Операція з повернення передоплати, сплаченої нерезиденту

№ з/п	Зміст господарської операції	Бухгалтерський облік		Сума, євро/грн		Податковий облік
		Д-т	К-т			Доходи	Витрати
Серпень 2011 р.
1.	Перераховано кошти постачальнику (курс НБУ — 11,50)	3712	312		10000,0 € 115000,00		—	—
Жовтень 2011 р.
2.	Отримано повернення авансу на поточний рахунок (курс НБУ — 12,00)	312	3712		10000,0 € 120000,00		—	—
3.	Проведено перерахунок заборгованості, курс зріс. Отже, підприємство має дохід від курсової різниці (12,00 - 11,50) х 10000 = 5000,00	3712	714		0,0 € 5000,00		5000 Пп. 153.1.3 ПКУ	—

При поверненні імпортного товару ситуація з перерахунками курсових різниць змінюється у зворотному порядку. Кредиторська заборгованість перед постачальником-нерезидентом є монетарною статтею (розглядаємо випадок, коли імпортний товар ще не оплачено). Але при поверненні товару така стаття з розряду монетарних переходить до немонетарних (повертається товар, а не кошти). Тобто жодного перерахунку курсових різниць з дати прийняття рішення про повернення товару в бухобліку не повинно проводитися.

Приклад 9. Підприємство імпортувало обладнання на суму 10000 дол. США на умовах післяплати. Курс НБУ на дату розмитнення — 8,0 грн у серпні 2011 р.; на дату балансу 30.09.2011 р. — 7,85 грн. У жовтні виявлено, що обладнання містить брак, який неможливо виправити на місці. Сторони прийняли рішення повернути обладнання і розірвати контракт. Оскільки стаття перестає бути монетарною, то на дату повернення обладнання перерахунок не проводимо. Всі числа умовні. Операції у проведеннях наведено в таблиці 10.

Таблиця 10

Операція з повернення імпортного обладнання

№ з/п	Зміст господарської операції	Бухгалтерський облік		Сума, $/грн	Податковий облік
		Д-т	К-т		Доходи	Витрати
Серпень 2011 р.
1.	Обладнання розмитнене: — сплачено мито; — сплачено ПДВ (число умовне); — оприбутковано обладнання за курсом на дату розмитнення	377 152 377 641 152	311 377 311 377 632	2400,00 20000,00 10000,0$ 80000,00	— — —	— — —
2.	30.09.2011 р. на дату балансу проведено перерахунок заборгованості, курс впав. Отже, підприємство має дохід (7,85 - 8,00) х 10000 = 1500,00	632	714	0,0$ 1500,00	1500 Пп. 153.1.3 ПКУ	—
Жовтень 2011 р.
3.	Повернення обладнання у режимі експорту	632	152	10000,0$ 80000,00	—	—
4.	Списуємо сплачене мито на витрати	949	152	2400,00	—	2400*
* На думку редакції, витрати на сплату мита у податковому обліку підприємства будуть на підставі пп. «в» пп. 138.10.4 ПКУ як витрати на сплату інших обов'язкових платежів, установлених законодавчими актами.

Фактично курс при замитненні обладнання для повернення в режимі експорту бухгалтером ніде не використовуватиметься. Крім того, що він зазначається тільки у ВМД. Оскільки повернення відбувається у режимі експорту, тобто ставка ПДВ буде 0%, то постає запитання: чи треба сторнувати ПДВ, який було сплачено під час імпорту обладнання? Чи можна повернене обладнання вважати таким, що не використовувалося у госпдіяльності, в оподатковуваних операціях (головні вимоги для права на ПК)? Чи все-таки повернення обладнання/товару належить до госпдіяльності? Адже від браку чи пошкоджень ніхто не застрахований. ПДВ на митниці в момент ввезення все-таки сплачено. Однозначно, що чітко це питання не прописане, і постачальник-нерезидент не може нам видати розрахунок-коригування, як це мав би зробити вітчизняний постачальник. Тож, на думку редакції, оскільки ПДВ все-таки сплачено (виконано умову п. 198.2 ПКУ), підстав для коригування ПДВ, сплаченого при розмитненні обладнання, немає, і він може бути включений до складу податкового кредиту. У разі повторного постачання обладнання у підприємства-покупця знову виникне право на ПК у тому звітному періоді, в якому буде подано ВМД і сплачено податок до бюджету в сумі, зазначеній у цій декларації. Щоправда, думка податкових органів з цього приводу є протилежною: якщо раніше імпортований товар виявився непридатним для використання у виробництві і він повертається платником податку нерезиденту, то суми ПДВ, сплачені при імпорті цього товару, не беруть участі у формуванні податкового кредиту, оскільки такий товар неможливо використати у межах госпдіяльності платника податку.

Якої позиції дотримуватиметься суб'єкт господарювання — йому вирішувати самостійно. Але ми ознайомили читача з двома позиціями. Повернення імпортованого товару в податковому обліку з податку на прибуток після 01.04.2011 р. жодним чином не відображається. Все тому, що придбання товару, а точніше, витрати на придбання тепер відображаються у податковому обліку тільки в момент продажу (реалізації) товару.

Валютний контроль

ЗЕД підпадає під валютний контроль згідно із Законом №185. Відповідно до ст. 2 цього Закону, «імпортні операції резидентів, які здійснюються на умовах відстрочення поставки, в разі якщо таке відстрочення перевищує 180 календарних днів з моменту здійснення авансового платежу або виставлення векселя на користь постачальника продукції (робіт, послуг), що імпортується, потребують висновку центрального органу виконавчої влади з питань економічної політики...», підлягають валютному контролю. Тобто при здійсненні імпортної операції вона підлягатиме валютному контролю у випадку, коли за таку операцію було здійснено передоплату (авансовий платіж), у разі бартеру за зовнішньоекономічним контрактом, при застосуванні розрахунків у формі документарного акредитива з моменту здійснення банком платежу на користь нерезидента, виставлення векселя на користь постачальника товару, що імпортується. Термін ввезення товарів (робіт, послуг) становить 180 днів. Банк знімає з контролю таку операцію резидента за умови надання останнім копії належно оформленої ВМД. А в інших випадках — після пред'явлення резидентом документа, який згідно з умовами договору засвідчує здійснення нерезидентом поставки продукції, виконання робіт, надання послуг (див. п. 3.3 Iнструкції №136).

Яких санкцій слід очікувати за порушення вказаних термінів? За кожен день прострочення стягується пеня у розмірі 0,3% від суми вартості недопоставленої продукції в іноземній валюті, перерахованої у грошову одиницю України за валютним курсом НБУ на день виникнення заборгованості. Причому загальний розмір нарахованої пені не може перевищувати суми вартості недопоставленого товару (див. ст. 4 Закону №185). Але і це ще не все. Якщо така заборгованість у вас є станом на 1 число кварталу або у вас просто є валютні цінності за кордоном, потрібно здати декларацію про валютні цінності, доходи і майно, що належать резиденту України і знаходяться за її межами¹. Така декларація подається у двох примірниках до податкового органу за місцем реєстрації щокварталу в терміни, встановлені для подання квартальної та річної бухгалтерської звітності, тобто не пізніше 25 числа місяця, наступного за звітним кварталом. Другий примірник декларації, отриманий у податковій зі штампом і підписом відповідального працівника, суб'єкт підприємництва подає до територіального відділення НБУ за своїм місцезнаходженням (ст. 9 Декрету №15-93).

Як наслідок, територіальне відділення НБУ видає довідку про проведення декларування, що засвідчується підписом начальника (заступника начальника) територіального відділення та відбитком печатки відповідного відділення. Цю довідку слід подати до податкових органів за своїм місцем реєстрації для того, щоб її засвідчили відбитком печатки та підписом голови (начальника) відповідної ДПI або його заступника. Ця декларація не є податковою, оскільки не містить нарахувань податкових зобов'язань, а лише відомості про наявність валютних цінностей, які належать резидентам України і знаходяться за її межами. Фінансові санкції до суб'єкта ЗЕД застосовуються тільки у певних випадках: порушення строків декларування та порушення порядку декларування. Порушенням порядку декларування є подання недостовірної інформації або перекручення даних, що відображаються у відповідній декларації, якщо такі дії свідчать про приховування резидентами валютних цінностей та майна, що знаходяться за межами України.

Неподання або несвоєчасне подання резидентами України декларації (за відсутності валютних цінностей та майна за межами України) не тягне за собою застосування фінансових санкцій.

Фактично якщо в декларації про валютні цінності, доходи і майно, що належать резиденту України і знаходяться за її межами, має бути заповнений тільки розділ V «Iнформаційні відомості», то така інформація не містить даних про валютні цінності резидента, що знаходяться за межами України, а має лише інформативний характер. Тому до підприємства не можуть застосовуватись жодні фінансові санкції згідно з п. 2.7 Положення про валютний контроль.

У разі якщо у суб'єкта немає валютних цінностей за кордоном і він хоче здійснювати зовнішньоекономічну діяльність, то він має подати до своєї ДПI на реєстрацію, незалежно від строків подання звітності, Довідку про відсутність валютних цінностей. Копія однієї або іншої довідки (залежно від ситуації) подається до митниці перед першим митним оформленням у кварталі. Таку саму копію потрібно подати і до обслуговуючого банку, інакше вам може бути відмовлено у здійсненні операцій за валютними рахунками.

Як визначається балансова вартість іноземної валюти за офіційним курсом на дату звітного балансу за операціями з придбання та продажу іноземної валюти?

У разі придбання іноземної валюти до складу відповідно витрат або доходів звітного періоду включається додатна або від'ємна різниця між курсом іноземної валюти до гривні, за яким придбавається іноземна валюта, та курсом, за яким визначається балансова вартість такої валюти. Термін «балансова вартість іноземної валюти» для цілей цього підпункту означає вартість іноземної валюти, визначену за офіційним курсом національної валюти до іноземної валюти, на дату звітного балансу. Термін «вартість іноземної валюти на дату здійснення операції» для цілей цього підпункту означає вартість іноземної валюти, визначену за офіційним курсом національної валюти до іноземної валюти, на дату здійснення операції. Згідно з п. 1 ст. 13 Закону України від 16 липня 1999 року №996-XIV «Про бухгалтерський облік та фінансову звітність в Україні» звітним періодом для складання фінансової звітності є календарний рік. Проміжна звітність складається щокварталу наростаючим підсумком з початку звітного року в складі балансу та звіту про фінансові результати. Баланс підприємства складається за станом на кінець останнього дня кварталу (року). Отже, датою звітного балансу є останній день кварталу, тобто 31 березня, 30 червня, 30 вересня та 31 грудня. Враховуючи викладене, якщо платник податку придбавав іноземну валюту та до кінця кварталу (до дати звітного балансу) така валюта обліковується на його рахунках, то до складу доходів або витрат платника податку за результатами такого звітного періоду включається додатна чи від'ємна різниця між курсом іноземної валюти до гривні, за яким придбавається іноземна валюта, та курсом вартості іноземної валюти, визначеної за офіційним курсом національної валюти до іноземної валюти на дату звітного балансу. При продажу іноземної валюти до складу доходів або витрат платника податку включається додатна чи від'ємна різниця між доходами, отриманими від продажу іноземної валюти, та балансовою вартістю такої валюти, визначеною за офіційним курсом НБУ цієї іноземної валюти на дату здійснення операції з продажу. Якщо іноземну валюту придбано та продано до дати звітного балансу (протягом одного кварталу), то операція з придбання іноземної валюти з метою визначення об'єкта оподаткування платником податку не відображається. Згідно з абз. 3 пп. 153.1.4 п. 153.1 ст. 153 ПКУ до витрат відносяться витрати на сплату збору на обов'язкове державне пенсійне страхування з купівлі-продажу безготівкової іноземної валюти за гривню та інших обов'язкових платежів, пов'язаних з придбанням іноземної валюти. Отже, сума оплати комісійних (обмінних) операцій банку не включається до балансової вартості іноземної валюти, а враховується у складі витрат при визначенні податку на прибуток. Як відображається внесок до статутного фонду, отриманий в іноземній валюті? Доходи у вигляді сум коштів або вартості майна, що надходять платнику податку у вигляді прямих інвестицій або реінвестицій у корпоративні права, емітовані таким платником податку, не враховуються для визначення об'єкта оподаткування. Якщо на дату закінчення звітного періоду на банківському рахунку платника податку або у його касі обліковується іноземна валюта, отримана як внесок до статутного фонду, платник податку має в бухгалтерському обліку визначити курсові різниці за такою валютою шляхом перерахунку її у гривневий еквівалент на дату отримання інвестиції та на дату балансу. При цьому прибуток (додатне значення курсових різниць), визначений за правилами бухгалтерського обліку, враховується у складі доходів платника податку, а збиток (від'ємне значення курсових різниць) — у складі витрат платника податку.

42