25.2.2.1. Срок подачи заявления в арбитражный суд

Заявление о признании решения по налоговой проверке недействительным может быть подано в арбитражный суд в течение трех месяцев со дня, когда налогоплательщику стало известно о вступлении решения в силу (ч. 4 ст. 198 АПК РФ, п. 5 ст. 101.2 НК РФ).

Это значит, что, если вы подавали апелляционную жалобу, вы должны отсчитывать три месяца от даты получения копии решения вышестоящего налогового органа по этой жалобе (сообщения об этом решении) (п. 2 ст. 101.2 НК РФ).

Пожаловаться на решение в арбитраж, если по апелляционной жалобе на него ответ не получен, нельзя. Такой вывод следует, прежде всего, из системного толкования п. 5 ст. 101.2 и п. 1 ст. 138 НК РФ. Кроме того, обжаловать можно только решение, которое вступило в силу. Не вступившее в силу решение не нарушает ничьих прав. А решение по проверке, на которое подана апелляционная жалоба, вступает в силу только после принятия по ней решения (п. 2 ст. 101.2 НК РФ).

Таким образом, если вы одновременно обратитесь в суд с заявлением о признании решения инспекции незаконным и с апелляционной жалобой в вышестоящий налоговый орган, то суд, скорее всего, откажет вам в рассмотрении дела. Ведь в данной ситуации налогоплательщиком не будет соблюден досудебный порядок урегулирования спора (см., например, Постановление ФАС Северо-Западного округа от 03.04.2012 N А56-37197/2011).

Иногда налогоплательщики пропускают срок подачи апелляционной жалобы. В таком случае решение вступает в законную силу по истечении 10 дней со дня его вручения (п. 9 ст. 101 НК РФ).

Примечание

Подробнее о дате вступления в силу итогового решения по налоговой проверке см. в разд. 23.10 "Вступление итогового решения по налоговой проверке в законную силу".

При этом возможность его оспорить за вами сохраняется. Ведь жалобу в вышестоящий налоговый орган можно подать и на вступившее в законную силу решение (п. 3 ст. 101.2 НК РФ). Если до истечения трехмесячного срока решение по такой жалобе будет принято и вы успеете обратиться в суд, то процедурный срок, установленный Арбитражным процессуальным кодексом РФ, считается соблюденным. Соответственно, суд примет и рассмотрит ваше заявление.

Однако ситуация может сложиться иначе. Напомним, что согласно закону жалоба в вышестоящий налоговый орган подается в течение года с даты вынесения решения (абз. 4 п. 2 ст. 139 НК РФ). Допустим, что жалоба подана, а к моменту получения ответа по ней прошло более трех месяцев. Означает ли это, что налогоплательщик утратил возможность оспорить решение в суде в порядке гл. 24 АПК РФ?

На практике данный вопрос вызывает споры. Иногда суды в таком случае принимают и рассматривают заявления налогоплательщиков. Дело в том, что, по мнению некоторых судей, трехмесячный срок обращения в суд исчисляется с момента получения налогоплательщиком решения вышестоящего налогового органа, принятого по жалобе. Однако есть и противоположные примеры.

Примечание

Подробнее об этом читайте в разделе "Ситуация: Вправе ли налогоплательщик подать заявление в арбитражный суд по истечении трехмесячного срока, если до этого он обжаловал вступившее в силу решение по проверке в вышестоящий налоговый орган в пределах года?".

Обратите внимание на то, что исчисление трехмесячного срока должно производиться по правилам ст. ст. 113, 114 АПК РФ.

Указанный срок может быть восстановлен судом, если тот сочтет, что пропуск срока подачи заявления произошел по уважительной причине (ч. 4 ст. 198 АПК РФ).

Добавим, что, если вы все-таки пропустили трехмесячный срок на судебное обжалование и он не был восстановлен судом, вы вправе в течение трех лет с момента взыскания налога (сбора, штрафа, пени) обратиться в арбитражный суд с заявлением о возврате излишне взысканных сумм (абз. 2 п. 3 ст. 79 НК РФ).

СИТУАЦИЯ: Вправе ли налогоплательщик подать заявление в арбитражный суд по истечении трехмесячного срока, если до этого он обжаловал вступившее в силу решение по проверке в вышестоящий налоговый орган в пределах года?

Выше мы установили, что пожаловаться в вышестоящий налоговый орган на вступившее в силу итоговое решение по проверке можно в течение года с момента его вынесения (абз. 4 п. 2 ст. 139 НК РФ). При этом обратиться с заявлением о признании решения недействительным в суд вы можете только в течение трех месяцев с момента вступления решения в силу (п. 5 ст. 101.2 НК РФ, ч. 4 ст. 198 АПК РФ).

Получается, что вполне реальна ситуация, когда решение по жалобе на вступившее в силу решение будет принято за пределами срока, установленного для судебного обжалования. Означает ли это, что налогоплательщиком пропущен срок для судебной защиты своих прав?

Президиум ВАС РФ в Постановлении от 20.12.2011 N 10025/11 устранил указанную неясность и дал следующие разъяснения. Трехмесячный срок обращения с заявлением в суд необходимо исчислять после получения налогоплательщиком решения вышестоящего налогового органа, которое принято по итогам жалобы, поданной в порядке абз. 4 п. 2 ст. 139 НК РФ.

Судьи Президиума ВАС РФ напомнили, что налоговое законодательство обязывает налогоплательщика пройти предусмотренную законом процедуру досудебного обжалования (п. 5 ст. 101.2 НК РФ). В этих условиях срок обжалования решения в вышестоящий налоговый орган, установленный п. 2 ст. 139 НК РФ, не может быть сокращен из-за угрозы пропуска трехмесячного срока, предусмотренного ч. 4 ст. 198 АПК РФ. А указанный трехмесячный период не должен рассматриваться как препятствие для реализации налогоплательщиком права на внесудебное обжалование.

Например, решение о привлечении к ответственности за совершение налогового правонарушения было вручено налогоплательщику 17 марта 2011 г.

Апелляционная жалоба обществом не подавалась. Однако 16 января 2012 г. налогоплательщик подал в вышестоящий налоговый орган жалобу на вступившее в силу решение.

16 февраля 2012 г. вышестоящий налоговый орган принял решение по жалобе, которое налогоплательщик получил только 20 февраля 2012 г.

Таким образом, три месяца, отведенные на обращение в арбитражный суд, истекают 20 мая 2012 г. Но, поскольку это воскресенье, заявление в суд общество вправе подать 21 мая 2012 г. (п. 7 ст. 6.1 НК РФ).

Отметим, что нижестоящие суды уже стали применять разъяснения Президиума ВАС РФ в своей практике (Постановление ФАС Поволжского округа от 17.04.2012 N А55-597/2011).

Более того, судебные органы учитывают позицию Президиума ВАС РФ, выраженную в Постановлении от 20.12.2011 N 10025/11, и в том случае, если вышестоящий налоговый орган значительно (более шести месяцев) нарушил срок рассмотрения жалобы, установленный ст. 140 НК РФ (Постановление ФАС Московского округа от 11.05.2012 N А41-34003/10).

Однако до выхода в свет упомянутого Постановления арбитражная практика по данному вопросу не была однозначной.

Так, некоторые суды в данных ситуациях полагали, что срок судебного обжалования пропущен, и отказывали налогоплательщику в удовлетворении его требований. Аргументировали они это тем, что трехмесячный срок начинает исчисляться после вступления решения по проверке в законную силу (Постановление ФАС Поволжского округа от 19.04.2011 N А12-10342/2010 (оставлено в силе Определением ВАС РФ от 04.04.2012 N ВАС-10017/11)).

В то же время некоторые судьи придерживались иного мнения по данному вопросу. Например, ФАС Северо-Западного округа в Постановлении от 28.04.2011 N А56-10572/2010 указал, что трехмесячный срок, предусмотренный ч. 4 ст. 198 АПК РФ, необходимо исчислять со дня принятия решения вышестоящим налоговым органом. Судьи ссылались на позицию, отраженную в Постановлении Президиума ВАС РФ от 20.11.2007 N 8815/07.

Итак, учитывая разъяснения Президиума ВАС РФ, высказанные в Постановлении от 20.12.2011 N 10025/11, можно сделать следующий вывод. При обжаловании вступившего в силу решения в порядке, предусмотренном абз. 4 п. 2 ст. 139 НК РФ, трехмесячный срок обращения с заявлением в суд должен исчисляться после получения решения вышестоящего налогового органа.

Примечание

Дополнительную информацию по данному вопросу вы можете получить в Энциклопедии спорных ситуаций по части первой Налогового кодекса РФ.

СИТУАЦИЯ: Можно ли обжаловать вступившее в силу решение по проверке в суд, если вышестоящий налоговый орган не принял решение по жалобе?

Случается, что по истечении сроков, которые установлены для налоговиков при рассмотрении жалоб (п. 3 ст. 140 НК РФ) <5>, сообщение о принятом по жалобе решении к налогоплательщику не приходит.

--------------------------------

<5> Речь идет о следующем периоде: 1 месяц на рассмотрение жалобы + 15 дней на продление + 3 дня на извещение о принятом решении. К этому на практике правильнее добавить несколько дней на "почтовый пробег".

Если при этом вы обжаловали решение, которое уже вступило в силу, то возникает риск, что вы пропустите срок на судебное обжалование. Ведь он составляет всего три месяца, а исчисляется с момента вступления решения в силу (п. 5 ст. 101.2 НК РФ, ч. 4 ст. 198 АПК РФ).

Примечание

О том, когда решение по налоговой проверке вступает в силу, рассказано в разд. 23.10 "Вступление итогового решения по налоговой проверке в законную силу".

Можно ли в такой ситуации подавать заявление в арбитражный суд?

Полагаем, что можно. Ведь Налоговый кодекс РФ не обязывает суды рассматривать дела о признании недействительными решений о привлечении (отказе в привлечении) к ответственности только при условии, что вышестоящий налоговый орган принял по жалобе решение. Законодательство лишь обязывает налогоплательщика пройти предусмотренную законом процедуру досудебного обжалования (п. 5 ст. 101.2 НК РФ).

В то же время суд вряд ли станет подходить к вопросу формально. Поэтому до истечения срока на рассмотрение жалобы даже при наличии копии жалобы с отметкой вышестоящего налогового органа о ее принятии заявление не станут рассматривать.

Более того, не исключено, что и в том случае, когда срок на рассмотрение административной жалобы истек, суд будет учитывать причины, по которым вышестоящий налоговый орган не рассмотрел жалобу в отведенное для этого время.

Судебная практика по данному вопросу с учетом положений п. 5 ст. 101.2 НК РФ пока не сложилась.