Понятие консолидированной и сводной бухгалтерской отчетности

Как правило, сельскохозяйственные предприятия в классическом их виде являются небольшими обособленными предприятиями. В случае же наличия у сельхозпредприятий дочерних и зависимых обществ помимо собственного бухгалтерского отчета составляется также консолидированная бухгалтерская отчетность, включающая показатели отчетов таких обществ, находящихся на территории России и за ее пределами.

Консолидированная бухгалтерская отчетность - это система показателей, отражающих финансовое положения на отчетную дату и финансовые результаты за отчетный период группы взаимосвязанных организаций.

Бухгалтерская отчетность дочернего общества объединяется в консолидированную бухгалтерскую отчетность в случаях:

1) если головная организация обладает более 50% голосующих акций акционерного общества (АО) или более 50% уставного капитала общества с ограниченной ответственностью (ООО);

2) если головная организация имеет возможность определять решения, принимаемые дочерним обществом, в соответствии с заключенным между ними договором;

3) при наличии у головной организации иных способов определения решений, принимаемых дочерним обществом.

Данные о зависимых обществах включаются в консолидированную бухгалтерскую отчетность, если головная организация имеет более 20% голосующих акций АО или более 20% уставного капитала ООО.

Изложенные условия объединения отчетов дочерних и зависимых обществ в сводную отчетность конкретизированы методическими рекомендациями по составлению сводной отчетности. Консолидированная бухгалтерская отчетность составляется в объеме и порядке, установленных ПБУ 4/99, по формам, разработанным головной организацией на основе типовых форм бухгалтерской отчетности.

При консолидации отчетности сельскохозяйственных предприятий необходимо руководствоваться нижеперечисленными правилами. До составления консолидированной отчетности выверяют и регулируют все взаиморасчеты и иные финансовые взаимоотношения головной организации с дочерними и зависимыми обществами, а также между дочерними и зависимыми обществами. При составлении консолидированной бухгалтерской отчетности используется единая учетная политика в отношении аналогичных статей имущества и обязательств, доходов и расходов бухгалтерской отчетности головной организации, дочерних и зависимых обществ. В консолидированную бухгалтерскую отчетность объединяется бухгалтерская отчетность головной организации, дочерних и зависимых обществ, составленная за один и тот же отчетный период и на одну и ту же отчетную дату. В консолидированную бухгалтерскую отчетность объединяются все активы и пассивы, доходы и расходы головной организации и дочерних обществ, за исключением рассмотренных далее.

В консолидированный бухгалтерский баланс сельскохозяйственных организаций не включаются:

1) финансовые вложения головной организации в уставные капиталы дочерних обществ и соответственно уставные капиталы дочерних обществ в части, принадлежащей головной организации;

2) показатели дебиторской и кредиторской задолженности между головной организацией и дочерними обществами, а также между дочерними обществами;

3) прибыли и убытки от операций между головной организацией и дочерними обществами, а также между дочерними обществами;

4) дивиденды, выплачиваемые дочерними обществами головной организации либо другим дочерним обществам, а также головной организацией своим дочерним обществам;

5) части активов и пассивов дочерних обществ, не относящихся к деятельности Группы, когда головная организация имеет 50% и ниже голосующих акций АО или уставного капитала в ООО. Доля активов и пассивов дочернего общества в этом случае для включения в сводную отчетность определяется исходя из доли голосующих акций дочернего общества, принадлежащей головной организации, в их общем количестве или доли участия головной организации в уставном капитале дочернего общества.

В консолидированный отчет о прибылях и убытках не включаются:

1) выручка от реализации продукции (товаров, работ, услуг) между головной организацией и дочерними обществами, а также между дочерними обществами одной организации и затраты, приходящиеся на эту реализацию;

2) дивиденды, выплачиваемые дочерними обществами головной организации либо другим дочерним обществам, а также головной организацией дочерним обществам;

3) любые иные доходы и расходы, возникающие в результате операций между головной организацией и дочерними обществами, а также между дочерними обществами;

4) финансовый результат дочерних обществ в части доходов и расходов, не относящихся к деятельности Группы, когда головная организация имеет 50% и ниже голосующих акций АО или 50% и ниже уставного капитала ООО. В этом случае финансовый результат деятельности дочернего общества в части доходов и расходов для включения в сводный отчет о прибылях и убытках определяется исходя из доли голосующих акций дочернего общества, принадлежащей головной организации, в их общем количестве или доли участия головной организации в уставном капитале дочернего общества.

Включение данных о зависимых обществах в консолидированную бухгалтерскую отчетность осуществляется посредством отражения в ней двух расчетных показателей:

1) показателя стоимостной оценки головной организации в зависимом обществе. Рассчитывается он следующим образом: фактические затраты, произведенные организацией при осуществлении инвестиций, плюс (минус) доля головной организации в прибылях (убытках) зависимого общества за период с момента осуществления инвестиций. Этот показатель отражается в сводном балансе отдельной статьей в группе статей "Долгосрочные финансовые вложения";

2) показателя доли головной организации в прибылях или убытках зависимого общества за отчетный период. Рассчитывается он исходя из величины нераспределенной прибыли или непокрытого убытка зависимого общества за отчетный период и процента принадлежащих головной организации голосующих акций в их общем количестве (доли принадлежащего головной организации уставного капитала в его общей величине). Указанный показатель отражается в сводном отчете о прибылях и убытках отдельной статьей "Капитализированный доход (убыток)" после группы статей по внереализационным доходам и расходам и включается в финансовый результат деятельности Группы.

В пояснениях к консолидированному бухгалтерскому балансу и сводному отчету о прибылях и убытках приводятся следующие данные о дочерних обществах:

их перечень (полное наименование);

место государственной регистрации и (или) место ведения хозяйственной деятельности;

доля головной организации в дочернем обществе;

доля принадлежащих головной организации голосующих акций (уставного капитала), если она отличается от доли участия;

стоимостная оценка влияния на финансовое положение Группы, оказанного приобретением или выбытием дочерних и зависимых обществ на отчетную дату, и на финансовые показатели ее деятельности за отчетный период.

По зависимым обществам в пояснениях приводится их перечень с указанием:

полного наименования;

места государственной регистрации и (или) места ведения хозяйственной деятельности;

величины уставного капитала;

доли участия головной организации в зависимом обществе;

доли принадлежащих головной организации голосующих акций (уставного капитала), если она отличается от доли участия. Сложение показателей доходов и расходов консолидированной финансовой отчетности проводится с применением следующих правил.

Показатели, отражающие взаимные объемы продаж между основным и дочерним обществами, и затраты, приходящиеся на них, а также прочие взаимные доходы и расходы в сводную отчетность не включаются. Взаимные объемы продаж и затраты на них между дочерними обществами, входящими в консолидированную отчетность, также исключаются из показателей сводного отчета о финансовых результатах. Это правило распространяется на показатели операционных и внереализационных доходов и расходов, возникших в результате взаимных операций в организациях, входящих в данную сферу консолидации.

Чтобы получить необходимые для консолидации показатели продаж, операционных и внереализационных доходов и расходов на счетах "Продажа (реализация) продукции (работ, услуг)", "Операционные доходы и расходы", "Внереализационные доходы и расходы", нужно вести субсчета по учету оборотов и результатов взаимных операций основных и дочерних обществ. В отчете о финансовых результатах, представленных в основное общество, соответствующие показатели должны быть дополнены данными "в том числе в результате взаимных операций".

Взаимные обороты по продажам, их результаты, равно как и финансовые результаты иных взаимных операций между основным и дочерними обществами и последних между собой, полностью исключаются из сводной отчетности консолидируемых организаций. В сводной отчетности отражаются результаты продаж и других операций, полученные за пределами сферы консолидации. Показатели внутренней продажи, прибыли и убытков элиминируются.

Дивиденды, выплачиваемые дочерними обществами основному обществу, в сводной отчетности не отражают. В ней показывают только дивиденды, выплачиваемые (начисленные) основным обществом. Из отчетности дочерних обществ выделяют сумму дивидендов, начисленную другим акционерам (участникам), кроме начисленной и выплаченной основному обществу. Начисления и выплаты дивидендов другим акционерам дочерних обществ не исключаются из сводной отчетности, а отражаются в ней как интересы меньшинства.

В консолидированную отчетность включается прибыль основного общества, полученная от его деятельности, вместе с прибылью дочерних обществ; взаимная выплата дивидендов элиминируется.

Распределение прибыли на дивиденды организациям, не входящим в данную сферу консолидации, полностью отражается в сводной отчетности.

По итоговым показателям консолидированного отчета о финансовых результатах и их использовании корректируются показатели сводного отчетного баланса и в части показателя нераспределенной прибыли отчетного года.

Алгоритм составления консолидированного отчетного баланса по консолидируемой группе организаций следующий.

1. Построчное сложение всех статей консолидируемых балансов основного и дочерних обществ, входящих в данную сферу консолидации.

В случаях когда доля участия основного общества в уставном капитале дочернего менее 50%, все статьи баланса такого дочернего общества для включения в сводный бухгалтерский баланс пересчитываются. Каждая статья баланса умножается на понижающий коэффициент (менее единицы), определяемый из показателя удельного веса участия основного общества в уставном капитале дочернего. Удельный вес участия основного общества в уставном капитале первого дочернего общества составляет 43%, второго - 44,8%. Коэффициент пересчета статей баланса для включения в сводный консолидированный баланс: для первого общества - 43 : 50 = 0,86, для второго - 44,8 : 50 = 0,896.

1. Статья консолидированного баланса "Долгосрочные финансовые вложения" уменьшается на сумму инвестиций основного общества в акции и доли уставного капитала дочерних обществ. Одновременно уменьшается статья сводного баланса "Уставный капитал" на номинальную стоимость акций и долей в уставном капитале, находящихся в собственности основного общества. Превышение фактических затрат на инвестиции над номинальной стоимостью акций и долей по каждому дочернему обществу указывается в статье баланса "Деловая репутация дочерних обществ".

2. Статья консолидированного баланса "Долгосрочные финансовые вложения" уменьшается на сумму займов, выданных дочерним обществам. На ту же сумму уменьшается статья "Долгосрочные займы" либо статья "Целевые финансирование и поступления".

3. Статья консолидированного баланса "Краткосрочные финансовые вложения" уменьшается на сумму займов, выданных дочерним обществам. На ту же сумму уменьшается статья "Краткосрочные займы".

4. Статья консолидированного баланса "Прочие внеоборотные активы" уменьшается на сумму арендных обязательств дочерних обществ по долгосрочной финансовой аренде.

5. Статьи баланса "Товары отгруженные", "Расчеты с дебиторами за товары, работы и услуги" и "Расчеты с кредиторами за товары, работы и услуги" уменьшаются на сумму взаимной задолженности основного и дочерних обществ, входящих в консолидируемую группу. Из-за различной оценки товаров отгруженных и расчетов с поставщиками и подрядчиками дебетовые и кредитовые сальдо взаимных расчетов не совпадают. Возникшую разницу целесообразно оставить в сводном балансе как неотфактурованные поставки по статье "Расчеты с кредиторами за товары, работы и услуги".

Возможен иной вариант. Возникшая разница в сводном балансе, записывается по статье "Прочие оборотные активы" либо в уменьшение статьи "Доходы будущих периодов", а при ее недостаточности - в уменьшение статьи "Нераспределенная прибыль отчетного года".

1. Из актива и пассива консолидированного бухгалтерского баланса исключаются "Расчеты с дочерними организациями". Сальдо этих расчетов предварительно выверяется. Дебетовое сальдо по ним должно обязательно равняться кредитовому сальдо в сумме всех сводимых балансов.

2. Сальдо векселей полученных и векселей выданных уменьшается на сумму взаимной задолженности консолидированных обществ по операциям с векселями.

3. Статьи сводного баланса "Авансы, выданные поставщикам и подрядчикам", "Авансы, полученные от покупателей и заказчиков" уменьшаются на сумму взаимной задолженности по авансам, которая возникла внутри консолидируемой группы организаций между основным и дочерними обществами.

4. По статье сводного баланса "Расчеты с учредителями" уменьшается кредитовое сальдо за счет увеличения статьи "Нераспределенная прибыль отчетного года" на сумму дивидендов, начисленных дочерними обществами в пользу основного.

Алгоритм составления консолидированного отчета о финансовых результатах по консолидируемой группе организаций следующий.

1. Построчное сложение всех показателей отчетов о финансовых результатах организаций, входящих в данную консолидированную группу.

2. Выручка от продажи продукции, товаров (работ, услуг) в сводном отчете уменьшается на сумму взаимного объема продаж между основным и дочерними обществами.

3. Затраты на производство проданной продукции, товаров (работ, услуг) уменьшаются на сумму затрат, относящихся к объему продаж, возникшему между основным и дочерними обществами консолидированной группы организаций.

4. Результаты от продажи в сводном отчете подсчитываются по данным показателей выручки и затрат, полученных после корректировки.

Проценты, уплаченные и полученные, а также прочие операционные доходы и расходы по общему своду отчетных показателей необходимо уменьшить на сумму оборотов по взаимным операциям основного и дочерних обществ.

Показатель "Доходы от участия в других организациях", полученный в результате суммирования отчетных данных, уменьшается на сумму дивидендов, выплаченных дочерними обществами основному обществу и друг другу.

Показатель консолидированного отчета "Прибыль (убыток) от финансово-хозяйственной деятельности" подсчитывается по данным, полученным после консолидации предыдущих показателей отчета о финансовых результатах.

Показатель консолидированного отчета "Прибыль (убыток) отчетного периода" определяется по данным об операционных (внереализационных) доходах и расходах, уменьшенных на взаимные доходы и расходы консолидированных организаций, с учетом предыдущего консолидированного показателя "Прибыль (убыток) от финансово-хозяйственной деятельности".

Нераспределенная прибыль (убыток) отчетного периода определяется уменьшением показателя "Прибыли отчетного периода" или увеличением показателя "Убыток отчетного периода" на сумму начисленного налога на прибыль.

Алгоритм включения в консолидированную отчетность данных о зависимых обществах следующий.

1. В консолидированном бухгалтерском балансе отражаются долгосрочные финансовые вложения, характеризующие стоимостную оценку участия преобладающего общества в зависимом: фактические расходы на инвестиции в зависимое общество плюс (или минус) доля преобладающего общества в прибылях (или убытках) зависимого общества за период с момента осуществления финансовых вложений.

2. В консолидированном отчете о прибылях и убытках отражается показатель, характеризующий долю преобладающего общества в прибылях (или убытках) зависимого общества за отчетный период. Он рассчитывается умножением суммы нераспределенной прибыли отчетного года (или непокрытого убытка за отчетный период) на удельный вес голосующих акций, принадлежащих преобладающему обществу, в их общем количестве или долю уставного капитала, принадлежащего преобладающему обществу.

В сельском хозяйстве широко применяется понятие сводного баланса. Как правило, отчеты сельскохозяйственных предприятий, которые поступили в управление сельского хозяйства района сводятся, и сводный отчет поступает в региональный орган управления отраслью (министерство, департамент и т.д.), где также объединяется с отчетами других районов. Сведенные данные поступают в виде сводного отчета по отрасли определенного региона в Министерство сельского хозяйства РФ. Отдел бухгалтерского учета Министерство сельского хозяйства РФ, объединив данные отчетов всех регионов, составляет единый сводный отчет по сельскому хозяйству, из которого можно получить информацию, необходимую для управления отраслью. При этом нужно отметить разницу между консолидированной и сводной отчетностью. Последняя составляется путем построчного суммирования всех показателей отчетности без какого-либо исключения и содержит данные об разрозненных независимых друг от друга предприятиях, что и отличает сводную отчетность от консолидированной.