Отражение в учете реализации экспортных товаров и расчетов с иностранным покупателем

Контракт как международный договор купли-продажи, заключаемый между двумя сторонами - продавцом и покупателем, предусматривает для продавца обязательство передать в собственность покупателю какое-либо имущество либо оказать ему определенные услуги, а для покупателя - обязанность принять имущество либо услуги и уплатить за них определенную денежную сумму или в качестве оплаты передать продавцу другое имущество либо оказать ему иные услуги. Таким образом, основным признаком договора купли-продажи является переход права собственности на имущество или передача услуги от продавца к покупателю и оплата покупателем переданной ему собственности или услуги.

При наступлении момента перехода права собственности в бухгалтерском учете сельскохозяйственного предприятия (экспортера) должна быть отражена реализация экспортного товара, означающая смену его собственника. На этот момент подлежит списанию с баланса экспортера и отгруженная на экспорт сельскохозяйственная продукция как уже не принадлежащее ему имущество.

В зависимости от момента перехода права собственности реализация отражается в учете двумя способами. Если право собственности переходит от продавца к покупателю по оплате за поставленный товар, то реализация оформляется записью по дебету счета 52 "Валютные счета", субсчет 1 "Транзитный валютный счет". При всех остальных вариантах, кроме оплаты, когда бы этот момент ни наступил, реализация в бухгалтерском учете экспортера сельскохозяйственной продукции отражается записью по дебету счета 62-2 "Расчеты с иностранными покупателями и заказчиками", субсчет 1 "Расчеты с иностранными покупателями и заказчиками в валюте".

При продаже товаров (за исключением нефти, природного газа, с которыми хозяйственная деятельность сельскохозяйственных предприятий никак не связана), помещенных под таможенный режим экспорта, налогообложение производится по налоговой ставке 0%. Основанием для установления НДС по этой ставке служит подп. 1 п. 1 ст. 164 НК РФ. Экспортер также должен представить в налоговые органы документы, которые подтверждают вывоз товаров за границу. Перечень этих документов приведен в ст. 165 НК РФ. Причем этот перечень является исчерпывающим.

Суммы НДС, заплаченные экспортером поставщикам материалов (работ, услуг), можно возместить из бюджета, для чего сельскохозяйственное предприятие должно доказать, что оно действительно экспортировало товары за рубеж. Во-первых, экспортеру нужно представить в налоговый орган контракт (или его копию) с иностранным лицом на поставку товаров за пределы территории России. Причем покупателем экспортируемых товаров должна быть именно иностранная, а не российская фирма. В том случае, когда товар продается через посредника, следует представить еще и посреднический договор либо его копию. Определенные проблемы возникают у тех организаций, которые заключают экспортные контракты с переходом права собственности на товар непосредственно в Российской Федерации. Например, в момент отгрузки товара со склада российского сельскохозяйственного предприятия. В этом случае налоговые органы придерживаются такой позиции: если право собственности перешло к покупателю на территории нашей страны, то местом реализации также является Россия. Поэтому данная продажа экспортом не является и с нее надо заплатить НДС. Причем будет ли вывезен данный товар за рубеж или нет, значения не имеет. Однако согласно ст. 164 НК РФ условие применения нулевой ставки по НДС - это не момент перехода права собственности, а фактический экспорт товара. Иначе говоря, если организация заключила с инофирмой экспортный договор, то реализацию товара надо облагать НДС по ставке 0% независимо от того, какой порядок перехода права собственности предусмотрен в этом договоре. Главное, чтобы товар действительно был вывезен за границу. Во-вторых, кроме контракта в налоговую инспекцию нужно представить выписку банка (копию выписки), которая подтверждает, что иностранная фирма оплатила проданный ей товар.

Иногда в контракте может быть указано, что покупатель расплачивается не деньгами, а, к примеру, товарами. В этом случае сельскохозяйственное предприятие вместо выписки банка должно документально подтвердить, что эти товары действительно были ввезены на территорию России, а также, что их здесь оприходовали. Такими документами могут быть ГТД и акты приемки материалов или основных средств.

Экспортеру нужно представить в инспекцию ГТД, копии транспортных, таможенных и других документов, которые подтверждают вывоз товара за границу, и заполнить отдельную декларацию. Эти документы организация должна собрать в течение 180 дней с того дня, когда была оформлена ГТД (п. 9 ст. 167 НК РФ). Если предприятие укладывается в этот срок, то товар будет считаться реализованным на экспорт в последний день месяца, в котором собраны документы. Если организация не успеет за 180 дней собрать нужные документы, то на 181-й день ей придется начислить НДС по ставке 10 или 18%. Причем моментом реализации товаров будет считаться день их отгрузки (п. 9 ст. 167 НК РФ). Поэтому организация обязана заплатить и пени за несвоевременную уплату налога. Однако если все необходимые документы удастся собрать (хоть и позже), то предприятие сможет вернуть эти суммы налога. Документы, которые подтверждают факт экспорта, нужны не только для того, чтобы применить нулевую ставку, но и для возмещения НДС.

Если даже сельскохозяйственное предприятие не подтвердит экспорт, оно все равно имеет право возместить "входной" НДС, но только по другим основаниям. В данном случае можно принять к вычету этот налог, так как предприятие его уплатит поставщикам за материалы (работы, услуги), которые были использованы для производства налогооблагаемой продукции (п. 2 ст. 171 НК РФ).

Если по условиям расчетов экспортер предоставляет импортеру коммерческий кредит (т.е. отсрочку или рассрочку платежа), который оформляется векселем, то сумму кредита следует учитывать на отдельном субсчете второго ряда "Расчеты с иностранными покупателями с отсрочкой платежа".

Отправив товар непосредственно в адрес иностранного покупателя, сельскохозяйственное предприятие, являющееся экспортером, предъявляет документы к оплате. Все документы, необходимые для расчетов с иностранным покупателем, можно разделить на две группы - финансовые (чеки, векселя) и коммерческие. Из коммерческих документов важнейшим является транспортный документ. В зависимости от способа транспортировки это будет коносамент (при морских и речных перевозках), дубликат международной железнодорожной накладной, товарно-транспортная накладная при автомобильных перевозках, авианакладная, почтовая квитанция. В обязательном порядке требуется сертификат качества товара. Остальные коммерческие документы зависят от характера товара. Это могут быть спецификации, техдокументация, упаковочные листы, различные сертификаты (веса, происхождения товара, безопасности, ветеринарные, карантинные и др.). Если страхование груза входит в обязанности продавца, то необходим страховой полис. Все необходимые для расчетов документы согласовываются при подписании контракта и указываются в разделе "Условия платежа".

На сумму платежа в размере контрактной стоимости поставленного товара выписывается счет (инвойс). Количество экземпляров и язык, на котором выписывается счет, устанавливаются в контракте. В случае несовпадения валюты цены и валюты платежа в контракте указывается курс, по которому валюта цены переводится в валюту платежа. Это может быть как курс страны экспортера, так и курс страны импортера либо курс третьей страны (например, курс Лондонской или Нью-Йоркской валютной биржи). Можно взять курс продажи, курс покупки либо средний между ними. Следует также указать, на какую дату берется курс. Обычно берут курс за 1-2 дня, предшествующие дате платежа. К счету прикладываются все подобранные в соответствии с условиями контракта документы, и весь комплект расчетных документов в зависимости от формы расчетов, предусмотренной в контракте, сдается в банк (при документарном аккредитиве и документарном инкассо) или высылается иностранному покупателю по почте (при расчетах банковским переводом).

После оплаты покупателем предъявленных ему расчетных документов экспортная выручка поступает в уполномоченный банк Российской Федерации и зачисляется на транзитный валютный счет сельскохозяйственного предприятия (экспортера). Банк не позднее следующего дня извещает своего клиента о поступлении валютных средств в его пользу по форме с приложением выписки по транзитному валютному счету. На основании полученного извещения и выписки банка в учете организации-экспортера отражается зачисление валютных средств на транзитный валютный счет, а также погашение задолженности покупателем.