Методика корректировки бухгалтерской прибыли для целей налогообложения

Различными учеными была проделана определенная работа в рамках разработки методики бухгалтерского учета операций по выявлению финансовых результатов на счетах бухгалтерского учета (для бухгалтерской отчетности) и формированию выручки от реализации и валовой прибыли для целей налогообложения.

Первым шагом на этом пути было проведение анализа основных законодательных актов Российской Федерации, регламентирующих налогообложение и порядок отражения в бухгалтерском учете финансовых результатов, с целью выявления позиций, по которым следует производить корректировку прибыли, отраженной на сч. 80 “Прибыли и убытки”. В результате проведенного анализа были выявлены пятнадцать различий, суть которых описана в начале этого параграфа. Каждое различие является объектом изменения прибыли или позицией корректировки. Дополнительный анализ указанных позиций корректировки прибыли позволил классифицировать их по признаку, отвечающему на вопрос: предусмотрена ли данная корректировка нормативно-правовыми актами Российской Федерации и как документально она оформляется?

Данная классификация подразделяет позиции корректировки на три группы (рис. 7):

• 1 группа – позиции, по которым корректировка бухгалтерской прибыли производится в “Расчете налога от фактической прибыли”. К ним относятся позиции 3, 7, 8, 9 и 15.

• 2 группа – позиции, необходимость корректировки по которым предусмотрена в нормативно-правовых актах Российской Федерации, но конкретных путей ее осуществления не определено. Это позиции 1, 2, 4, 5.

• 3 группа – позиции, по которым в нормативно-правовых актах Российской Федерации корректировка прибыли вообще не предусмотрена– 6, 10, 11, 12, 13 и 14 позиции.

Для исчисления налогооблагаемой прибыли и налога на прибыль Государственной налоговой службой Российской Федерации разработана и утверждена форма “Расчета налога от фактической прибыли”. Как видно из данной формы ее первые пять строк предназначены для пересчета валовой прибыли в налогооблагаемую прибыль.

Для того чтобы получить сумму налогооблагаемой прибыли в строке 5 надо из суммы строки 1 вычесть суммы, отражаемые по строкам 2, 3 и 4. В строках 2, 3 и 4 Расчета приведены некоторые позиции, в соответствии с которыми производится корректировка валовой прибыли при преобразовании ее в налогооблагаемую прибыль. В сформированном нами перечне они проходят под номерами 3, 7, 8, 9, и 15. Эти позиции и составили первую группу в предложенной классификации.

Рис. 7. Классификация позиций корректировки для целей

налогообложения

Бухгалтерскую прибыль, подлежащую преобразованию в налогооблагаемую прибыль, предписывается скорректировать еще до отражения ее по строке 1 Расчета. Выбор формы расчета суммы данной корректировки остается за руководством корпорации. В предложенном нами перечне корректировок валовой прибыли это пп. 1, 2, 4 и 5. Они-то и составили вторую группу в данной классификации.

После того, как определен состав первых двух групп, мы видим, что в сформированном перечне осталось еще 6 позиций, в соответствии с которыми следует скорректировать бухгалтерскую прибыль корпорации. Все они попали в группу 3. Но ни в Законе "О налоге на прибыль", ни в Инструкции Государственной налоговой службы Российской Федерации от 10 августа 1995 г. №37, ни в других нормативно-правовых документах необходимость данной корректировки прямо не оговорена, ее можно выявить только аналитическим путем, сопоставляя требования различных нормативно-правовых актов.

Следовательно, для того, чтобы заполнить строку 1 Расчета “Валовая прибыль – всего”, необходимо предварительно скорректировать бухгалтерскую прибыль не только в соответствии с позициями группы 2, но и в соответствии с позициями группы 3. Логически напрашивается объединение позиций 2-й и 3-й группы по общему признаку. На рис. 8 показано такое объединение в Блок 2.

Рис. 8. Разделение позиций корректировки по блокам

При этом позиции первой группы составили Блок 1. На основании схемы, изображенной на рис. 8, можно сделать важный вывод о том, что каждый из полученных блоков соответствует своему этапу корректировки балансовой прибыли. Иными словами, преобразование бухгалтерской прибыли в налогооблагаемую прибыль производится в два этапа. На первом этапе необходимо рассчитать величину, показываемую по строке 1 “Валовая прибыль – всего” Расчета налога от фактической прибыли. На втором– производится корректировка этой величины с целью преобразования ее в налогооблагаемую прибыль.

Осуществление второго этапа корректировки достаточно четко регламентировано нормативными актами. Оно, как отмечалось выше, производится по утвержденной форме вышеназванного Расчета (строки 1-5). Для проведения же первого этапа корректировки подобной формы законодательно не предусмотрено. В связи с этим данный вопрос вызывает значительные трудности при практической его реализации и обусловливает актуальность разработки такой формы.

По нашему мнению, позиции корректировки, попавшие в блок 2 рис.8 являются идеальной основой для разработки "Расчета суммы предварительной корректировки бухгалтерской прибыли при преобразовании ее в величину, отражаемую по строке 1 “Валовая прибыль – всего” Расчета налога от фактической прибыли".

На основании результатов исследования нами разработана форма расчета суммы предварительной корректировки бухгалтерской прибыли, представленная в табл. 1, которая является формализованным видом методики приведения суммы прибыли корпорации, выявленной на сч. 80 “Прибыли и убытки”, к величине прибыли, подлежащей обложению налогом на прибыль.