3.3. Управленческий учет производственных процессов и

затрат на производство

Выполнение принятых организацией обязательств по поставкам продукции, выполнению работ или оказанию услуг обеспечивается посредством осуществления производственных или хозяйственных процессов, являющихся предметом деятельности организации. Поэтому эффективное управление производственными процессами составляет основу экономической устойчивости любой организации. Задачами управленческого учета в части обслуживания процесса производства является предоставление работникам, отвечающим за выпуск продукции, техническое обслуживание этого процесса и его фактическую себестоимость, в режиме реального времени информации, позволяющей им эффективно влиять на подконтрольные процессы.

Так, ответственность за количество и качество произведенной продукции, а также рациональное расходование используемых для ее производства ресурсов несут менеджеры, управляющие основным производственным процессом. Поэтому менеджерам данного уровня управления для успешного выполнения своих функций необходима, как текущая информация о ходе выполнения производственной программы по срокам, номенклатуре, количеству и качеству продукции, так и систематическая информация обо всех отклонениях от установленного технологического процесса или установленных норм расхода соответствующих ресурсов. Данная информация формируется с целью выявления и подсчета непроизводительных потерь, их причин и последствий и выработки решений по их устранению и недопущению впредь.

Оптимальным вариантом учета затрат на производство, позволяющим оперативно фиксировать в учете, группировать и оценивать отклонения от нормального хода производственного процесса является нормативный метод учета затрат на производство. Указанный метод заключается в том, что до начала производственного процесса, исходя из планируемых условий его осуществления, рассчитывается нормативная стоимость продукции и доводится до ответственных исполнителей на всех стадиях ее производства. Планирование и нормирование должно осуществляться исходя из нормальных возможностей осуществления процесса производства в реальных условиях. По ходу осуществления производственного процесса и контроля его исполнения соответствующие центры ответственности выявляют имеющие место отклонения от планов и норм, их причины и последствия. Данная информация предоставляется ими к обработке по мере выпуска продукции с отчетом о принятых мерах или предложениями по устранению причин отклонений. Таким образом, фактическая себестоимость произведенной продукции может выявляться непосредственно по мере предоставления отчетов об ее выпуске.

Наряду с нормативным методом учета затрат на производство, позволяющим получать достоверную информацию о производственных процессах и себестоимости продукции в режиме реального времени, планирование предстоящих затрат на производство на перспективу, например расчете годового плана себестоимости реализуемой продукции, и последующего анализа отклонений от плана осуществляется по методу стандарт-кост. Стандарт–кост предполагает определение ожидаемых расходов на производство по отдельным подразделениям и организации в целом с применением среднего планового уровня издержек прошлых периодов, например за ряд лет, скорректированного на изменение условий производства. При этом следует иметь в виду, что анализ отклонений фактических затрат от запланированных возможен только после окончательного подсчета себестоимости. Поэтому, вследствие недостатка оперативности и точности, метод стандарт-кост мало пригоден для текущего управления производственными затратами.

При определении показателей, характеризующих качество работы менеджеров основных и вспомогательных производственных процессов, следует учитывать, что они, как правило, они не могут влиять на стоимость потребляемых ресурсов, поскольку эти процессы являются сферой управления других лиц. Поэтому им не может быть вменена и полная ответственность за себестоимость выпускаемой продукции. Так как результаты производственных процессов и в части выпуска продукции и в части расходования ресурсов выражаются обычно в натуральных измерителях, оценка результатов работы центров ответственности в производстве в денежной форме возможна только с применением трансфертных цен. Последние целесообразно рассчитывать исходя из неизменных планово-расчетных цен на потребленные в процессе производства ресурсы и их фактического расхода.

Расчет фактической себестоимости производимой продукции осуществляют обычно экономические или финансовые службы организации. Успешное исполнение ими своих функций по контролю себестоимости, корректированию выпуска и продаж продукции с целью получения заданного финансового результата деятельности невозможно без своевременного выявления затрат на производство конкретных видов или единиц продукции в реальной оценке. При этом следует учитывать, что реальная доходность изделия или вида продукции может быть рассчитана только по ресурсам непосредственно используемом в производственном процессе. Величина этих затрат обычно изменяется пропорционально объему производства, и потому такие затраты получили наименование переменных или условно-переменных затрат. Доходность продукции, рассчитанная в виде разницы между ее продажной ценой и условно-переменными затратами на ее производство называется маржинальным доходом. Общехозяйственные расходы, размер которых не имеет прямой зависимости от объема произведенной продукции, называют постоянными или условно-постоянными затратами. Эти затраты не принимаются в расчет маржинального дохода продукции, поскольку они распределяются по условно принимаемой в учетной политике организации базе и потому могут существенно искажать реальную доходность конкретных изделий или видов продукции. Информация для управления общехозяйственными расходами формируется в виде плановых и исполнительных смет данных расходов с объяснением причин отклонений. Для выявления финансового результата от реализации продукции по организации в целом условно-постоянные (управленческие и коммерческие) расходы вычитаются из совокупного по всем изделиям маржинального дохода. Такой весьма отличающийся от полного распределения по изделиям затрат порядок определения себестоимости и доходности продукции из расчета условно- переменных затрат называется методом «директ-костинг». Приведенный метод используется при расчете безубыточности производства и реализации продукции. Формула безубыточности предполагает, что маржинальный доход от реализации продукции должен покрывать управленческие и коммерческие расходы, а также обеспечивать запланированный доход от продаж.

Наряду с перечисленными методами учета затрат для организаций, в себестоимости продукции которых существенную или преобладающую долю составляют косвенно-распределяемые затраты, может стать приоритетным функциональный метод учета затрат и результатов деятельности (метод АВС). Данный метод основывается на том, что в основе всех производственных или хозяйственных процессов находятся конкретные действия работников по осуществлению деятельности организаций. Следовательно, собранная изначально по элементам расходов информация о затратах на осуществление деятельности может быть сгруппирована по функциям управления (продажи, производство, снабжение, администрирование), а затем в пределах этих функций разделена по носителям затрат –драйверам. Преимущество данного метода заключается в распределении затрат между носителями с максимально возможной точностью и возможностях обеспечения контроля всех функций управления, включая общехозяйственные. Основным недостатком данного метода, препятствующим его успешному внедрению, является трудоемкость организации учета.