6. Доходы и расходы корпорации

6.1.Нормативно-установленная трактовка категорий доходов и расходов

Доходы и расходы являются важнейшими факторами, определяющими конечные финансовые результаты предпринимательской деятельности. Они представляют собой базовые категории бухгалтерского учета, основные элементы финансовой отчетности. Поэтому принципиально важное значение имеет нормативно - установленная трактовка этих категорий, которая содержится Положениях по бухгалтерскому учету «Доходы организации» (ПБУ 9/99) и «Расходы организации» (ПБУ 10/99), действующих в отношении коммерческих организаций и предпринимательской деятельности некоммерческих организаций.

Доходы и расходы в рыночной трактовке квалифицируются через определение капитала корпорации. В п.2 ПБУ «Доходы организации» дается следующее определение, напрямую заимствованное из раздела «Принципы» сборника международных стандартов финансовой отчетности (МСФО): «Доходами организации признается увеличение экономических выгод в результате поступления активов (денежных средств, иного имущества) и (или) погашения обязательств, приводящее к увеличению капитала этой организации, за исключением увеличения вкладов по решению участников (собственников имущества)».

В п.3 ПБУ приведен перечень поступлений от других юридических и физических лиц, не признаваемых доходами:

• суммы налога на добавленную стоимость, акцизов, налога с продаж, экспортных пошлин и иные аналогичные обязательные платежи, подлежащие перечислению в бюджет;

• по договорам комиссии, агентским и иным аналогичным договорам в пользу комитента, принципала и т.п;

• в порядке предварительной оплаты продукции, товаров, работ, услуг;

• авансов в счет оплаты продукции, товаров, работ, услуг;

• задатка;

• в залог, если договором предусмотрена передача заложенного имущества залогодержателю;

• в погашение кредита, займа, предоставленного ранее заемщику.

Общим для всех этих поступлений является то обстоятельство, что они не приводят к увеличению капитала данной корпорации.

Доходы корпорации делятся на две большие группы: доходы от обычных видов деятельности и прочие поступления.

Под доходами от обычных видов деятельности понимается выручка от продажи продукции и товаров, а также поступления, связанные с выполнением работ, оказанием услуг.

Согласно Положению, помимо выручки от продаж и выручки от выполнения работ и оказания услуг, также выручкой признаются поступления в корпорациях, предмет деятельности которых состоит в извлечение выгоды от правообладания активами: предоставление за плату во временное пользование (временное владение и пользование) своих активов по договору аренды; предоставление за плату прав, возникающих из патентов на изобретения, промышленные образцы и других видов интеллектуальной собственности. В корпорациях, предметом деятельности которых является участие в капиталах других корпораций, выручкой считаются поступления, получение которых связано с этой деятельностью.

Когда доходы, извлекаемые из правообладания активами, не являются результатом предмета деятельности корпорации, они не расцениваются в качестве выручки, а признаются операционными доходами. Согласно Положению (ПБУ 10/99), корпорация сама принимает решение относительно того, обусловлены доходы предметом деятельности или нет, и квалифицировать их в качестве выручки или операционных доходов.

Прочими доходами являются:

• поступления, связанные с предоставлением за плату во временное пользование (временное владение и пользование) активов корпорации;

• поступления, связанные с предоставлением за плату прав, возникающих из патентов на изобретения, промышленные образцы и других видов интеллектуальной собственности;

• поступления, связанные с участием в капиталах других корпораций (включая проценты и иные доходы по ценным бумагам);

• прибыль, полученная организацией в результате совместной деятельности (по договору простого товарищества);

• поступления от продажи основных средств и иных активов, отличных от денежных средств (кроме иностранной валюты), продукции, товаров;

• проценты, полученные за предоставление в пользование денежных средств корпорации, а также проценты за пользование банком денежных средств, находящихся на счете корпорации в этом банке.

• штрафы, пени, неустойки за нарушение условий договоров;

• активы, полученные безвозмездно, в том числе по договору дарения;

• поступления в возмещение причиненных корпорации убытков;

• прибыль прошлых лет, выявленная в отчетном году;

• суммы кредиторской и депонентской задолженности, по которым истек срок исковой давности;

• курсовые разницы;

• суммы дооценки активов (за исключением внеоборотных активов);

• прочие внереализационные доходы.

- и др.

В Положении (ПБУ 10/99), сформулированы условия признания доходов.

Выручка – доходы от обычной деятельности – признается в бухгалтерском учете при наличии следующих условий:

а) корпорация имеет право на получение этой выручки, вытекающее из конкретного договора или подтвержденное соответствующим образом;

б) сумма выручки может быть определена;

в) имеется уверенность в том, что в результате конкретной операции произойдет увеличение экономических выгод корпорации. Уверенность в том, что в результате конкретной операции произойдет увеличение экономических выгод корпорации имеется в случае, когда корпорация получила в оплату актив, либо отсутствует неопределенность в отношении получения актива;

г) право собственности (владения, использования и распоряжения) на продукцию (товар) перешло от корпорации к покупателю, или работа принята заказчиком (услуга оказана);

д) расходы, которые произведены или будут произведены с этой операцией, могут быть определены.

Если в отношении денежных средств и иных активов, полученных организацией в оплату, не исполнено хотя бы одно из перечисленных условии, то в бухгалтерском учете корпорации признается кредиторская задолженность, а не выручка.

Для признания в бухгалтерском учете выручки от правообладания активами должны быть соблюдены первые три условия.

Положение по бухгалтерскому учету «Расходы организации» (ПБУ 10/99) содержит следующее определение, полностью заимствованное из раздела «Принципы» сборника МСФО: «Расходами организации признаётся уменьшение экономических выгод в результате выбытия активов (денежных средств, иного имущества) и (или) возникновения обязательств, приводящее к уменьшению капитала этой организации за исключением уменьшения вкладов по решению участников (собственников имущества)».

Следует отметить, что в системе МСФО стандарта по расходам в настоящее время нет. Для западной системы учета считается достаточным приведенное выше принципиальное определение расходов. Однако для России, особенно в переходный период к рыночным отношениям, когда коммерческие корпорации находятся под мощным налоговым, фискальным прессом, очень важно дать определение экономических принципов формирования расходов корпораций, чтобы исключить субъективную, волюнтаристскую трактовку их со стороны контролирующих органов.

Не признается расходами корпорации выбытие активов:

• в связи с приобретением (созданием) внеоборотных активов (основных средств, незавершенного строительства, нематериальных активов и т.п.);

• вклады в уставные (складочные) капиталы других корпораций, приобретение акций акционерных обществ и иных ценных бумаг не с целью перепродажи (продажи);

• по договорам комиссии, агентским и иным аналогичным договорам в пользу комитента, принципала и т.п.;

• в порядке предварительной оплаты материально-производственных запасов и иных ценностей, работ, услуг;

• в виде авансов, задатка в счет оплаты материально-производственных запасов и иных ценностей, работ, услуг;

• в погашение кредита, займа, ранее полученных организацией.

Общим для всех этих операций является то обстоятельство, что они не приводят к уменьшению капитала данной корпорации.

Расходы корпорации в зависимости от характера, условий осуществления и направлений деятельности подразделяются на две большие группы: расходы по обычным видам деятельности и прочие расходы.

Под расходами по обычным видам деятельности понимаются расходы, связанные с изготовлением продукции и продажей продукции, приобретением и продажей товаров. Такими расходами также считаются расходы, осуществление которых связано с выполнением работ, оказанием услуг. Точно так же, как и в случае с доходами, в корпорациях, предметом деятельности которых является извлечение выгоды из правообладания активами, расходы, осуществление которых связано с этой деятельностью, считаются расходами по обычным видам деятельности. Но когда это не является предметом деятельности корпорации, расходы, связанные с предоставлением за плату во временное пользование (временное владение и пользование) своих активов по договору аренды; предоставлением за плату прав, возникающих из патентов на изобретения, промышленные образцы и других видов интеллектуальной собственности; участием в уставных капиталах других корпораций, относятся в операционным расходам. Расходами по обычным видам деятельности считаются также возмещение стоимости основных средств и иных амортизируемых активов в виде амортизационных отчислений.

Расходы по обычным видам деятельности подразделяются на:

- расходы, связанные с приобретением сырья материалов, товаров и иных материально-производственных запасов;

• расходы, возникающие непосредственно в процессе переработки (доработки) материально-производственных запасов для целей производства продукции, выполнения работ и оказания услуг и их продажи, а также продажи (перепродажи) товаров (расходы по содержанию основных средств и иных внеоборотных активов, а также по поддержанию их в исправном состоянии; (управленческие и коммерческие расходы).

При формировании расходов по обычным видам деятельности должна быть обеспечена их группировка по элементам:

- материальные затраты;

- затраты на оплату труда;

- амортизация;

- прочие затраты.

Согласно Положению (ПБУ 10/99), для целей управления в бухгалтерском учете организуется учет расходов по статьям затрат. Перечень статей затрат устанавливается корпораций самостоятельно.

Прочими расходами являются:

• расходы, связанные с предоставлением за плату во временное пользование (временное владение и пользование) активов корпорации;

• расходы, связанные с предоставлением за плату прав, возникающих из патентов на изобретения, промышленные образцы и других видов интеллектуальной собственности;

• расходы, связанные с участием в уставных капиталах других корпораций;

• расходы, связанные с продажей, выбытием и прочим списанием основных средств и иных активов, отличных от денежных средств (кроме иностранной валюты), товаров, продукции;

• проценты, уплаченные организацией за предоставление ей в пользование денежных средств (кредитов, займов);

• расходы, связанные с оплатой услуг, оказываемых кредитными корпорациями;

• прочие операционные расходы.

• штрафы, пени, неустойки за нарушение условий договоров;

• возмещение причиненных организацией убытков;

• суммы дебиторской задолженности, по которой истек срок исковой давности, других долгов, нереальных для взыскания;

• курсовые разницы;

• суммы уценки активов (за исключением внеоборотных активов);

• прочие внереализационные расходы.

В Положении сформированы следующие условия признания расходов в бухгалтерском учете:

• расход производится в соответствии с конкретным договором, требованием законодательных и нормативных актов, обычаями делового оборота;

• сумма расходов может быть определена;

• имеется уверенность в том, что в результате конкретной операции произойдет уменьшение экономических выгод корпорации. Уверенность в том, что в результате конкретной операции произойдет уменьшении экономических выгод корпорации имеется в случае, когда корпорации передала активов, либо отсутствует неопределенность в отношении передачи актива.

Если в отношении любых расходов, осуществленных организацией, не исполнено хотя бы одно из названных условий, то в бухгалтерском учете корпорации признается дебиторская задолженность.

Отдельно сформулированы требования для признания расходов в отчете о прибылях и убытках. Важнейшим условием признания расходов для отражения в отчете о прибылях и убытках является наличие связи между произведенными расходами и поступлениями (соответствие доходов и расходов). Расход признается в отчете о прибылях и убытках после признания дохода, который был получен в результате осуществления расходов. Себестоимость проданной продукции признается в качестве расхода в отчете о прибылях и убытках только после признания дохода – выручки от продажи этой продукции.

По причине сильно влияющего на методологию бухгалтерского учета в экономике России налогового фактора в Положении специально оговорено, что расходы признаются в отчете о прибылях и убытках независимо от того, как они принимаются для целей расчета налогооблагаемой базы.