9.Проверка своевременности и правильности представления налоговых деклараций. Налогоплательщики (налоговые агенты) должны представлять налоговые декларации не позднее 28 дней со дня окончания соответствующего отчётного периода. За несвоевременное представление налоговых деклараций Налоговым кодексом предусмотрены экономические санкции.

10.Обобщение результатов проверки. Группировка выявленных ошибок и

неточностей по направлениям проверки. Рекомендации по внесению

4.1. Аудит расчётов по налогу на добавленную стоимость

Нормативные документы: Налоговый кодекс: Глава 21 «НДС» (в ред. от 30.07.10), Приказ МФ РФ от 15.10.09 № 104н «Порядок заполнения налоговой декларации по НДС».

Изменения в законодательстве:

1. Установлен заявительный порядок возмещения НДС, представляющий собой осуществление зачёта (возврата) суммы НДС, заявленной к возмещению в налоговой декларации, до завершения проводимой на основе этой налоговой декларации камеральной налоговой проверки. Право на применение заявительного порядка возмещения налога имеют налогоплательщикиорганизации, у которых совокупная сумма НДС, акцизов, налога на прибыль организаций и налога на добычу полезных ископаемых, уплаченная за три календарных года, предшествующих году, в котором подается заявление о применении заявительного порядка возмещения налога, без учёта сумм налогов, уплаченных в связи с перемещением товаров через таможенную границу Российской Федерации, и в качестве налогового агента, составляет не менее 10 миллиардов рублей. Кроме того, право на применение заявительного порядка возмещения НДС получили налогоплательщики, представившие вместе с налоговой декларацией, в которой заявлено право на возмещение налога, действующую банковскую гарантию, предусматривающую обязательство банка на основании требования налогового органа уплатить в бюджет за налогоплательщика суммы налога, излишне полученные им (зачтённые ему) в результате возмещения налога в заявительном порядке, если решение о возмещении суммы налога, заявленной к возмещению в заявительном порядке, будет отменено полностью или частично.

29

2. Внесены изменения, устраняющие неблагоприятные последствия при незначительных нарушениях правил заполнения счетов-фактур. Так, ошибки в счетах-фактурах, не препятствующие налоговым органам при проведении налоговой проверки идентифицировать продавца, покупателя, наименование товаров (работ, услуг), имущественных прав, их стоимость, а также налоговую ставку и сумму налога, предъявленную покупателю, более не являются основанием для отказа в принятии к вычету сумм НДС.

3.Установлены особенности определения налоговой базы по этому налогу для финансовых инструментов срочных сделок, заключаемых на бирже.

4.Уточнён порядок применения НДС управляющими организациями и товариществами собственников жилья (далее – ТСЖ). Учитывая, что коммунальные услуги, реализуемые управляющим компаниям и ТСЖ, организациями коммунального комплекса, а также поставщиками электрической энергии и газоснабжающими организациями, от налогообложения НДС не освобождены, а управляющие организации и ТСЖ являются, по существу, сборщиками платы за коммунальные услуги, с 1 января 2010 г. предоставление коммунальных услуг управляющими организациями и ТСЖ по стоимости, соответствующей стоимости приобретения коммунальных услуг, в том числе с НДС, у организаций коммунального комплекса, поставщиков электрической энергии и газоснабжающих организаций, освобождено от налогообложения НДС. Аналогичный порядок применения освобождения от налогообложения НДС установлен по работам (услугам) по содержанию и ремонту общего имущества в многоквартирном доме.

5.Кроме того, с 1 января 2010 г. в налоговую базу по НДС не включаются денежные средства, полученные управляющими организациями и ТСЖ, на формирование резерва на проведение текущего и капитального ремонта общего имущества в многоквартирном доме.

Информационная база: налоговые декларации по НДС; журнал-ордер по счёту 68 «Расчёты по налогам и сборам»; Книга продаж; Книга покупок; счетафактуры по отгруженным товарам, выполненным работам и услугам; счетафактуры поставщиков.

Аудиторская проверка включает следующие направления:

1.Сбор аудиторских доказательств в отношении того, является ли данное

соответствии со ст.143 НК налогоплательщиками являются организации, индивидуальные предприниматели, лица, признаваемые налогоплательщиками

30

в связи с перемещением товаров через таможенную границу РФ.

Не являются плательщиками налога на добавленную стоимость организации

ичастные предприниматели, осуществляющие:

-реализацию товаров, работ, услуг за пределами территории РФ;

-операции, перечисленные ст. 149 НК (аренда иностранным организациям, реализация протезно-ортопедических изделий, услуги по содержанию детей в дошкольных учреждениях и т.д.);

-ввоз товаров на территорию РФ в соответствии со ст.150 НК;

-виды деятельности, переведённые в установленном порядке на уплату единого налога на вменённый доход (ЕНВД);

-применяющие упрощённую систему бухгалтерского учёта и налогообложения.

2. Проверка правомерности получения налогового освобождения по НДС

(ст.145 НК).

Налоговое освобождение по НДС имеют право получить организации и индивидуальные предприниматели, если за три предшествующих последовательных календарных месяца сумма выручки от реализации товаров (работ, услуг) без учёта НДС не превысила в совокупности 2 млн руб. Это положение не распространяется на реализацию подакцизных товаров и подакцизное минеральное сырьё.

Лица, претендующие на налоговое освобождение, представляют в налоговый орган письменное заявление и документы, подтверждающие право на такое освобождение не позднее 20-го числа месяца, начиная с которого лица претендуют на налоговое освобождение. Перечень представляемых документов утверждён ФНС.

3. Проверка формирования налогооблагаемой базы по налогу на добавленную стоимость по каждому виду деятельности.

Налоговая база по НДС при реализации товаров, работ и услуг (ст. 154 НК) определяется как стоимость этих товаров, работ, услуг, исчисленная исходя из цен, определяемых согласно ст. 40 НК, с учётом акцизов (по подакцизным товарам и минеральному сырью) без включения налога.

При получении налогоплательщиком оплаты, частичной оплаты в счёт предстоящих поставок (выполнения работ, услуг) налоговая база определяется исходя из суммы полученной оплаты.

Моментом определения налоговой базы (ст.167) является наиболее ранняя из следующих дат:

31

-день отгрузки (передачи) товаров (работ, услуг), имущественных прав;

-день оплаты, частичной оплаты в счёт предстоящих поставок.

Проверка формирования налогооблагаемой базы осуществляется на основании выписанных счетов-фактур по отгруженным товарам, выполненным работам и услугам в сопоставлении с договорами, транспортными и иными документами, подтверждающими факт отгрузки или выполнения работ и услуг. Особое внимание уделяется проверке реализации товаров, работ, услуг по товарообменным операциям, по договорам уступки требования, по агентским договорам, при выполнении работ для собственных нужд.

Все начисленные суммы НДС должны быть отражены в Книге продаж в том налоговом периоде, к которому они относятся.

Аудитор дополнительно проверяет увязку сведений о начисленных суммах НДС по Книге продаж и данным бухгалтерского учёта.

4. Проверка правильности применения ставок по НДС.

Статьёй 164 НК устанавливаются следующие ставки налога на добавленную стоимость:

-ставка «ноль» процентов – товаров, помещённых под таможенный режим «экспорта» при условии фактического вывоза за пределы таможенной территории РФ; работ и услуг, непосредственно связанных с реализацией этих товаров; других работ и услуг (п. 1 ст. 164);

-ставка 10 % – для продовольственных товаров и товаров для детей, перечисленных п. 2 ст. 164 НК;

-ставка 18 % – по остальным видам товаров, работ, услуг.

При проверке правомерности применения ставки « 0 %» необходимо собрать аудиторские доказательства в подтверждение фактического экспорта продукции, работ, услуг в соответствии с требованиями ст.165 НК. Обращают внимание на перечень представленных документов и сроки их представления. Если по истечении 180 дней (считая с даты помещения товаров под таможенный режим экспорта или международного таможенного транзита) налогоплательщик не представил документы, подтверждающие фактический экспорт, то указанные операции подлежат налогообложению по ставкам 10 % или 18 %, начиная со 181 дня. Налогоплательщик обязан представить уточнённую декларацию по НДС за период, в котором была отгрузка. Если впоследствии документы будут представлены, то уплаченные суммы подлежат возврату на условиях ст.176 НК. Для товаров, помещённых под таможенный режим экспорта с 1.07.08 по 31.03.10, срок оформления увеличен до 270 дней (368-ФЗ от 27.12.09).

32

5. Проверка документального оформления сумм НДС, предъявляемых к вычету.

5.1. Проверка правильности заполнения счетов-фактур. Требования к оформлению счетов-фактур изложены в ст.169 НК. Счёт-фактура является документом, служащим основанием для принятия предъявленных продавцом сумм налога к вычету. Налогоплательщик обязан составить счёт-фактуру, вести журналы учёта полученных и выставленных счетов-фактур, Книгу покупок, Книгу продаж при совершении операций, признаваемых объектом налогообложения. (Постановление Правительства №451 от 25.05.09 г. Введено в действие с 09.06.09 г.) В счёте-фактуре должны быть указаны:

-порядковый номер и дата выписки счёта-фактуры;

-полное и сокращённое наименование, адрес и ИНН налогоплательщика и покупателя. Ошибки в наименовании (при правильном ИНН) не являются основанием для отказа покупателям в вычетах НДС. (Письмо Министерства финансов РФ от 07.06.10 № 03-07-09/36 – введено с 2010 года);

-наименование и адрес грузоотправителя и грузополучателя;

-номер платёжного документа в случае получения авансов;

-наименование товаров, описание услуг, единицы изменения;

-количество товаров, работ, услуг;

-цена за единицу;

-стоимость товаров, работ, услуг без налога;

-сумма акциза по подакцизным товарам;

-налоговая ставка;

-сумма налога, предъявляемая покупателю, по применяемой ставке;

-стоимость всего количества товаров (работ, услуг) с учётом НДС;

-страна происхождения товара (если не Россия);

-номер грузовой таможенной декларации.

На сумму аванса покупатель выписывает счёт-фактуру, на основании которой сумма НДС продавцом может быть предъявлена к вычету. Счёт-фактура подписывается руководителем и главным бухгалтером организации либо уполномоченными лицами (обязательно наличие приказа). Со 2 сентября 2010 узаконена возможность составления счетов-фактур в электронном виде. Для этого необходимо взаимное согласие сторон сделки и наличие совместимых технических средств и возможностей для приёма и обработки этих счетовфактур в соответствии с установленными форматами и порядком (п. 1 ст. 169 НК РФ).

33

5.2.Проверка правильности расчёта и отражения сумм НДС, подлежащих

вычету.

Суммы НДС, предъявленные налогоплательщику при приобретении товаров (работ, услуг) включаются в стоимость таких товаров, работ, услуг согласно п. 2 ст.170 либо предъявляются к вычету (ст. 171). Основанием для предъявления НДС к вычету служат счета-фактуры и документы, подтверждающие оприходование товаров, выполнение работ и оказание услуг.

НДС по приобретённой недвижимости подлежит возмещению на дату принятия к учёту (по сч. 01,03 или 08) – п. 2 ст. 171 НК. Факт государственной регистрации недвижимости роли не играет (п. 1 ст. 172 НК).

По окончании строительства объекта хозяйственным способом НДС начисляется на всю сумму строительно-монтажных работ (за исключением СМР, выполненных подрядчиками) и подлежит уплате. В периоде, следующем за периодом принятия объекта к учёту, НДС принимается к вычету.

Если в отчётном периоде доля товаров, работ, услуг, используемых для производства и реализации, не подлежащих налогообложению, не превышает 5% общей стоимости товаров, работ, услуг, налогоплательщик имеет право все суммы НДС, предъявленные продавцами, предъявить к вычету (п.4 ст. 170 НК)

5.3.Суммы НДС, принятые к вычету по материально-производственным запасам, основным средствам и нематериальным активам, подлежат восстановлению в следующих случаях (п. 3 ст. 170 НК):

- при использовании имущества для операций, не облагаемых НДС; при получении освобождения от исчисления и уплаты НДС;

- использования имущества при операциях, не подлежащих налогообложению НДС, вне территории РФ, при реорганизации юридического лица;

- передачи имущества в качестве вклада в уставный капитал других организаций и простого товарищества;

- при переходе на использование специальных налоговых режимов.

Сроки восстановления (п. 6 ст. 171 НК) исчисляются начиная с года, в котором произошло предполагающее восстановление налога событие до истечения 10 лет с года начала начисления амортизации по объекту ОС. Так, если здание введено в эксплуатацию в 2006 году, а в 2007 оно начало использоваться по системе налогообложения в виде единого налога на вменённый доход, то НДС надо восстанавливать с 2007 до 2015, т.е. 9 лет.

6. Аудитор должен проверить соответствие сведений о налоговых вычетах,

34

отраженных по данным бухгалтерского учёта, данным Книги покупок и налоговой декларации по НДС за каждый налоговый период.

7.Налоговый период (ст. 163 НК) установлен как квартал для всех налогоплательщиков с 1.01.2008 г. Ежеквартально до 20 числа месяца, следующего за отчётным кварталом, организация обязана подавать налоговую декларацию по НДС. Перечисление НДС может осуществляться в размере 1/3 платежа в течение трёх последующих месяцев.

8.Проверка организаций, выполняющих функции налоговых агентов по НДС. Согласно ст. 161 НК налоговыми агентами признаются:

- организации и индивидуальные предприниматели, состоящие на учёте в налоговых органах, приобретающие на территории РФ товары (работы, услуги)

уиностранных лиц;

-арендаторы федерального и муниципального имущества;

-органы, организации и индивидуальные предприниматели, уполномоченные осуществлять реализацию конфискованного, бесхозного имущества.

9.Проверка соблюдения законодательства по НДС предприятиями, не являющимися плательщиками НДС. Такая проверка осуществляется в отношении организаций, применяющих специальные налоговые режимы: упрощённую систему налогообложения, ЕНВД, единый сельхозналог. Осуществляется проверка выписанных счетов-фактур на отгруженные товары, услуги, выполненные работы, в которых не должно быть указан НДС. В случае выписки счетов-фактур с НДС – эти организации обязаны представить налоговую декларацию по НДС и осуществить перечисление налога в бюджет (п. 5 ст. 173). По указанным организациям НДС, уплаченный поставщикам и подрядчикам, к возмещению из бюджета не принимается. Плательщики ЕНВД по операциям, связанным с реализацией принадлежащего им имущества, исчисляют НДС по разнице по стоимости приобретённого и реализуемого имущества (п. 3 ст. 154 НК).

10.По итогам проверки группируются выявленные ошибки и замечания, даётся оценка их существенности.

Хозяйственная ситуация 1

Организация приобрела сырьё стоимостью 120 000 руб. по счёту-фактуре, в том числе НДС по ставке 18 %. Оплата произведена платёжным поручением № 218 на 90 000 руб. Какую сумму НДС можно принять к вычёту?

35

Хозяйственная ситуация 2

В марте 2011 года бухгалтер обнаружил ошибку в декларации по НДС за I квартал 2010 года. Как следует исправить ошибку?

1) подать уточнённые декларации за I квартал, полугодие, 9 месяцев и весь 2010 год;

2)подать уточнённую декларацию за весь 2010 год;

3)учесть ошибку в декларации за I квартал 2011 г.;

4)подать уточнённую декларацию за I квартал 2010 г.

Хозяйственная ситуация 3

В I квартале 2011 года организация «ОМЕГА» оплатила стоимость изготовления призов для участия в выставке-ярмарке в сумме 147 962 руб. (в том числе НДС по 18 %). Ярмарка состоялась 25 – 29 марта 2011 года.

Выручка от продаж товаров (работ, услуг) по ф. № 2 за I квартал 2011 г. составила 1 600 тыс. руб. Организация в декларации по НДС предъявила к вычету 22 570 руб.

Проверить правильность расчётов.

Хозяйственная ситуация 4

Организация приобрела основные средства, используемые для деятельности, облагаемой и не облагаемой НДС.

Получен счёт-фактура от 16.05.2011 г. на общую сумму 450 000 руб., (в том числе НДС по 18 %). Основные средства приняты к учёту в июне 2011 года.

За полугодие 2011 г. выручка от продаж продукции составила 940 000 руб., в том числе облагаемая НДС – 210 000 руб.

По данной операции организация предъявила к вычёту НДС за II квартал 2011 года в сумме 68 644 руб. Проверить правильность расчётов.

4.2 Аудит расчётов с бюджетом по налогу на прибыль

Нормативные документы: Глава 25 НК РФ «Налог на прибыль организации» (в ред.27.07.10); ПБУ 18/02 «Учёт расчётов по налогу на прибыль» (в ред.11.02.2008); Методические рекомендации по проверке налога на прибыль и обязательств перед бюджетом при проведении аудита и оказании сопутствующих услуг : утв. МФ РФ 23.04.04; Методические рекомендации налоговым органам по применению главы 25 НК РФ (по прибыли иностранных организаций) : утв. 28.03.03 № БГ-3-23/150; Приказ ФНС «Об утверждении формы налоговой декларации по налогу на прибыль и порядка её заполнения».

Изменения в налоговое законодательство, внесённые в предыдущие периоды:

1. Глава 25 «Налог на прибыль организаций» Кодекса дополнена новой статьёй, устанавливающей особенности определения налоговой базы по налогу на прибыль при осуществлении операций займа ценными бумагами.

36

2.Урегулирован порядок удержания налога на прибыль организаций с доходов, перечисляемых организации-нерезиденту в рамках договора РЕПО, договора займа ценными бумагами или договора доверительного управления имуществом.

3.В Кодекс внесены изменения, в соответствии с которыми операцией РЕПО признаётся договор, отвечающий требованиям, предъявляемым к договорам РЕПО Федеральным законом "О рынке ценных бумаг".

4.Предусмотрена возможность прекращения обязательств по операциям РЕПО зачётом (взаимозачётом) однородных требований и обязательств без переквалификации сделок. При этом однородными признаются требования по поставке ценных бумаг одного выпуска или требования по оплате денежных средств в той же валюте.

5.Уточнены правила определения рыночных цен ценных бумаг для налога на прибыль организаций. При этом срок, в течение которого цена на ценную бумагу, сложившаяся на торгах в прошлом, считается рыночной, сокращён с 12 месяцев до 90 дней.

6. Внесены изменения, предусматривающие, что рыночная цена ценных бумаг, не обращающихся на организованном рынке, с 2010 года может определяться только на основании расчётной цены ценных бумаг. При этом использование метода цены аналогичных (идентичных, однородных) ценных бумаг для определения их рыночной цены из Кодекса исключено.

7.Установлены особенности порядка налогообложения прибыли клиринговых организаций при осуществлении централизованного клиринга как составной части организованных биржевых торгов.

8.Изменён механизм налогообложения прибыли по операциям с финансовыми инструментами срочных сделок: налогоплательщикам, осуществляющим дилерскую деятельность на рынке ценных бумаг, предоставлено право учитывать убытки, полученные по внебиржевым срочным сделкам.

9. Из Кодекса исключён метод оценки ценных бумаг по стоимости последних приобретений (ЛИФО).

10. Уточнён порядок определения налоговой базы налоговым агентом по доходам от долевого участия для организаций, получающих доходы от долевого участия в российских организациях. С 2010 года при определении суммы налога учитывается общая сумма дивидендов, подлежащая распределению налоговым

37

агентом в пользу всех получателей дивидендов, а не только налогоплательщиков получателей дивидендов.

11.С 1 января 2010 г. определён порядок оценки излишков товарных и материально-производственных запасов.

12.Отменена переоценка полученных и выданных авансов и задатков, выраженных в иностранной валюте в налоговом учёте.

13.Из Кодекса исключено ограничение в 500 млн рублей, которое было необходимо до 1 января 2010 года как условие для применения нулевой ставки налога на прибыль организаций при налогообложении дивидендов, получаемых российскими "стратегическими" акционерами, то есть лицами, владеющими более 50 процентами акций организации, выплачивающей дивиденды.

Информационная база: налоговые декларации по расчёту налога на прибыль, данные налогового учёта, налоговые регистры, журналы-ордера по сч. 09 «Отложенный налоговый актив», сч. 77 «Отложенное налоговое обязательство», сч. 68 «Расчёты с бюджетом», субсчёт «Налог на прибыль», сч. 91 «Прочие доходы и расходы», сч. 99 «Прибыли и убытки».

Программа проверки включает следующие этапы:

1.Проверяется, является ли данное предприятие плательщиком налога на прибыль (ст. 246 НК).

Налогоплательщиками являются российские организации, а также иностранные организации, осуществляющие свою деятельность в РФ через постоянные представительства и получающие доходы от источников в РФ.

Не являются плательщиками налога организации, применяющие специальные налоговые режимы (упрощённую, ЕНВД, единый сельхозналог).

2.Проверка формирования объекта налогообложения.

Объектом налогообложения является прибыль, полученная налогоплательщиком и рассчитанная по принципам налогового учёта, сформулированным в главе 25 Налогового кодекса.

Прибылью в целях налогового учёта признаются:

-для российских организаций – полученные доходы, уменьшенные на величину произведённых расходов;

-для иностранных организаций, осуществляющих деятельность в РФ через постоянные представительства – принимаются полученные через эти представительства доходы, уменьшенные на величину произведённых этими постоянными представительствами расходов;

38

-для иных иностранных организаций – доходы, полученные от источников в Российской Федерации.

К доходам относятся: доходы от реализации товаров (работ, услуг) и имущественных прав, а также внереализационные доходы.

Расходы в зависимости от их характера, а также условий осуществления и направлений деятельности организации подразделяются на расходы, связанные с производством и реализацией, и внереализационные расходы.

При определении налогооблагаемой прибыли все доходы и расходы должны учитываться в денежной оценке. Налогооблагаемая прибыль должна исчисляться нарастающим итогом с начала года согласно принятому в учётной политике методу признания доходов и расходов. Может применяться метод начисления (ст. 271 и ст. 272) или кассовый метод (ст. 273).

При методе начисления доходы и расходы признаются в том отчётном периоде, в котором они имели место. Кассовый метод связывает момент признания доходов и расходов с фактическим поступлением и выбытием денежных средств. Для кассового метода НК устанавливает ограничение:

-за предыдущие четыре квартала сумма выручки от реализации товаров (работ, услуг) без НДС у организации не должна превышать 2 млн руб. за каждый квартал.

3. Проверка порядка расчёта налоговой базы.

Расчёт налоговой базы за отчётный (налоговый) период составляется налогоплательщиком самостоятельно в соответствии с нормами ст. 315 НК. Для

формирования налоговой базы используются аналитические регистры налогового учёта (ст. 314 НК РФ). Проверка организуется отдельно в части доходов, принимаемых для целей налогообложения прибыли и расходов, признаваемых в налоговом периоде.

4. Правильность применения ставок налога (ст. 284).

Налоговая ставка составляет 20 %, в том числе 2% в Федеральный бюджет, 18 % в бюджет субъектов РФ. Кроме этого, применяются:

-10% – с доходов иностранных организаций, не связанных с деятельностью

вРФ через постоянное представительство, от использования, содержания или сдачи в аренду (фрахта) судов, самолётов для международных перевозок;

-9% – по доходам, полученным российскими предприятиями и физическими лицами в виде дивидендов;

-15% – по дивидендам, полученным иностранными организациями от российских организаций.

39

5. Правильность расчёта суммы налога.

Организации должны проводить расчёт налога в налоговых регистрах. Могут быть использованы рекомендуемые ФНС налоговые регистры либо разрабатываться в организации и утверждаться в учётной политике. Аудитор проверяет соответствие постановки налогового учёта ст. 313 НК РФ.

Налог на прибыль определяется путём умножения налоговой базы, рассчитанной нарастающим итогом с начала года на ставку налога.

Организации обязаны уплачивать авансовые платежи по налогу на прибыль. Размер ежемесячного авансового платежа равен 1/3 налога на прибыль, начисленного по итогам предыдущего отчётного периода. За I квартал отчётного года авансовые платежи начисляются по итогам третьего квартала предыдущего года. При несвоевременном перечислении авансовых платежей начисляется пеня.

6. Проверка своевременности предоставления налоговых деклараций по налогу на прибыль.

Налоговым периодом признаётся календарный год. Отчётными периодами по налогу признаются первый квартал, полугодие, девять месяцев. Отчётными периодами для налогоплательщиков, исчисляющих авансовые платежи исходя из фактически полученной прибыли, признаются месяц, два месяца, три месяца и т.д. до окончания календарного года.

Налогоплательщики (налоговые агенты) представляют налоговые декларации и уплачивают налог не позднее 28 дней со дня окончания соответствующего отчётного периода. Налогоплательщики, исчисляющие суммы ежемесячных авансовых платежей по фактически полученной прибыли, представляют налоговые декларации в сроки, установленные для уплаты авансовых платежей.

7. Проверка бухгалтерских операций по налогу на прибыль.

Аудитор проверяет правильность отражения начисленного налога на прибыль для целей бухгалтерского учёта и по данным налогового учёта. Возникающие разницы по налогу на прибыль из-за несовпадения принципов формирования доходов и расходов в бухгалтерском и налоговом учёте соответствии с ПБУ 18/02 (в ред. от 11.02.08 № 23н) группируются:

постоянные разницы;

вычитаемые временные разницы;

налогооблагаемые временные разницы.

Постоянные разницы (п. 4 ПБУ 18/02) возникают в результате

40

превышения расходов, признаваемых в бухгалтерском учёте над расходами для целей налогообложения прибыли. Постоянные разницы возникают:

а) при превышении расходов, учитываемых при формировании бухгалтерской прибыли (убытка) над расходами, принимаемыми для целей налогообложения, по которым предусмотрены ограничения: по представительским расходам, процентам за кредит, рекламным расходам.

б) в случае непризнания убытка при передаче имущества в уставный капитал (при занижении оценочной стоимости);

в) иные направления (п. 4 ПБУ 18/02).

Представительские расходы (п. 2 ст. 264 НК)

Всостав представительских расходов относятся расходы организации:

-на официальный приём; транспортное обеспечение и буфетное обслуживание во время переговоров; оплату услуг переводчиков, не состоящих в штате организации.

К представительским расходам не относятся расходы на организацию развлечений, отдыха, профилактики или лечения заболеваний.

Представительские расходы в течение отчётного периода включаются в состав прочих расходов в размере, не превышающем 4 % от расходов налогоплательщика на оплату труда (принимаемых для целей налогообложения прибыли, включая ЕСН) за этот отчётный (налоговый) период.

Проценты за кредит

Проверяется правильность включения процентов по кредитам и займам в расходы, принимаемые для целей налогообложения прибыли.

Согласно ст. 269 главы 25 НК РФ начисленные проценты по долговым обязательствам признаются расходами, если их размер не отклоняется от среднего уровня процентов, начисленных по аналогичным долговым обязательствам. При этом существенным отклонением размера начисленных процентов по долговому обязательству считается отклонение более чем на 20 % в сторону повышения (понижения) от среднего уровня процентов, начисленных по аналогичным долговым обязательствам, выданным в том же квартале на сопоставимых условиях.

При отсутствии долговых обязательств, выданных в том же квартале на сопоставимых условиях, а также по выбору налогоплательщика, предельная величина процентов, признаваемых расходом, принимается равной ставке рефинансирования ЦБ (229-ФЗ от 27.07.10):

- с 1.09.08 по 31.07.2009 – увеличенной в 1,5 раза – при оформлении

41

долгового обязательства в рублях, и равной 22 % – по долговым обязательствам

ввалюте;

-с 01.08.09 по 30.06.10 с коэффициентом равным 2,0 (по обязательствам, возникшим до 1.11.2009 г.);

-с 1.01.2010 по 31.12.2010 – с коэффициентом = 1,8 (по остальным обязательствам); по валютным – 15 %

-с 1.01.11 по 31.12.2012 – с коэффициентом = 1,8

При этом в расходы, принимаемые для целей налогообложения прибыли, включаются начисленные проценты по всем долговым обязательствам, вне зависимости от их распределения в бухгалтерском учёте.

Рекламные расходы (п. 4 ст. 264 НК)

При проверке расходов организации на рекламу аудитор проверяет состав расходов и наличие оправдательных документов.

Расходы на рекламу, которые в целях налогообложения учитываются полностью, включают:

-расходы на рекламные мероприятия в средствах массовой информации и телекоммуникационных сетях;

-расходы на световую и иную наружную рекламу, включая изготовление рекламных стендов и рекламных щитов;

-расходы на участие в выставках, ярмарках, экспозициях, на оформление витрин, выставок-продаж, комнат образцов и демонстрационных залов, на уценку товаров, полностью или частично потерявших свои первоначальные качества при экспонировании.

Расходы на приобретение (изготовление) призов для рекламных розыгрышей во время проведения массовых рекламных кампаний, а также расходы на иные виды рекламы, не перечисленные выше, для целей налогообложения принимаются в размере, не превышающем 1% выручки от реализации, определяемой в соответствии со ст. 249 НК.

Врезультате возникает постоянное налоговое обязательство, определяемое как произведение постоянной разницы на ставку налога на прибыль. На величину постоянного налогового обязательства должна быть выполнена бухгалтерская проводка Д-т 99/2 К-т 68.

Вычитаемые временные разницы (п. 11. ПБУ 18/02) – приводят к образованию отложенного налога на прибыль, который должен уменьшить сумму налога на прибыль, подлежащего уплате в бюджет в следующем или последующих отчётных периодах.

42

Вычитаемые временные разницы образуются в результате:

-применения разных способов расчёта амортизации (амортизация в бухгалтерском учёте начислена больше, чем сумма амортизации в налоговом учёте);

-при наличии убытка, перенесённого на будущее;

-при применении разных способов признания коммерческих и управленческих расходов;

-при применении в случае продажи объектов основных средств, разных правил признания остаточной стоимости этих объектов и расходов, связанных с их продажей.

Произведение вычитаемых временных разниц на ставку налога на прибыль формирует отложенный налоговый актив. В бухгалтерском учёте величина начисленного отложенного налогового актива должна отражаться по Д-т сч. 09 «Отложенный налоговый актив» К-т 68.

В последующих отчётных периодах в налоговых регистрах формируется погашение отложенного налогового актива: Д-т 68 К-т 09. Сальдо по сч. 09 должно быть отражено в активе баланса и характеризует сумму налога на прибыль, которая будет зачтена в последующих отчётных периодах.

Налогооблагаемые временные разницы (п.12 ПБУ 18/02) приводят к образованию отложенного налога на прибыль, который увеличивает сумму налога на прибыль в следующих за отчётным периодах. Налогооблагаемые временные разницы образуются в результате:

-применения разных способов амортизации (когда начисленная сумма амортизации по правилам бухгалтерского учёта меньше, чем сумма амортизации по правилам налогового учёта, например, при применении амортизационной премии);

-признания выручки от обычных видов деятельности, а также процентных доходов по кассовому методу;

-применения различных правил отражения процентов за пользование денежными средствами (кредиты и займы);

-прочих аналогичных различий.

Произведение налогооблагаемых временных разниц на ставку налога на прибыль формирует отложенное налоговое обязательство, которое должно отражаться по кредиту сч. 77 «Отложенное налоговое обязательство» в корреспонденции с дебетом сч. 68.

В последующих отчётных периодах происходит погашение отложенного

43

налогового обязательства: Д-т 77 К-т 68. Сальдо по сч. 77 отражается в пассиве балансе и показывает будущую задолженность в бюджет по налогу на прибыль.

В целом аудитор проверяет увязку между налогом на прибыль, исчисленным по данным бухгалтерского учёта, и налогом на прибыль, отражённым в налоговой декларации, используя данные ф. №1 «Баланс», ф. №2 «Отчёт о прибылях и убытках» и следующую схему:

По итогам проверки группируются выявленные ошибки и замечания, даётся оценка их существенности. При необходимости аудитор предлагает организации подать уточнённую декларацию по налогу на прибыль.

Хозяйственная ситуация 5

Договор на аренду помещения заключён между юридическими лицами с 10 января по 31декабря текущего года. Предприятие-арендатор является плательщиком НДС.

По платёжному поручению № 18 от 20 марта осуществлена оплата за аренду помещения по указанному договору. Арендодателем предъявлен счётфактура №59 от 28 февраля за период с февраля по июль текущего года на общую сумму 144 640 рубля, в том числе НДС – 22 064 руб.

В бухгалтерском учёте арендатора отнесено за март:

-на себестоимость продукции 122 576 руб.;

-НДС к вычету предъявлен сумме 22 064 руб. Проверьте правильность расчётов.

Хозяйственная ситуация 6

ООО «Крокус» является плательщиком налога на прибыль. В учётной политике предусмотрено образование резерва по сомнительным долгам для целей налогового учёта.

По состоянию на 31 марта текущего года проведена инвентаризация дебиторской задолженности. Результаты представлены в таблице.

Выручка от продаж (без НДС) составила за I квартал 2011 г. – 45 900 тыс. руб. Резерв по сомнительным долгам в 2010 году не образовывался.

За I квартал 2011 года в Декларации по налогу на прибыль отражена сумма резерва по сомнительным долгам в размере 6 150 тыс. руб. Проверьте правильность расчётов.

44

Хозяйственная ситуация 7 (по условиям ситуации 6)

Как изменится сумма резерва по сомнительным долгам, принятая в ситуации 23, если за IV квартал 2010 года был сформирован резерв в сумме 2 000 тыс. руб., но который не был использован до конца 2010 года?

Хозяйственная ситуация 8

В мае 2011 года бухгалтер обнаружил ошибку в декларации по налогу на прибыль за I полугодие 2010 года. Отчётным периодом у организации являются квартал, полугодие и 9 месяцев. Как исправить допущенную ошибку?

1)подать уточнённые декларации за I полугодие 2010 года, 9 месяцев и весь

2010 год;

2)подать уточнённую декларацию за весь 2010 год;

3)учесть ошибку в декларации за полугодие 2011 г. как прибыль прошлых лет;

4)подать уточнённую декларацию за I полугодие 2010 г.

Хозяйственная ситуация 9.

В июне 2011 года у ОАО «НОВАТОР» имел место убыток от реализации основного средства в сумме 32 400 руб. Оставшийся срок полезного использования этого основного средства составляет 38 мес.

Организация приняла в уменьшение налогооблагаемой базы по налогу на прибыль за I полугодие 2011 года по данной операции 29 700 руб.

Проверить правильность расчёта.

4.3. Аудит расчётов по налогу на имущество организаций

Нормативные документы: НК РФ Глава 30 «Налог на имущество организаций» (в ред. 28.11.09).

Изменения в действующем законодательстве

В целях развития транспортной инфраструктуры и обеспечения конкурентоспособности транспортных услуг, а также стимулирования развития инновационной деятельности, Правительством Российской Федерации

45

подготовлен и внесён в Государственную думу проект Федерального закона № 305257-5 «О внесении изменения в статью 376 части второй Налогового кодекса Российской Федерации».

Законопроектом предусматривается временное (до 2025 года) уменьшение налоговой базы на сумму законченных капитальных вложений на строительство, реконструкцию и (или) модернизацию вводимых, реконструируемых и (или) модернизируемых судоходных гидротехнических сооружений, расположенных на внутренних водных путях Российской Федерации, портовых гидротехнических сооружений, сооружений инфраструктуры воздушного транспорта (за исключением системы централизованной заправки самолётов, космодрома), учтённых в балансовой стоимости данных объектов.

Информационная база: налоговые декларации, справки и расчёты, аналитический учёт по счёту 68 «Расчёты по налогам и сборам» субсчёт «Налог на имущество».

1. Проверка наличия объекта налогообложения Плательщиками налога на имущество являются предприятия и организации,

применяющие обычный режим налогообложения.

Объектом налогообложения (ст. 373 НК) являются основные средства по остаточной стоимости, являющиеся собственностью организации (включая переданное во временное владение, пользование), за исключением земельных участков и иных объектов природопользования, а также объектов, используемых для нужд обороны, обеспечения безопасности в РФ.

2. Проверка соблюдения законодательства по предоставлению налоговых деклараций по налогу на имущество.

Налоговым периодом признаётся календарный год (ст. 379 НК).

Отчётными периодами признаются первый квартал, полугодие, девять месяцев. Предприятия обязаны предоставлять налоговые декларации за каждый отчётный период по местонахождению имущества.

3. Проверка применяемых налоговых ставок.

Налоговые ставки (ст. 380) устанавливаются законами субъектов Федерации и не могут превышать 2,2 %.

Законом Хабаровского края от 24.06.09 № 247 принята ставка налога на имущество 2,2 % для всех организаций, за исключением субъектов, для которых введена ставка 1,1 % (субъектов по инвестиционной деятельности до трёх лет; аптечная сеть; центры реабилитации; благотворительные организации), 0,2 % – для гидротехнических сооружений.

46

4. Льготы по налогу на имущество.

Согласно ст. 381 не облагается налогом имущество организаций:

-уголовно-исполнительной системы;

-религиозных организаций;

-общероссийских общественных организаций инвалидов;

-по объектам, признаваемым памятниками истории и культуры;

-железнодорожные пути и автомобильные дороги общего пользования, магистральные трубопроводы и линий электропередач;

-имущества коллегий адвокатов, государственных научных центров, резидентов особой экономической зоны.

5. Порядок исчисления налога.

Согласно ст. 375 НК РФ налоговая база определяется как среднегодовая стоимость имущества, признаваемого объектом налогообложения. Имущество, используемое для деятельности по специальным налоговым режимам, исключается из расчёта.

Среднегодовая стоимость имущества определяется как частное от деления суммы, полученной в результате сложения величин остаточной стоимости имущества на 1-е число каждого месяца налогового (отчётного) периода и 1-е число следующего за налоговым (отчётным) периодом месяца, на количество месяцев налогового (отчётного) периоде, увеличенное на единицу. С 1.01.08 – последняя величина берётся на 31.12.ХХ.

Налоговая база определяется отдельно в отношении имущества, подлежащего налогообложению по месту нахождения организации, и по каждому обособленному подразделению, по имуществу, находящегося вне места расположения организации или подразделения (ст. 382).

Сумма авансового платежа исчисляется как ¼ произведения налоговой ставки на среднегодовую стоимость имущества, подлежащего налогообложению в отчётном периоде.

6. Проверяется порядок учёта и уплаты налога в бюджет.

Сумма налога определяется организацией самостоятельно ежеквартально нарастающим итогом с начала года и должна относиться на финансовые результаты. Авансовые платежи осуществляются ежеквартально, а за год – не позднее 30 марта года, следующего за отчётным.

47

Хозяйственная ситуация 10

ООО «Метелица» осуществляет оптовую торговлю. Налог на имущество за I квартал текущего года начислен по ставке 2,2 % в сумме 89 430 руб.

Проверить правильность расчёта.

Хозяйственная ситуация 11_

Ремонтно-строительная фирма ООО «Кристалл» имеет на праве собственности следующие объекты основных средств:

За I квартал текущего года начислен налог на имущество в сумме 45 100 руб. Проверить правильность расчётов, если в расчёте использована ставка налога 2,2 %. Предприятие использует обычный режим налогообложения.

Хозяйственная ситуация 12_

Рассмотреть ситуацию 11, если ремонтно-строительная фирма ООО

«Кристалл» осуществляет работы, облагаемые и не облагаемые НДС. Объекты основных средств, имеющиеся по балансу, используются для обоих видов деятельности:

ООО «Кристалл» начислило за I квартал текущего года налог на имущество в сумме 2 345 руб. Ставка налога на имущество 2,2 %.

48

Выручка (нетто) за I квартал, всего – 35 800 тыс. руб., в т.ч. облагаемая НДС – 25 000 тыс.руб. Проверить правильность расчётов.

4.4.Налогообложение в рамках специальных налоговых режимов

Вцелях снижения налоговой нагрузки для малого бизнеса, а также в качестве антикризисной меры, в том числе направленной на смягчение негативных последствий повышения ставок страховых взносов на обязательное пенсионное, медицинское и социальное страхование, были внесены изменения в Кодекс, которые привели к значительному расширению возможностей по применению упрощённой системы налогообложения.

Так, для организаций увеличен с 15 млн рублей до 45 млн рублей предельный размер доходов, дающих право для перехода на упрощённую систему налогообложения по итогам девяти месяцев того года, в котором подается соответствующее заявление.

Размер ограничения по доходам налогоплательщиков (как организаций, так и индивидуальных предпринимателей), превышение которого за налоговый период (календарный год) влечёт утрату права применения упрощённой системы налогообложения, увеличен начиная с итогов отчётного (налогового) периода за

2010 год с 20 млн рублей до 60 млн рублей. Указанный режим, предусматривающий расширение имеющихся ограничений по доходам, установлен на 3 года до 1 января 2013 года, и в этот период периодической ежегодной индексации этих величин производиться не будет.

Аудит расчётов по единому налогу на вменённый доход (ЕНВД)

Нормативные документы: НК РФ Гл. 26.3 «Система налогообложения в виде единого налога на вменённый доход для отдельных видов деятельности» (в ред.

24.07.2009).

Информационная база: налоговые декларации, справки и расчёты, аналитический учёт по счёту 68, субсчёт «ЕНВД»

Программа аудиторской проверки включает:

1.Проверка возможности и необходимости применения ЕНВД по видам деятельности организации.

Плательщиками ЕНВД являются юридические и физические лица, осуществляющие следующую предпринимательскую деятельность:

- оказание бытовых услуг (с 2009 г. исключены услуги по изготовлению мебели, услуги по строительству индивидуальных домов);

49

-оказание услуг по ремонту, техническому обслуживанию и мойке автотранспортных средств, по хранению автотранспорта на платных стоянках;

-оказание автотранспортных услуг по перевозке пассажиров и грузов, осуществляемых организациями и индивидуальными предпринимателями, имеющими на праве собственности или ином праве (пользования, владения и (или) распоряжения) не более 20 транспортных средств, предназначенных для оказания таких услуг;

-оказание ветеринарных услуг;

-розничной торговли, осуществляемой через магазины и павильоны с площадью торгового зала не более 150 квадратных метров по каждому объекту организации торговли. Один объект торговли: наличие одного договора аренды, общего входа, одни помещения для хранения товаров;

-розничной торговли, осуществляемой:

а) через объекты стационарной торговой сети (с 1.01.09 под стационарной торговой сетью понимается торговая сеть, расположенная в предназначенных и (или) используемых для ведения торговли зданиях, строениях, сооружениях, подсоединённых к инженерным коммуникациям);

б) через объекты, не имеющие торговых залов; в) через объекты нестационарной торговой сети.

-оказания услуг общественного питания, осуществляемых через объекты организации общественного питания с площадью зала обслуживания посетителей не более 150 квадратных метров по каждому объекту организации общественного питания;

-оказания услуг общественного питания, осуществляемых через объекты организации общественного питания, не имеющие зала обслуживания посетителей;

-распространения и (или) размещения наружной рекламы;

-распространения и (или) размещения рекламы на автобусах любых типов, трамваях, троллейбусах, легковых и грузовых автомобилях, прицепах, полуприцепах и прицепах-роспусках, речных судах;

-оказания услуг по временному размещению и проживанию организациями и предпринимателями, использующими в каждом объекте предоставления данных услуг общую площадь спальных помещений не более 500 квадратных метров;

-оказания услуг по передаче во временное владение и (или) пользование

стационарных торговых мест, расположенных на рынках и в других местах

50

торговли, не имеющих залов обслуживания посетителей.

ЕНВД с 1.01.2009 г. не применяется:

-доля участия других организаций составляет более 25%. Ограничение не распространяется на организации, уставный капитал которых полностью состоит из вкладов общественных организаций инвалидов, если среднесписочная численность инвалидов среди их работников составляет не менее 50%, а их доля в фонде оплаты труда – не менее 25%

-если налогоплательщик отнесён к категории крупных (ст. 83 НК) с численностью свыше 100 чел. в предшествовавшем календарном году;

-если налогоплательщики перешли на уплату ЕСХН или на упрощённую систему налогообложения на основе патента;

-организации и индивидуальные предприниматели в части оказания услуг по передаче во временное владение и (или) в пользование автозаправочных станций.

2.Проверка объекта налогообложения и формирования налоговой базы. Аудиторы выясняют соответствие формы организации торговли перечню,

указанному в ст. 346.27 (розничная торговля, палатка, торговое место и т.д.). Налоговой базой признаётся величина вменённого дохода, рассчитываемая

как произведение базовой доходности, исчисленной за налоговый период, и величины физического показателя, характеризующего данный вид деятельности. Базовая доходность должна соответствовать суммам, утверждённым ст. 346.29. Ставка единого налога устанавливается в размере 15% от вменённого дохода.

3. Проверка применяемых корректирующих коэффициентов.

K 1 – устанавливаемый на календарный год коэффициент-дефлятор, учитывающий изменение потребительских цен на товары (работы, услуги) в РФ в предшествующем периоде. Коэффициент установлен в размере: на 2009 – 1,148, на 2010 – 1,295, на 2011 – 1,345, на 2012 – 1,4942..

К2 – корректирующий коэффициент базовой доходности, учитывающий совокупность особенностей ведения предпринимательской деятельности, в том числе: ассортимент товаров (работ, услуг), сезонность, режим работы, величину доходов, особенности места ведения предпринимательской деятельности, площадь информационного поля электронных табло и наружной рекламы с любым способом нанесения изображения, включая автоматическую смену изображения. ФЗ-64 от 18.06.05 даёт право муниципальным образованиям определять порядок расчёта этого коэффициента. Величина коэффициента К2 устанавливается законодательно от 0,005 до 1).

4. Проверка правильности расчёта суммы налога

51

Налоговым периодом признаётся квартал (ст. 346.30). Уплата единого налога производится на основании представления налоговой декларации не позднее 20 числа месяца, следующего за налоговым периодом.

Сумма единого налога на вменённый доход, начисленная за отчётный период, уменьшается на сумму начисленных и уплаченных страховых взносов на обязательное пенсионное страхование, взносы в ФСС и ФОМС но не более, чем на 50 %. Минфин РФ в своём письме № 03-11-09/230 от 30.06.2009 поясняет, что приостановление предпринимательской деятельности не освобождает от уплаты ЕНВД. То есть с 01.01.2009 г. фактическое количество дней осуществления предпринимательской деятельности налогоплательщиками не учитывается. Представление «нулевых» деклараций по ЕНВД законодательством не предусмотрено.

Хозяйственная ситуация 13

ООО «Ромашка» занимается перевозками грузов и ведёт деятельность в регионе, где эти услуги подпадают под ЕНВД. Согласно утверждённому графику работы компания не работает по воскресеньям, а также в праздничные дни. Весь июнь текущего года в ООО «Ромашка» проводился капитальный ремонт всех автомобилей и перевозки не осуществлялись.

По состоянию на 1 апреля текущего года в ООО «Ромашка» числилось 5 автомашин для перевозок, одна из них продана 25 мая текущего года. По состоянию на 1 апреля числится 5 водителей, один из которых уволился с 05.04, в результате чего одна машина с этого момента простаивала и для перевозок не использовалась. При расчёте единого налога на вменённый доход в текущем году применялись коэффициент К1 = 1,096; К2 = 0,8.

Базовая доходность установлена в размере 6 000 руб. с каждого транспортного средства, предназначенного для перевозки. Количество рабочих дней принятых при расчёте: в апреле – 25, в мае – 25, в июне – 0.

Предприятие определило ЕНВД за II квартал в сумме: за апрель – 4 569 руб., за май – 4 255 руб., за июнь – 0 руб. Проверьте правильность расчётов.

Хозяйственная ситуация 14

Кафетерий, находящийся в г. Комсомольске и принадлежащий ООО

«Восток», переведён на ЕНВД.

В I квартале текущего года численность работающих составляла 25 чел.; площадь зала обслуживания кафетерия 145 м2, площадь кухни и подсобных помещений – 63 м2. Базовая доходность установлена 1 000 руб./м2 в месяц. Коэффициенты приняты в расчёт: К1= 1,241, К2 = 0,7

За I квартал текущего года ООО «Восток» рассчитало сумму единого налога на вменённый доход по данному кафетерию в размере 8 894 руб.

Проверить правильность расчёта.

52

4.5. Аудит расчётов по водному налогу

Нормативные документы: НК РФ Глава 25.2 «Водный налог» : введён Федеральным законом от 28.07.2004 № 83-ФЗ.

Информационная база: налоговые декларации, справки и расчёты, аналитический учёт по счёту 68 «Расчёты по налогам и сборам», субсчёт «Водный налог».

Программа аудиторской проверки включает:

1.Выяснение, является ли данная организация налогоплательщиком данного налога. Налогоплательщиками признаются организации, осуществляющие специальное и (или) особое водопользование.

2.Проверка наличия объектов налогообложения и формирования налоговой

базы.

Налоговая база формируется по каждому объекту налогообложения:

- забор воды из водных объектов – исходя из объёма воды, забранной из водного объекта;

- использование акватории водных объектов, за исключением лесосплава – по площади предоставленного водного пространства;

- использование водных объектов для целей гидроэнергетики – по количеству произведённой электроэнергии;

- использование водных объектов для лесосплава – по объёму древесины, сплавляемой в плотах и кошелях ( в м3).

Ст. 333.9 п.2 отражены случаи, когда забор воды, или использование водных объектов не признаются объектами налогообложения.

3.Проверка правильности формирования налоговой базы.

Налоговая база формируется за квартал по установленным ставкам (ст. 333.12 НК) в разрезе бассейнов рек, озёр, морей и экономическим регионам в пределах установленных лимитов водопользования. При превышении квартальных (годовых) лимитов – ставки налога в части превышения устанавливаются в пятикратном размере.

Для реки Амур установлены по забору воды ( за 1 тыс.м3 ):

-из поверхностных водных объектов – 264 руб.

-из подземных водных объектов – 336 руб.

-при использовании акватории ( за 1 км2 ) – 31,32 руб.

- для целей гидроэнергетики (за 1 тыс. кВт-ч э/э) – 9,24 руб.

-для лесосплава ( за 1 тыс.м3. за каждые 100 км сплава) – 1476,0 руб.

-при заборе воды для водоснабжения населения ( за 1 тыс.м3.) – 70 руб.

53