи с материнством, обязательное медицинское страхование, обязательное социальное страхование от несчастных случаев на производстве и профессиональных заболеваний).

Однако здесь следует учитывать, что налогоплательщики, выбравшие в качестве объекта налогообложения доходы, по итогам каждого отчетного периода исчисляют сумму авансового платежа по налогу, исходя из ставки налога и фактически полученных доходов, рассчитанных нарастающим итогом с начала налогового периода до окончания соответственно первого квартала, полугодия, девяти месяцев с учетом ранее исчисленных сумм авансовых платежей по налогу. При этом сумма налога (авансовых платежей по налогу), исчисленная за налоговый (отчетный) период, уменьшается указанными налогоплательщиками на сумму страховых взносов на обязательное пенсионное страхование, обязательное социальное страхование на случай временной нетрудоспособности и в связи с материнством, обязательное медицинское страхование, обязательное социальное страхование от несчастных случаев на производстве и профессиональных заболеваний, уплаченных (в пределах исчисленных сумм) за этот же период времени в соответствии с законодательством Российской Федерации, а также на сумму выплаченных работникам пособий по временной нетрудоспособности. При этом

сумма налога (авансовых платежей по налогу) не может быть уменьшена более чем на

50% (п. 3 ст. 346.21 НК РФ).

Аналогичное условие применяется и в отношении плательщиков единого налога на вмененный доход (ЕНВД). Так, п. 2 ст. 346.32 НК РФ предусмотрено, что сумма единого налога, исчисленная за налоговый период, уменьшается налогоплательщиками на сумму страховых взносов на обязательное страхование (пенсионное, на случай временной нетрудоспособности и в связи с материнством, медицинское, от несчастных случаев на производстве и профессиональных заболеваний), уплаченных (в пределах исчисленных сумм) за этот же период времени при выплате налогоплательщиками вознаграждений работникам, занятым в тех сферах деятельности налогоплательщика, по которым уплачивается единый налог, а также на сумму страховых взносов в виде фиксированных платежей, уплаченных индивидуальными предпринимателями за свое страхование, и на сумму выплаченных работникам пособий по временной нетрудоспособности. При этом сумма единого налога не может быть уменьшена более чем на 50%.

Пример. Сотрудница организации ушла в отпуск по уходу за ребенком до достижения им возраста 1,5 лет. Согласно приказу руководителя ей назначили выплату

109

ежемесячного пособия по уходу за ребенком в размере 5600 руб. и компенсационную выплату 50 руб. в месяц. Бухгалтер организации будет ежемесячно делать в учете следующие записи до достижения ребенком возраста 1,5 лет:

Дебет 69-1, Кредит 70 — 5600 руб. — начислено ежемесячное пособие по уходу за ребенком;

Дебет 44, 26, Кредит 70 — 50 руб. — начислено пособие работнице; Дебет 70, Кредит 50 — 5650 руб. — выданы пособия работнице.

110