Организационно-экономические подходы к ценообразованию на экстемпоральные лекарственные средства. Учебно-методическое пособие

2. Особенности ценообразования на экстемпоральные лекарства

Наряду со спросом и предложением цена является одной из важнейших экономических категорий. Несмотря на возрастающую роль неценовых факторов, она остается основным элементом, влияющим на решение потребителя о покупке данного товара, а для аптеки - источником, приносящим доход [3].

Как показывает практика работы аптек, структура цен на экстемпоральные ЛС аналогична структуре цен на любой произведённый товар и включает в себя себестоимость продукции, состоящую из прямых и косвенных затрат, прибыль (рентабельность), налоги (налог на добавленную стоимость, акцизы). К прямым затратам относятся затраты, непосредственно связанные с изготовлением продукции (сырье, материалы, посуда, вспомогательный и укупорочный материалы). К косвенным затратам относятся затраты, непосредственно не связанные с производством конкретной продукции (арендная плата, коммунальные платежи, расходы на оплату труда и др.). Особенностью ценообразования на экстемпоральные лекарственные препараты (ЛП) можно назвать включение в розничную цену тарифа за изготовление (Taxa Laborum), характеризующей, прежде всего, трудовые затраты.

11

3. Анализ основных затратных статей в аптеках Оренбургской области, осуществляющих изготовление лекарственных препаратов

Себестоимость продукции относится к числу важнейших качественных показателей, в обобщённом виде отражающих все стороны хозяйственной деятельности организации. Себестоимость характеризует уровень использования всех ресурсов, находящихся в распоряжении предприятия. Её снижение приводит к увеличению суммы прибыли и уровня рентабельности. На сегодняшний день законодательство РФ о налогах и сборах не оперирует понятием «себестоимость»; законодательство о бухгалтерском учете содержит только разрозненные упоминания о ней. Наиболее широко понятие «себестоимость» используется в теории бухгалтерского учета и в экономической науке [10].

По нашему мнению, из применяемых в настоящее время видов себестоимости (цеховой, производственной, полной) при формировании цен на экстемпоральные ЛФ используется полная себестоимость. Она представляет собой сумму производственной себестоимости и внепроизводственных расходов, исчисляемых на производственную площадь. Из используемых способов калькулирования затрат (позаказного, попередельного, котлового) наиболее удобен котловой. При котловом способе учитываются затраты на всё производство. Себестоимость определяется как частное от деления всей суммы затрат на производственную площадь и на объём произведённой продукции (количество единиц продукции).

Аптеки, осуществляющие изготовление ЛП, находятся на обычной системе налогообложения и, с точки зрения исчисления налога на прибыль, подпадают под действие гл. 25 Налогового кодекса РФ (НК РФ), в соответствии с которым расходы в зависимости от характера, а также условий осуществления и направлений деятельности подразделяются на

12

расходы, связанные с производством и реализацией и внереализационные расходы. Расходы на производство и реализацию, в свою очередь, подразделяются на прямые и косвенные. Последние всегда признаются в текущем отчётном периоде, а вот прямые расходы списываются в уменьшение доходов от реализации только в части расходов, относящихся к производству именно реализованной продукции. Перечень прямых расходов в настоящее время остаётся открытым. В ст. 318 НК РФ приводится только часть видов расходов, которые могут быть отнесены к прямым. Аптечная организация (АО) определяет перечень прямых расходов самостоятельно и закрепляет его в учётной политике. В соответствии с разъяснениями Министерства финансов России (письмо от 02.03.2006 № 03-03-04/1/176) такие положения НК РФ и действия организаций направлены на сближение налогового учета с бухгалтерским, поэтому порядок отнесения расходов на производство и реализацию, осуществленных в течение отчетного (налогового) периода, к расходам в целях налогообложения устанавливается по аналогии с порядком, применяемым организацией для целей бухгалтерского учета.

При изготовлении ЛП и формировании цен на них в АО к прямым затратам относятся затраты, непосредственно связанные с изготовлением продукции. Косвенные затраты определяются по данным бухгалтерской отчётности за определённый период и представляют собой издержки обращения или затраты по основной деятельности организации. Перечень основных затратных статей аналогично прямым расходам закрепляется учётной политикой АО. В связи с этим были проанализированы основные затратные статьи в нескольких АО различной организационно-правовой формы и формы собственности на протяжении четырёх кварталов 2007 года, так как в конце 2006 − начале 2007 года вопрос о необходимости существования рецептурно-производственных отделов и аптек был основным и бурно обсуждался фармацевтическим сообществом. Исследования проводились на

13

базе аптек № 177 и № 175 «Оренбургфармация» (г. Оренбург), ГУЗ «Аптека» (г. Оренбург), ЗАО «Центральная районная аптека № 125» (п. Первомайский) и ООО «Центральная районная аптека № 75» (с. Асекеево). В качестве материалов использовались данные бухгалтерской отчётности указанных АО.

Как показали результаты анализа, затратные статьи в аптеках отличаются по формулировкам ввиду индивидуальной для каждого юридического лица учётной политики, но имеют сходство по сути. Динамика суммы затрат в аптеках различная: увеличение общей суммы на статьи затрат в ГУЗ «Аптека» во втором полугодии объясняется ростом заработной платы сотрудников. Жёсткие рамки финансирования не позволяют выйти за установленный годовой бюджет, поэтому общая сумма не изменяется за счёт перераспределения − снижения арендной платы (рис. 1).

Рис. 1. Поквартальная динамика суммы затрат 2007 года в ГУЗ «Аптека».

В частных аптеках нет фиксированного бюджета. В ЗАО «ЦРА № 125» затраты увеличиваются к середине года, затем

14

Рис. 2. Поквартальная динамика суммы затрат 2007 года в ЗАО «Центральная районная аптека № 125».

ВООО «ЦРА № 75» наблюдается планомерное повышение общей суммы за счёт основной статьи − заработной платы, нестабильные изменения по остальным статьям не влияют на общую динамику (рис. 3).

Ваптеках ЗАО «Оренбургфармация» также нет одинаковой динамики (рис. 4, 5). В аптеке № 177 ЗАО «Оренбургфармация» сокращение штата во втором квартале вызвало уменьшение по статье «заработная плата», что отразилось на общей сумме затрат.

15

16

Ваптеке № 175 ЗАО «Оренбургфармация» сокращения штата не было, но в четвёртом квартале резко возросла арендная плата, что также повлияло на общую сумму затрат. Поквартальная динамика отдельных затратных статей подтвердила суммовую динамику по каждой аптеке (рис. 6, 7, 8, 9, 10) и позволила выявить основные затратные статьи.

Как показали результаты исследований, заработная плата

иначисления на неё составляют в разных аптеках от 42% до 78% в общей сумме затрат, арендные платежи − от 5% в районах (ЗАО «ЦРА № 125» и ЗАО «ЦРА № 75») до 49% в г. Оренбурге.

Вгосударственном учреждении это основные статьи затрат, помимо которых в частных аптеках существенная доля приходится на коммунальные платежи – от 7% до 10%). Таким образом, основные статьи от общей суммы затрат в каждой аптеке составляют 81% – 96%.

17

1 квартал 2 квартал 3 квартал 4 квартал

Рис. 6. Поквартальная динамика затратных статей за 2007 год в ГУЗ «Аптека».

1 квартал 2 квартал 3 квартал 4 квартал

Рис. 7. Поквартальная динамика затратных статей за 2007 год в ЗАО «Центральная районная аптека № 125».

18

1 квартал 2 квартал 3 квартал 4 квартал

Рис. 8. Поквартальная динамика затратных статей за 2007 год в ООО «Центральная районная аптека № 75».

1 квартал 2 квартал 3 квартал 4 квартал

Рис. 9. Поквартальная динамика затратных статей за 2007 год в аптеке № 177 ЗАО «Оренбургфармация».

19

1 квартал 2 квартал 3 квартал 4 квартал

Рис. 10. Поквартальная динамика затратных статей за 2007 год в аптеке № 175 ЗАО «Оренбургфармация».

По нашему мнению, целесообразно рассмотреть динамику общей суммы и отдельных статей затрат по годам (2007, 2008, 2009) на примере аптеки, обслуживающей население и медицинские организации (МО) различного профиля, осуществляющей изготовление ЛП по рецептам и требованиям. В качестве объекта исследования было выбрано ГУЗ «Аптека» с долей рецептуры в товарообороте 24%. Данная аптека изготавливает ЛП по рецептам и требованиям, осуществляет отпуск и реализацию экстемпоральных и готовых ЛП, а также других товаров аптечного ассортимента населению, МО и другим организациям. Аптека выполняет социальные функции в рамках реализации программы обеспечения отдельных категорий граждан необходимыми ЛС. ГУЗ «Аптека» имеет лицензии на фармацевтическую деятельность и деятельность, связанную с оборотом наркотических средств и психотропных веществ.

Покупателями ГУЗ «Аптека» являются:

Оренбургский областной медицинский колледж;

20