Теоретически возможны следующие варианты:

–аудитор высказывает мнение, что отчётность свободна от существенных искажений, в то время как в ней эти искажения есть;

–аудитор высказывает мнение, что в отчётности есть существенные искажения, в то время как они отсутствуют.

На практике второй вариант встречается редко.

Аудитор не в состоянии снизить аудиторский риск до нуля из-за неотъемлемых ограничений аудита, которые связаны:

–с природой бухгалтерской отчётности, так как многие показатели носят оценочный, приблизительный характер;

–с характером аудиторских процедур;

–с необходимостью проведения аудита в разумные сроки и за разумную

цену.

Чтобы провести аудит качественно и в разумные сроки, аудитору необходимо:

–составить план аудита, чтобы он был проведен наиболее эффективно;

–максимум усилий направить на проверку областей, где наиболее вероятны риски существенного искажения;

–пользоваться тестированием и иными способами исследования генеральных совокупностей на предмет искажений.

Существование неотъемлемых ограничений аудита не означает, что аудитор может довольствоваться менее убедительными аудиторскими доказательствами.

1.2.СОГЛАСОВАНИЕ УСЛОВИЙ АУДИТОРСКИХ ЗАДАНИЙ

Аудитор может принять предложение о проведении аудита или продолжить его проведение, если:

–обязательные условия для проведения аудита имеются в наличии;

–аудитор и руководство предприятия одинаково понимают условия аудиторского задания.

К обязательным условиям проведения аудита относят использование руководством при составлении отчётности приемлемой концепции подготовки этой отчётности и признание руководством своей ответственности за подготовку отчётности и за внутренний контроль на предприятии.

Приемлемая концепция подготовки отчётности создаёт для руководства организации надлежащую основу для работы, а аудитору даёт критерии для проверки этой отчётности.

Предполагается, что для подготовки отчётности общего назначения приемлемо использовать:

–Международные стандарты финансовой отчётности (МСФО);

–Международные стандарты финансовой отчётности для организаций общественного сектора (МСФООС);

8

– принципы бухгалтерского учёта и финансовой отчётности, распространяемые соответствующей авторитетной организацией по разработке стандартов в той или иной юрисдикции, если эта организация следует определённому и прозрачному регламенту работы, позволяющему учитывать мнение широкого круга заинтересованных сторон.

В Российской Федерации хозяйствующие субъекты при подготовке отчётности руководствуются законом о бухгалтерском учёте и положениями по бухгалтерскому учёту, в первую очередь, Положением по ведению бухгалтерского учёта и бухгалтерской отчётности в Российской Федерации, утверждённым приказом Минфина № 34н от 26.07.1998 г.[2].

Аудитору должен быть обеспечен доступ ко всей информации, которая имеет значение для проведения проверки. Если руководство предприятия до начала проверки ограничит объём работ, а аудитор поймёт, что в таких условиях он откажется от выражения мнения об отчётности, то аудитор не должен соглашаться на такое задание.

Если аудитор определил, что применяемая руководством предприятия концепция подготовки бухгалтерской отчётности, является неприемлемой или руководство не берёт на себя ответственность за составление отчётности и состояние СВК, аудитор не может принять задание.

Условия задания, согласованные аудитором и руководством, оформляют

вписьменном виде, обычно – в письме-соглашении. Условия должны включать:

1)цель и объём аудита бухгалтерской отчётности;

2)обязанности аудитора;

3)обязанности руководства;

4)указание на применимую концепцию подготовки отчётности;

5)описание предполагаемой формы и содержания заключений и отчётов, которые должен выдать аудитор.

Отправка аудитором письма-соглашения об условиях задания до начала проверки поможет избежать недоразумений и отвечает интересам обеих сторон.

Дополнительно в письме-соглашении можно указать:

– применимое законодательство, нормативные акты, Международные стандарты аудита, этические и другие стандарты профессиональных организаций, которые соблюдает аудитор;

– факт, что в силу неотъемлемых ограничений аудита, в сочетании с неотъемлемыми ограничениями СВК, некоторые существенные искажения могут остаться необнаруженными, несмотря на надлежащее планирование и проведение аудита;

–ожидание того, что руководство предоставит письменные заявления;

–согласие руководства предоставить аудитору проект бухгалтерской отчётности и сопутствующей информации, чтобы аудитор мог завершить задание в соответствии с предлагаемым графиком;

9

–согласие руководства информировать аудитора о фактах, которые могут повлиять на отчётность, и о которых руководство узнало в период между датой аудиторского заключения и датой выпуска отчётности;

–основу расчёта стоимости услуг и порядок выставления счетов;

–запрос руководству о подтверждении получения письма-соглашения об условиях аудиторского задания и согласия с указанными в нём условиями задания.

При необходимости в письме-соглашении об условиях аудиторского задания могут быть указаны договорённости:

–об участии других аудиторов и специалистов в некоторых аспектах выполнения задания;

–об участии внутренних аудиторов и других сотрудников предприятия. Если аудит проводится повторно, письмо-обязательство целесообразно

направить руководству ещё раз в следующих обстоятельствах:

–неправильное понимание руководством цели и объёма аудита;

–пересмотренные или специальные условия аудиторского задания;

–недавнее изменение в составе высшего руководства;

–значительное изменение в составе собственников;

–значительное изменение в характере или масштабе деятельности предприятия;

–изменение в требованиях закона или нормативных актах;

–изменение в концепции подготовки отчётности;

–изменение в прочих требованиях, связанных с отчётностью.

Аудитору запрещается соглашаться на внесение изменений в условия аудиторского задания в случаях, когда для этого отсутствует разумное обоснование.

Изменение условий не может считаться оправданным, если это изменение относится к информации, которая неверна, не является исчерпывающей или не удовлетворяет иным требованиям. Например, если аудитор не может получить достаточное количество аудиторских доказательств, касающихся дебиторской задолженности, а проверяемое предприятие предлагает вместо аудита провести обзорную проверку.

Если условия аудиторского задания меняются, аудитор и руководство должны согласовать и изложить новые условия выполнения задания в тексте письма-соглашения о проведении аудита.

Если аудитор не в состоянии согласовать изменения условий аудиторского задания, а руководство не разрешает ему продолжать начатое задание на исходных условиях, аудитор должен:

–отказаться от дальнейшего выполнения задания, если это допустимо;

–определить, необходимо ли доложить о таких обстоятельствах собственникам или регулирующим органам.

10

1.3. КОНТРОЛЬ КАЧЕСТВА ПРИ ПРОВЕДЕНИИ АУДИТОРСКОЙ ПРОВЕРКИ

Качество имеет принципиальное значение при проведении аудита. Система контроля качества аудиторской организации включает следую-

щие элементы:

–ответственность руководства за качество внутри аудиторской органи-

зации;

–соответствующие этические требования;

–принятие и продолжение отношений с клиентами, принятие и выполнение определённых заданий;

–кадровые ресурсы;

–выполнение задания;

–мониторинг.

Руководитель аудиторского задания обязан внедрить процедуры контроля качества, обеспечивающие разумную уверенность в том, что:

– проводимый аудит соответствует профессиональным стандартам и применимым законодательным и нормативным требованиям;

– выпущенное аудиторское заключение имеет надлежащий характер в конкретных обстоятельствах.

Руководитель задания в своих действиях и соответствующих поручениях членам аудиторской группы подчёркивает важность для качества проверки следующих факторов:

–выполнения работ таким образом, чтобы всегда соответствовать профессиональным стандартам и применимым законодательным и нормативным требованиям;

–безусловного соблюдения требований политики и процедур организации по контролю качества;

–выпуска аудиторских заключений, которые всегда носят надлежащий характер в конкретных обстоятельствах;

–способности членов аудиторской группы поднимать вопросы, требующие решения, не опасаясь негативных последствий для себя лично.

Руководитель задания постоянно должен сохранять бдительность путём

наблюдения и, при необходимости, проведения служебных расследований в отношении доказательств несоблюдения этических требований и требований независимости членами аудиторской группы. Если руководитель задания узнает о фактах несоблюдении этих требований, он должен принять ответные меры к нарушителям.

Руководитель задания должен убедиться в том, что выполняются надлежащие процедуры относительно принятия и продолжения отношений с клиентами, принятия и выполнения определённых заданий, используя информацию

оследующих факторах:

–честность основных владельцев, ключевых руководителей и лиц, отвечающих за корпоративное управление;

11

–компетентность аудиторской группы, а также наличие у неё необходимых возможностей, включая время и ресурсы;

–возможность соблюдения соответствующих этических требований аудиторской организацией и аудиторской группой;

–значимые вопросы, возникавшие в ходе текущего или предыдущего выполнения аудиторского задания, а также их последствия для продолжения отношений.

Если руководитель задания получает информацию, которая, если бы она была доступна ранее, привела к тому, что аудиторская организация отказалась бы от проведения аудита, он должен безотлагательно передать эту информацию в организацию для принятия необходимых мер.

Руководитель задания должен убедиться в том, что аудиторская группа,

атакже все эксперты аудитора обладают знаниями и навыками, чтобы:

1)провести аудит в соответствии с профессиональными стандартами и применимыми законодательными и нормативными требованиями;

2)обеспечить выпуск соответствующего обстоятельствам аудиторского заключения.

Руководство аудиторской группой включает информирование членов группы по следующим вопросам:

– их обязанности, включая соблюдение этических требований и принципа профессионального скептицизма;

– обязанности каждого из партнёров, в случае, когда для проведения аудита привлекается более одного партнёра;

– цели работ, которые необходимо выполнить;

– характер бизнеса аудируемой организации;

– вопросы, связанные с риском;

– проблемы, которые могут возникать;

– детальный подход к выполнению данного аудита.

Правильная организация командной работы и обучения помогает менее опытным членам аудиторской группы ясно понять цели порученных работ.

Контроль выполнения задания включает такие мероприятия, как:

– мониторинг выполнения проверки;

– анализ работы членов аудиторской группы, включая проверку того, достаточно ли им времени для выполнения порученных работ, понимают ли они полученные инструкции, выполняются ли работы в соответствии с запланированным подходом к конкретному аудиторскому заданию;

– рассмотрение значимых вопросов, возникающих в ходе аудита, и внесение необходимых изменений в изначально запланированный подход;

– выявление вопросов для консультаций или рассмотрения более опытными членами аудиторской группы в ходе выполнения задания.

На дату формирования аудиторского заключения или раньше, руководитель задания должен путём обзора аудиторской документации и обсуждения

12

с членами группы убедиться в том, что собрано достаточное количество надлежащих доказательств в поддержку сделанных выводов и для обеспечения выпуска аудиторского заключения.

В ходе обзорной проверки руководитель устанавливает:

–работа выполнена в соответствии с профессиональными стандартами

иприменимыми нормативными требованиями;

–значимые вопросы вынесены на дальнейшее рассмотрение;

–получены надлежащие консультации, отражены в документах и использованы в проверке;

–нет необходимости пересмотреть характер, сроки и объём выполненной работы;

–выполненная работа подтверждает выводы, которые отражены в документах аудитора;

–получено достаточно доказательств, которые носят надлежащий характер, чтобы поддержать аудиторское заключение;

–цели всех процедур достигнуты.

Руководитель задания отвечает за то, чтобы члены аудиторской группы получали консультации по сложным или спорным вопросам. Члены группы могут консультироваться за пределами аудиторской организации, если она испытывает недостаток соответствующих внутрифирменных ресурсов. Характер и объём консультаций согласовывается между консультантом и членами аудиторской группы. Результаты консультирования должны быть задокументированы и применены на практике.

При проведении аудита отчётности организаций, ценные бумаги которых допущены к организованным торгам, руководитель задания:

–определяет, что состоялось назначение лица, ответственного за проверку качества выполнения задания;

–обсуждает важные вопросы, возникающие в течение проводимого аудита, с лицом, проверяющим качество выполнения задания;

–не выдаёт аудиторское заключение до завершения проверки качества выполнения задания.

Лицо, осуществляющее проверку качества выполнения задания, проводит объективную оценку значимых суждений, сделанных аудиторской группой, и выводов, полученных при формировании аудиторского заключения. Данная оценка должна включать:

1)обсуждение значимых вопросов с руководителем аудита;

2)анализ отчётности и предлагаемого аудиторского заключения;

3)выборочную проверку документации в отношении значимых суждений, принятых аудиторской группой, и сделанных ею выводов;

4)оценку выводов, которые сделала аудиторская группа при формулировании аудиторского заключения, и анализ того, является ли предлагаемое аудиторское заключение правильным.

13