6. Исчисление себестоимости продукции растениеводства

Общие положения

Текущий учет затрат в растениеводстве завершается в конце года исчислением фактической себестоимости продукции, которая определяется исключительно на основании проверенных данных текущего бухгалтерского учета (в начале года на основании плановых данных рассчитывается плановая себестоимость; на 1 октября на основании предварительных данных учета определяется провизорная, т. е. ожидаемая, себестоимость).

Продукция растениеводства подразделяется на основную, побочную и сопряженную. К основной относится продукция, для получения которой организовано производство (зерно, картофель, овощи и т. п.). К побочной относится такая продукция, которая получается в силу биологических особенностей и производственных условий одновременно с основной, но имеет второстепенное значение (например, солома, полова и мякина зерновых культур, солома от обмолота многолетних и однолетних трав на семена и т. п.). Два и более основных продукта, являющиеся результатом одного и того же производственного процесса, называют сопряженными (например, соломка и семена льна в льноводстве и т. п.).

Распределение затрат

При исчислении себестоимости продукции растениеводства затраты распределяют на основную (сопряженную), а также побочную продукцию, используемую в хозяйстве. Распределение затрат между основной, сопряженной и побочной продукцией может осуществляться по-разному. На практике применяют несколько способов распределения затрат:

а) исключение из общей суммы затрат стоимости побочной продукции по установленным ценам (т. е. в твердой оценке);

б) использование специальных коэффициентов. При этом способе один вид сопряженной продукции принимается за условную единицу, а остальные виды продукции приравниваются к нему на основе установленных коэффициентов. Таким образом, все виды продукции пересчитывают в условную продукцию, определяют долю в ней каждого вида продукции, согласно которой затем распределяется общая сумма затрат на каждый вид продукции;

в) распределение общей суммы затрат пропорционально стоимости сопряженных видов продукции в оценке по реализационным ценам;

г) распределение затрат между отдельными видами продукции пропорционально количественному значению одного из признаков, общих для нескольких видов получаемой продукции (например, пропорционально количеству содержащегося в них полноценного зерна, содержанию питательных веществ и т. д.);

д) прямое отнесение на конкретные виды продукции прямых затрат и распределение согласно установленной базе (по уборочной площади, коэффициентам и т. п.) общих расходов, которые невозможно сразу отнести на отдельные объекты исчисления себестоимости;

е) оценка затрат на отдельные виды получаемой продукции экспертным путем и выражение их в определенных относительных показателях;

ж) распределение затрат по установленным нормативам.

Себестоимость продукции растениеводства в соответствии с установленным в настоящее время порядком исчисляется следующим образом:

зерно, хлопок-сырец, семена подсолнечника — франко-поле (ток или другое место первичной подработки);

солома, сено — франко-пункт хранения;

сахарная свекла, картофель, бахчевые овощи, маточники сахарной свеклы, корнеплоды — франко-поле (место хранения);

льносоломка, льнотреста — франко-пункт хранения, переработки (в хозяйстве);

семена трав, льна, овощных и других культур — Франко-пункт хранения;

парниково-тепличные овощи — франко-пункт приемки в хозяйстве или франко-пункт хранения;

плоды, ягоды, виноград; табачный, махорочный, чайный лист, продукция лекарственных, эфиромасличных культур, цветоводства, овощи закрытого фунта — франко-пункт приемки (хранения);

зеленая масса на корм — франко-место потребления;

зеленая масса на силос, сенаж — франко-место силосования, сенажирования (башня, траншея);

зелёная масса на травяную муку, брикеты, гранулы — франко-место приготовления травяной муки, брикетов, гранул.

Следовательно, по каждому виду продукции растениеводства установлен предел затрат, которые включаются в производственную себестоимость.

Предварительная работа

Исчисление себестоимости — важный и ответственный этап в учетной работе. Поэтому ей предшествует подготовительная работа, связанная с уточнением отраженных на счетах данных. Эта работа состоит в следующем:

тщательно проверяют разграничение затрат по годам и правильность отнесения на аналитические счета затрат прошлых лет;

проверяют правильность списания затрат по погибшим посевам;

уточняют все количественные показатели, отраженные по счету 20, субсчет 1 "Растениеводство".

Особенно тщательно следует проверить количество оприходованного урожая, в том числе основной и побочной продукции, и правильность отражения в учете операций по очистке и сушке зерна.

Себестоимость единицы продукции по культурам одного вида продукции (без побочной) определяют делением общей суммы затрат по данной культуре, (группе культур), учтенной по дебету соответствующего аналитического счета, на валовой выход продукции (количество), отраженный по кредиту счета. В данном случае объект учета затрат будет совпадать с объектом исчисления себестоимости. Однако таких случаев по субсчету 20-1 сравнительно немного.

Поэтому предварительно определяют затраты, приходящиеся на побочную продукцию (солому (полову), ботву, стебли кукурузы и хлопчатника и т. п.) путем отнесения на них затрат, связанных с расходами на уборку, прессование, транспортировку, скирдование и другие работы по заготовке этой продукции. Затем оставшиеся затраты относят на себестоимость основной' продукции по основным отраслям растениеводства.

Исчисление себестоимости зерновых культур

Объектами исчисления себестоимости продукции зерновых культур является основная продукция' — зерно — и побочная — солома (по группе зерновых, кроме кукурузы). Отнесение затрат на солому производится исходя из затрат в хозяйстве на уборку, прессование, транспортировку, скирдование и другие работы по заготовке соломы. Используемые зерноотходы с примесью зерна при расчете переводят в полноценное зерно исходя из данных лабораторного анализа по определению процента содержания зерна в отходах.

Примерная схема себестоимости в этом случае следующая. Исходя из расходов, приходящихся на работы по уборке и заготовке соломы, затраты относят на побочную продукцию. Затем общую сумму затрат (за вычетом стоимости побочной продукции) распределяют на зерно и зерноотходы пропорционально доле содержания в продукции полноценного зерна и зерноотхо-дов. Себестоимость 1 ц продукции определяется делением затрат на соответствующую физическую массу зерна и зерноотходов после ее очистки и сушки.

Пример. Хозяйство получило с убранных площадей озимой пшеницы 40 тыс. ц зерна в массе после доработки и 5000 ц используемых зерноотходов. По данным лабораторного анализа, содержание полноценного зерна в зерноотходах составляет 40 %. Общие затраты на возделывание озимой пшеницы составили 2400 тыс. руб. Получено соломы 20 тыс. ц. Затраты на солому в хозяйстве, исходя из расходов на уборку, прессование, транспортировку, скирдование и другие работы по ее заготовке, составили 240 000 руб., или 120 руб. на 1 ц.

Сначала из общей суммы затрат исключают сумму затрат, относящуюся на солому, — 240 000 руб. Оставшиеся затраты — 2160 тыс. руб. (2400 000 - 240 000) относят на зерно и зерноотходы.

Себестоимость 1 ц полноценного зерна и зерновых отходов исчисляют таким образом. Зерноотходы пересчитывают в полноценное зерно: (5000 • 40): 100 = 2000. Общее количество зерна с учетом зерноотходов составляет 42 000 ц (40 000 + 2000). Соответственно себестоимость 1 ц полноценного зерна 51 р. 40 к. (2 160 000 : 42 000), себестоимость 1 ц зерноотходов 20 р. 60 к. (51, 40 • 2000 : 5000), или, что то же самое (51,40 • 40 : 100).

Для семеноводческих посевов исчисление себестоимости семенного зерна осуществляют по репродукциям семян: суперэлита, элита, 1-я репродукция, остальные репродукции. Общие затраты для всех репродукций относят на себестоимость соответствующих кондиций в порядке, принятом для продовольственного (фуражного) зерна. К этим затратам присоединяют дополнительные затраты, непосредственно связанные с получением семенного зерна соответствующих репродукций (если они отражаются в учете обособленно). Полученную таким путем по каждой кондиции зерна общую сумму затрат относят на количество полученного зерна данной репродукции. При отсутствии раздельного учета затрат согласно репродукциям все затраты в семеноводстве распределяют пропорционально стоимости зерна соответствующих репродукций по ценам реализации.

Себестоимость основной продукции определяется по количеству произведенного зерна в массе после доработки, т. е. за вычетом усушки и массы неиспользуемых отходов.

Если на конец года часть зерновых культур оказалась необмолоченной, то распределение затрат на обмолоченное и необмолоченное зерно выполняют в следующем порядке. Предварительно из общей суммы затрат исключают расходы по обмолоту и вывозу продукции с поля. Оставшиеся затраты распределяют между обмолоченными и необмолоченными площадями пропорционально количеству гектаров. При определении себестоимости продукции текущего года к общим затратам по данной культуре прибавляют затраты по обмолоту и вывозу продукции с поля. Затраты по необмолоченным площадям переходят в качестве незавершенного производства на следующий год. Соответственно в следующем году для получения фактической себестоимости к стоимости необмолоченных культур, перешедших с прошлого года, прибавляют затраты по обмолоту, очистке и транспортировке продукции.

По кукурузе объектами исчисления себестоимости являются зерно (в переводе на сухое) и стебли (сухие). Початки полной спелости на сухое зерно пересчитывают по фактическому выходу зерна из початков, установленному хлебоприемным предприятием путем обмолота среднесуточных проб с учетом установленной базисной влажности зерна в початках в размере 22 %. Выход сухого зерна из початков кукурузы, оставшейся в хозяйстве на кормовые цели, определяют по среднему проценту выхода зерна базисной влажности початков кукурузы, проданной государству. Этот процент устанавливается по данным реестров накладных на принятое зерно.

Себестоимость 1 ц зерна кукурузы определяют делением затрат на производство, за исключением затрат на уборку и стоимости стеблей, на выход продукции зерна в зачетной массе. Зачетную массу находят путем пересчета початков на сухое зерно с учетом базисной влажности (22 %): если влажность выше базисной, то за каждый процент превышения влажности масса зерна снижается на 1 %, и наоборот, если влажность зерна ниже базисной, в таких же размерах делается корректирование в сторону увеличения массы зерна. Полученная масса и принимается при исчислении себестоимости зерна кукурузы в качестве зачетной.

Исчисление себестоимости технических культур

По сахарной свекле объектами исчисления себестоимости является основная продукция — корни свеклы — и побочная -ботва. Себестоимость 1 ц корней рассчитывают делением общей суммы отнесенных на них затрат, включая расходы на доочистку корней, на количество центнеров оприходованных корней в физической массе. При определении себестоимости сахарной свеклы с учетом качества (сахаристости) сумму затрат относят на условный выход сахара (в центнерах), который определяют путем умножения зачетной массы корней на фактическую их сахаристость в процентах, установленную при приемке свеклы свеклоприемными пунктами.

Затраты на 1 ц ботвы сахарной свеклы определяют путем деления фактических затрат, отнесенных на ботву, на количество оприходованной продукции. Затраты на ботву складываются из расходов по уборке ботвы (при раздельном способе уборки) и ее транспортировки к месту складирования или переработки. Затраты на семена сахарной свеклы включают стоимость высадков семенников, расходы на возделывание и уборку семян. Себестоимость 1 ц семян исчисляют делением общей суммы затрат на количество полученных семян.

В льноводстве объектами расчета себестоимости являются виды сопряженной продукции: семена и соломка, а также треста и льноволокно. Общие затраты на выращивание и уборку льна-долгунца учитывают на одном счете и распределяют между видами сопряженной продукции льноводства (семенами и соломкой) пропорционально их стоимости в оценке по реализационным ценам.

В льноводстве отдельно исчисляют себестоимость продукции первичной обработки — льнотресты и льноволокна. -Затраты по переработке соломки в тресту учитывают на отдельном аналитическом счете (в составе субсчета 20-3) и относят на себестоимость тресты. В себестоимость ее также включают стоимость соломки. Аналогичным образом на субсчете 20-3 отдельно выделяют затраты по переработке льнотресты в волокно. Соответственно себестоимость льноволокна в качестве составной части включает стоимость перерабатываемой тресты.

Себестоимость продукции других прядильных культур (конопля среднерусская, конопля южная, кенаф, джут, канатник и др.) рассчитывают аналогично продукции льна-долгунца.

Себестоимость табачного и махорочного сырца определяется исходя из общей суммы производственных затрат и зачетной массы сырья. При этом затраты на отдельные виды продукции распределяют пропорционально стоимости каждого вида по реализационным ценам.

Себестоимость в семеноводстве 1 ц табачного, махорочного сырья, семян определяют исходя из соответствующей суммы производственных затрат на конкретную продукцию и зачетной массы сырья, семян.

Себестоимость 1 ц отдельных видов продукции лекарственных культур полевого возделывания находят делением общей суммы затрат, отнесенных на данный вид продукции пропорционально стоимости по ценам реализации, на ее общую массу.

Себестоимость продукции травянистых однолетних и двулетних эфирномасличных культур (кориандр, анис, тмин, аж-гон, фенхель и др.) исчисляют путем распределения всех затрат (при их объединенном учете на одном счете) пропорционально стоимости каждого вида продукции по ценам реализации. При этом затраты на их выращивание и уборку в полной спелости относятся на себестоимость семян. При использовании аниса и фенхеля в стадии молочно-восковой спелости все затраты включают в себестоимость эфирномасличного сырья.

По травянистым многолетним эфирномасличным культурам (мята перечная, герань эфирномасличная, шалфей мускатный и др.) затраты на посадку распределяются между культурами пропорционально количеству продукции, получаемой ежегодно. В специализированных хозяйствах по производству эфирномасличных культур, как правило, затраты по производству учитывают раздельно по каждой культуре. В этом случае при определении себестоимости учтенные затраты по каждой культуре относят на полученную продукцию данной культуры.

По масличным культурам (подсолнечник, лен-кудряш, горчица, клещевина, соя, арахис, кунжут, рапс озимый и др.) себестоимость I ц семян определяют в порядке, установленном для продукции зерновых культур, т. е. из общих затрат исключают стоимость побочной продукции в оценке, складывающейся из затрат на уборку, транспортировку и складирование, а оставшуюся сумму затрат относят на полученную массу семян.

Исчисление себестоимости в овощеводстве и картофелеводстве

В специализированных овощеводческих хозяйствах учет затрат и исчисление себестоимости продукции производят раздельно по каждой культуре или группам родственных культур, в неспециализированных хозяйствах - по основным овощным культурам или в целом по всей отрасли.

Себестоимость 1 ц продукции овощных культур (1000 шт. рассады) определяют делением суммы затрат (включая затраты по содержанию семей пчел на опыление за вычетом стоимости меда по ценам реализации, отнесенные на данную культуру пропорционально выручке от реализации) на массу полученной продукции. Нестандартную и побочную продукцию, используемую на корм скоту, оценивают по средней себестоимости кормовых корнеплодов.

В овощеводстве могут быть общие затраты, относящиеся к нескольким культурам (внесение удобрений, обработка почвы гербицидами и т. д.). Их распределяют между отдельными культурами пропорционально занимаемой удобренной или обработанной площади.

Себестоимость картофеля может быть рассчитана в целом либо раздельно по ранним и поздним сортам. В последнем случае затраты по этим сортам учитывают раздельно. Себестоимость определяют делением учтенных затрат за вычетом стоимости ботвы на массу клубней после сортировки с распределением затрат на стандартную и нестандартную продукцию (в хозяйствах со значительным производством товарного картофеля) пропорционально ее стоимости по реализационным ценам. В обычных хозяйствах определяют среднюю себестоимость всей продукции без подразделения на стандартную и нестандартную.

Учет затрат и исчисление себестоимости семян овощных и бахчевых культур производят по группам семенников (однолетние, двухлетние первого года, двухлетние второго года) с выделением основных культур в соответствии с каждой группой. При исчислении себестоимости семян стоимость побочной продукции (кормовых отходов) исключают и затраты относят на массу основной продукции после ее доработки.

В овощеводстве защищенного грунта объектами исчисления себестоимости является продукция, получаемая в разных видах сооружений. Соответственно по видам сооружений разграничивают и учет затрат. Себестоимость определяют по каждому виду получаемой продукции. В обычных условиях себестоимость овощей защищенного грунта исчисляют один раз в конце года. При этом из общей суммы затрат обособляют затраты на семена и посадочный материал, которые относят непосредственно на соответствующие культуры. Все остальные затраты по выращиванию в течение года в защищенном грунте нескольких видов продукции распределяют на отдельные объекты исчисления себестоимости пропорционально выручке от реализации каждого вида продукции.

Исчисление себестоимости в плодоводстве

Объектами исчисления себестоимости являются плоды (стандартные и нестандартные) и побочная продукция (черенки, усы, отводки, отпрыски, чубуки и др.). В специализированных плодоводческих хозяйствах затраты учитывают по культурам. На каждый объект относят затраты с соответствующих аналитических счетов. При этом исключают стоимость побочной продукции садоводства: черенков, усов, отводков, отпрысков, чубуков по цене их реализации. Себестоимость 1 ц плодов определяют путем деления оставшейся суммы затрат на массу полученной продукции каждого вида плодов.

В неспециализированных хозяйствах, занимающихся садоводством, затраты учитывают в целом по отрасли или по группам культур: семечковые, косточковые, ягодники, а себестоимость определяют по видам продукции. Поэтому возникает необходимость распределения затрат по конкретным видам продукции пропорционально плановым затратам на каждую культуру в расчете на 1 га плодоносящей площади. При значительных отклонениях фактической урожайности от планируемой затраты распределяют пропорционально стоимости каждого вида полученной продукции в ценах реализации.

В питомниках объектом исчисления себестоимости является выращенный посадочный материал (сеянцы, саженцы и др.), который реализуют или используют в хозяйстве. При определении его себестоимости по отдельным группам культур (саженцы семечковые, саженцы косточковые и т. д.) или по культурам общую сумму затрат на каждый участок распределяют пропорционально количеству выкопанной продукции для реализации и оставшейся в грунте для доращивания. Исходя из суммы затрат, приходящейся на выкопанную продукцию, включая оставшуюся в "прикопке", устанавливают себестоимость 1000 шт. посадочного материала. Затраты, относящиеся на сеянцы, окулянты, однолетние и двухлетние саженцы, оставшиеся в грунте на доращивание, переходят на следующий год как незавершенное производство.

Исчисление себестоимости в чаеводстве

Объектом исчисления себестоимости является основная продукция — сортовой чайный лист. При этом часть затрат относят на побочную продукцию: грубый чайный лист, формовочный материал для кофеина, семена. Стоимость побочной продукции оценивают исходя из установленных коэффициентов. Сумму затрат на выращивание за вычетом стоимости побочной продукции относят на себестоимость сортового чайного листа.

Исчисление себестоимости по кормовым культурам

Объектами исчисления себестоимости являются соответствующие виды продукции (корма), получаемые с полей, засеянных кормовыми культурами, а также от природных кормовых угодий (сенокосов и пастбищ) — сено, зеленая масса, зеленая масса на выпас и т. д., а также продукция их переработки — силос сенаж, травяная резка, травяная мука, кормовые брикеты и т. п. Если сеяные травы (однолетние и многолетние) или природные кормовые угодья используют для получения одного вида продукции, то себестоимость ее определяют делением суммы затрат, учтенных по данному объекту учета, на количество полученной продукции.

Однако, как правило, сеяные и естественные угодья используют для получения нескольких видов продукции. В этом случае затраты между различными видами продукции распределяют по установленным коэффициентам: однолетние травы — сено 1ц— 1,0, семена 1 ц — 9,0, солома 1 ц — 0,1, зеленая масса 1 ц — 0,25; многолетние травы — сено 1 ц — 1,0, семена 1 ц — 75,0, солома 1 ц — 0,1, зеленая масса 1 ц — 0,3. Затраты, связанные с посевом многолетних трав, распределяют по годам использования пропорционально числу лет эксплуатации посевов в соответствующем севообороте и включают в затраты по их выращиванию по статьям затрат. При посеве многолетних трав подпокровной культурой и получении урожая трав в год посева общие затраты по незавершенному производству делят между покровной и подпокровной культурами пропорционально сбору продукции с 1 га (в ц к. ед.). Если в год посева урожай подпокровной культуры не получен, все затраты относятся на покровную культуру. На продукцию беспокровных и подпокровных трав данного года относят затраты по уходу и уборке и затраты по посеву, исходя из срока использования трав.

При использовании улучшенных сенокосов, культурных пастбищ и других естественных угодий для получения нескольких видов продукции затраты на производство каждой культуры складываются из общих затрат, учтенных на соответствующем аналитическом счете, распределяемых по культурам пропорционально сбору продукции с I га в кормовых единицах.

Значительная часть продукции кормовых культур используется на производство силоса, сенажа, кормовых брикетов, витаминно-травяной муки. Объектами исчисления себестоимости в кормопроизводстве являются производимые конечные продукты. Массу готового силоса и сенажа устанавливают за вычетом угара. Массу сенажа и силоса определяют не ранее 15 и не позднее 30 дней после закладки.

Силос от каждого вида зеленой массы учитывают отдельно. Себестоимость готового силоса определяется суммой затрат на производство зеленой массы франко-траншея (башня) и расходов на силосование (очистка траншей, загрузка и трамбовка силосной массы, погрузка и транспортировка соломы, укрытие траншей пленкой и соломой и т. п.). Сюда же включают стоимость компонентов, используемых при силосовании, и прочие расходы [амортизация и затраты (отчисления) на ремонт силосных сооружений].

Себестоимость готового сенажа определяется суммой фактических затрат на производство и заготовку сенажной массы франко-траншея (башня) и расходов по сенажированию: очистка и укладка пленки, погрузка, траспортировка и укрытие траншей соломой, прочие расходы [амортизация и отчисления (затраты) на ремонт силосных сооружений для сенажирования и т. п.].

Себестоимость витаминно-травяной муки складывается из стоимости зеленой массы и других компонентов, идущих в переработку, и расходов на приготовление, затаривание и транспортировку травяной муки на склад.