1. Обобщенный характер мсфо.

Международные стандарты, являясь результатом многочисленных международных компромиссов, обладают в некоторой степени расплывчатостью и неконкретностью, предусматривают наличие значительного количества альтернатив в отражении фактов хозяйственной деятельности, что ставит отчетность в зависимость от субъективных оценок факторов и рисков. В частности, отчетность одной и той же компании, верно составленная по международным стандартам разными бухгалтерами, может значительно различаться.

Опыт применения МСФО в различных странах показывает, что отсутствие подробных интерпретаций и конкретных примеров приложения стандартов к конкретным ситуациям вызывает трудности у бухгалтеров и работников контролирующих органов. Как следствие этого, в мире МСФО в "чистом виде" практически не применяются (кроме Германии и некоторых других стран ЕС), а используются национальные стандарты, приближенные или не противоречащие МСФО.

2. Недостаточное признание МСФО на мировых рынках капитала.

Вопрос о признании МСФО наравне с US GAAP на мировых рынках капитала до настоящего времени окончательно не решен. Именно поэтому переход российских организаций на учет по МСФО может решить только отдельные проблемы (на европейском уровне), но не позволит полноценно интегрироваться в мировое сообщество. В то же время и само Европейское сообщество осторожно в прогнозах относительно всеобъемлющего перехода на МСФО: нет гарантий в том, что некоторые страны выйдут из соглашения о применении МСФО, как это было с валютными соглашениями.

3. Постоянное обновление МСФО.

Вопрос постоянного обновления МСФО, которые за последние несколько лет претерпевали серьезные концептуальные изменения, представляет собой серьезную задачу на пути перехода к международным стандартам. С одной стороны, необходимо своевременно адаптировать новые термины МСФО в российскую экономическую и юридическую терминологию. С другой стороны, для того чтобы избежать морального устаревания отечественных стандартов, в процессе их разработки Минфину России необходимо отслеживать все текущие проекты и разработки Комитета по МСФО.

Переход на МСФО нельзя рассматривать как единственную цель реформирования российской системы бухгалтерского учета. В действительности реформа должна быть гораздо глубже и заключаться в построении эффективной надстройки над новым типом экономических отношений в России. В итоге должна быть создана среда, обеспечивающая формирование полной и объективной информации о финансовом положении и результатах деятельности компаний. Невозможность перехода на МСФО в один день обусловлена необходимостью осуществления целого комплекса взаимосвязанных мероприятий и наличием многочисленных проблем, отмеченных ранее. Поэтому единственным и наиболее рациональным способом перехода на МСФО является не просто их последовательное внедрение, а поэтапная адаптация с учетом специфики учетной системы и всей российской экономической среды.

4.2. Успехи и резервы реформирования российского бухгалтерского учета на основании мсфо

В марте 2008 г. исполняется 10 лет с момента, когда Правительство РФ приняло Программу реформирования бухгалтерского учета в соответствии с международными стандартами финансовой отчетности. Настало время подвести промежуточные итоги и дать оценку полученных результатов, а также проанализировать возникшие проблемы. К этому побуждает ряд обстоятельств. В частности, 31 декабря 2007 г. закончился срок реализации проекта Тасис "Осуществление реформы бухгалтерского учета и отчетности в Российской Федерации" (III этап), работы по которому проводились в течение 25 месяцев. Расходы при этом составили 3,5 млн евро. Данный этап проекта, как и два предыдущих, осуществлялся в рамках Программы сотрудничества ЕС-Россия, которая финансировалась Европейским союзом. Исполнителем III этапа проекта являлся консорциум организаций в составе ЗАО "ПрайсвотерхаусКуперс Аудит", Agriconsulting S.p.A., Ассоциация присяжных сертифицированных бухгалтеров (ACCA), ООО "ФБК".

К участию в работе по отдельным направлениям привлекались ФГОУ ВПО "Финансовая академия при Правительстве Российской Федерации", ФГОУ ВПО "Российский государственный аграрный университет, МСХА им К.А. Тимирязева" и ряд других учебных заведений и организаций.

Основными задачами проекта, как отмечено в нем, являлись:

- модернизация системы законодательно-нормативного регулирования бухгалтерского учета и отчетности в соответствии с международными и европейскими правилами с целью улучшения качества информации, содержащейся в финансовых отчетах;

- содействие эффективному применению МСФО в Российской Федерации путем усиления институционального потенциала общественных организаций и регулирующих органов и повышения уровня профессиональной квалификации бухгалтерской профессии;

- совершенствование процесса применения новых правил бухгалтерского учета и отчетности предприятиями и повышение уровня информированности относительно обоснованности и экономического преимущества этих правил;

- содействие в осуществлении реформы бухгалтерского учета и отчетности в сельскохозяйственном секторе.

В рамках данного проекта было проведено комплексное социологическое исследование, направленное на изучение общей оценки реформы по внедрению МСФО в России за последние пять лет. Оно проводилось независимой российской исследовательской компанией "Ромир" в сентябре-октябре 2007 г. по заказу указанного ранее консорциума. Это было второе исследование по данной проблематике. Первое исследование по инициативе консорциума было проведено компанией "Ромир" в апреле-мае 2006 г.

На этот раз задачи исследования в соответствии с установленной его программой сводились к изучению следующих показателей:

- характеристики использования МСФО;

- оценки преимущества использования МСФО;

- ожидания относительно перехода на МСФО;

- оценки МСФО в сфере образования;

- оценки ожиданий относительно регулирования бухгалтерского учета и аудита;

- отношения к профессиональным объединениям бухгалтеров и аудиторов;

- оценки успехов реформы бухгалтерского учета за последние пять лет.

Компания "Ромир" проводила данные исследования как путем телефонного опроса с использованием технологии CATI, так и в виде интервью. Результаты их помещены на веб-сайте ЗАО "ПрайсвотерхаусКуперс Аудит" "Осуществление реформы бухгалтерского учета и отчетности". Опрос проводился среди довольно широкого круга лиц, которые, как отмечается в данном документе, имели хотя бы минимальную осведомленность об МСФО. Общее число их составило 2303 человека.

Среди них:

- бухгалтеры - 829 человек, или 36%, в том числе главные бухгалтеры - 559 человек;

- финансовые директоры и другие экономисты организаций - 472 человека, или 20,5%;

- сотрудники специализированных аудиторских и консалтинговых фирм, занимающиеся аудитом, - 338 человек, или 14,7%;

- пользователи, к числу которых были отнесены лица, работающие с финансовой отчетностью других компаний, - 179 человек, или 7,8%;

- преподаватели вузов по бухгалтерскому учету и аудиту и студенты старших курсов, обучающиеся по этой специальности, - 485 человек, или 21%, в том числе преподаватели - 235 человек.

Попробуем проанализировать и прокомментировать результаты, полученные в процессе исследования.

В частности, по первому блоку вопросов, касающихся использования МСФО, ответы респондентов выглядели так. На вопрос "Применяет ли Ваша организация МСФО для подготовки финансовой отчетности?" только 16% респондентов от общего числа компаний, которых было 1301, ответили утвердительно, 83% - указали, что их не используют, 1% - не дали четкого ответа. По сути дела, удельный вес коммерческих компаний, применявших МСФО при подготовке своей финансовой отчетности, как и в первом исследовании (примерно 1,5 года назад), равен 16%, т.е. остался на прежнем уровне. Однако чем крупнее организации, тем чаще среди них встречаются компании, использующие МСФО. Если среди мелких компаний их было 6%, то в средних - 12%, а в крупных - 28%.

Весьма существенные различия наблюдаются и в темпах внедрения МСФО в различных отраслях народного хозяйства. Так, если среди организаций, оказывающих услуги населению, только 8% использовали МСФО, то среди финансовых и страховых компаний таковых было 52%. По результатам первого исследования их количество составляло 37%, т.е. наблюдается рост в 1,4 раза. Что же касается промышленности, то здесь удельный вес компаний, применявших МСФО, за рассматриваемый период не изменился и остался на уровне 15%. Исследования показали, что в других отраслях (строительстве, транспорте, связи, торговле и т.д.) он также не претерпел за последние полтора года каких-либо существенных перемен. Причин, по которым в производственной сфере не наблюдается ускорений темпов внедрения МСФО, немало.

Кроме этого исследование должно было решить задачу определения того, как используют МСФО аудиторские организации. Были опрошены работники, представлявшие 338 аудиторских организаций. Среди различных аспектов исследования предполагалось выяснить следующие вопросы: какие аудиторские организации (крупные или средние) чаще привлекаются к проведению работ по аудированию отчетности, составленной в соответствии с требованиями МСФО, или к подготовке такой отчетности. На вопрос "Проводит ли Ваша организация аудит отчетности, подготовленной в соответствии с МСФО?" почти каждая третья аудиторская фирма (32%) дала положительный ответ. Причем среди крупных аудиторских фирм таких оказалось каждая вторая, а среди средних - каждая пятая (21%). Следовательно, крупным аудиторским фирмам отдается предпочтение в выполнении рассматриваемых работ. Характерным является и то, что аудиторские фирмы, расположенные в Москве, чаще привлекаются компаниями к аудированию отчетности, составленной по МСФО (41%), чем находящиеся в других регионах (27%).

Заслуживают внимания ответы респондентов и на второй блок вопросов, касавшихся оценки преимуществ МСФО. Каждая пятая компания (из 213 обследованных, которые применяли МСФО) заявила, что от использования МСФО они не получили какой-либо выгоды. Еще 13% респондентов не смогли дать ответ на вопрос "Приносит ли использование МСФО пользу Вашей организации?". Таким образом, треть организаций, применяющих МСФО, которые израсходовали значительные средства на их внедрение, не получили реальной отдачи от сделанных вложений. Это противоречит мнению, что внедрение компаниями МСФО якобы всегда является благом для них. Практика, выступающая важным критерием истины, нередко опровергает данный постулат. Однако большинство специалистов компаний (67%), использующих МСФО, которые участвовали в опросе, все же дали положительный ответ на поставленный вопрос.

В обществе бытует мнение, что использование МСФО повышает уровень доверия к финансовой отчетности компании. Однако, как показали результаты проведенных исследований, данное утверждение не является аксиомой для целого ряда специалистов. Об этом свидетельствуют результаты опроса 2124 респондентов. На вопрос "Считаете ли Вы, что использование МСФО повышает степень доверия пользователей к финансовой отчетности организации?" только 19% респондентов ответили, что существенно повышает. Еще 39% респондентов указали, что скорее повышает, чем нет. Ответ довольно дипломатичный, но не столь утвердительный, как этого хотелось бы сторонникам положительной оценки рассматриваемого явления. Остальные 42% респондентов, по сути дела, так не считают и придерживаются других оценок. Причем 6% из них полагают, что использование МСФО совсем не повышает степень доверия пользователей к финансовой отчетности организации, 10% - скорее всего, не повышает, 17% - не повышает и не понижает, а 9% - затруднились с ответом.

Приведенные данные сами говорят за себя, здесь есть о чем задуматься. Как, между прочим, и над результатами полученных ответов на следующий вопрос: "В чем, по Вашему мнению, заключаются положительные стороны отчетности, подготовленной в соответствии с МСФО, если такие есть?" Из 2124 респондентов 9% указали, что таких преимуществ вообще нет, а 24% затруднились ответить. Следовательно, каждый третий респондент не смог привести хотя бы одно из преимуществ. Остальные лица указали одно или несколько из перечисленных 12 ее достоинств, причем по восьми из них (упрощение работы, стандартизация отчетности с мировыми стандартами, прозрачность отчетности, достоверность, выход на мировой рынок, международное сотрудничество, доступность, удобство) было подано не более 1% голосов респондентов. В то же время были и такие ответы:

- отчетность, подготовленная в соответствии с МСФО, повышает качество управленческой информации - 32%;

- такая отчетность создает условия для увеличения количества инвесторов - 27%;

- отчетность, подготовленная в соответствии с МСФО, повышает возможности для привлечения заемных средств - 26%;

- данная отчетность способствует улучшению степени удовлетворения потребностей акционеров - 19%.

Обращает на себя внимание тот факт, что среди различных групп практических работников довольно значительное количество занимают лица, которые считают, что нет преимуществ в отчетности, подготовленной в соответствии с МСФО, или не указали ни одного из них, включая и перечисленные ранее.

Весьма любопытными оказались результаты ответов на вопросы, связанные с ожидаемым сроком перехода на МСФО. В соответствии с Концепцией развития бухгалтерского учета в России на среднесрочную перспективу, одобренной Приказом Минфина России от 01.07.2004 N 180, эта работа должна быть завершена до 2010 г. Однако исследования показали, что многие придерживаются иной точки зрения. На вопрос "Как Вы думаете, когда должен быть осуществлен обязательный переход на МСФО в России?" 10% респондентов заявили, что никогда, а еще 15% вообще затруднились назвать срок. Кроме того, 40% респондентов считают, что это произойдет после 2010 г., не указав, когда именно. Лишь 35% респондентов полагают, что такой переход будет осуществлен до 2010 г., причем среди них 10% считают, что это будет в 2008 г., 8% - в 2009 г., а 17% - в 2010 г. Характерным является и то, что если систематизировать ответы восьми групп респондентов (главный бухгалтер, бухгалтер, финансовый директор, экономист, аудитор, пользователь финансовой отчетности, преподаватель, студент), то среди них не оказалось ни одной, где бы доля "оптимистов" превысила 40%. Более того, среди таких важных групп практиков, как главные бухгалтеры, бухгалтеры, финансовые директоры, их доля оказалась даже ниже средней (35%) и составила 34, 30 и 32% соответственно.

Результаты исследований и наблюдения за состоянием дел в России с реформированием бухгалтерского учета на основе МСФО показывают, что этот процесс осуществляется с немалыми трудностями. В результате властным структурам уже не раз приходилось пересматривать сроки реализации подобных преобразований в сторону их увеличения. Есть достаточно оснований предполагать, что и установленный 2010 г. не будет последним в данном ряду. Поэтому неслучайно среди вопросов, заданных респондентам, был и такой: "В чем, по Вашему мнению, заключаются препятствия или трудности перехода на МСФО, если такие есть?" Из 2303 респондентов 10% заявили, что они не видят таких барьеров на пути перехода организаций на МСФО, а 12% затруднились ответить на поставленный вопрос. Другие респонденты указали одно или несколько препятствий или трудностей, осложняющих такой переход, среди них:

- необязательность применения МСФО в России - 32%;

- отсутствие учебных курсов/материалов по МСФО - 27%;

- нет (или недостаточно) необходимых человеческих ресурсов - 23%;

- слишком дорого - 23%;

- нет явной пользы от применения МСФО - 10%.

Данная информация важна не только для выяснения причин, тормозящих внедрение МСФО в России, но и для принятия решений, направленных на их устранение в каждом из регионов, исходя из сложившихся условий в рассматриваемой сфере.

Внедрение МСФО в России потребовало существенных изменений в системе подготовки бухгалтеров и аудиторов. За последние годы был реализован целый комплекс мер в рассматриваемой сфере:

- внесены концептуальные изменения в содержание вузовской подготовки бухгалтеров и аудиторов;

- разработан и внедрен новый государственный образовательный стандарт высшего профессионального образования по специальности "Бухгалтерский учет, анализ и аудит", который, по заключению экспертов, в том числе зарубежных, соответствует международным образовательным программам по подготовке данных специалистов. В этом стандарте был введен учебный курс "Международные стандарты учета и финансовой отчетности", обязательный для изучения студентами. Написаны и изданы по нему учебники и учебные пособия. Разработаны по данной дисциплине современные учебные модули, в том числе и их электронные версии;

- созданы учебно-методические комплексы по дисциплине "Международные стандарты учета и финансовой отчетности";

- проведена переподготовка преподавателей многих вузов, обучающих по МСФО студентов, а также практических работников;

- выполнен целый комплекс других работ в данной сфере.

Исследователей, что вполне естественно, интересовала оценка респондентами (из 2303 человек) результатов проводимой реформы бухгалтерского учета в России за последние пять лет. Полученные данные не так высоки, как хотелось бы реформаторам, и, по меньшей мере, не однозначны:

- 11% респондентов считают, что успехи в рассматриваемой сфере вообще отсутствуют;

- 33% респондентов полагают, что их почти нет;

- 4% респондентов затруднились с ответом.

Другая половина (52%) респондентов указывает, что успехи есть, причем 44% опрошенных считают, что они заметны, а 8% - даже значительны. Обращает на себя внимание и тот факт, что среди ряда значимых групп практических работников рассматриваемый показатель несколько ниже среднего уровня - 52%:

- у главных бухгалтеров - 49%;

- у пользователей финансовой отчетности - 50%;

- у финансовых директоров - 51%.

Во многом схожие результаты дали респонденты и по оценке процесса создания российских стандартов бухгалтерского учета. На вопрос "Как Вы оцениваете успехи за последние пять лет в создании РСБУ с точки зрения их соответствия потребностям пользователей финансовой отчетности, а также требованиям, предъявляемым к ней финансовыми рынками?" только 50% респондентов оценили эту работу положительно.

Подводя промежуточный итог, следует сказать, что исследователи провели весьма объемную и ценную работу, особенно с практической точки зрения. Результаты ее позволяют всесторонне оценить достигнутые успехи реформирования бухгалтерского учета в России в соответствии с МСФО, определить основные направления в осуществлении работ в данной области на перспективу и внести коррективы в ранее намеченные планы. Такого уточнения требуют и определенные внешние обстоятельства.

Во-первых, сейчас заметно ускорились процессы конвергенции между US GAAP и МСФО. В результате появился целый ряд разработанных на их основе новых МСФО (IFRS). Данная работа будет продолжена. Это требует дополнительных расходов и увеличения ранее установленных сроков перехода на МСФО.

Во-вторых, нынешняя система МСФО не является идеальной. Об этом свидетельствуют результаты многочисленных исследований, в том числе и выполненных Институтом дипломированных бухгалтеров Англии и Уэльса по заказу Европейской Комиссии. Он проводил исследования в странах ЕС в целях выяснения мнения общественности по поводу первых итогов перевода листинговых компаний в ЕС на обязательное составление ими консолидируемой финансовой отчетности согласно МСФО. В результате было установлено, что каждый пятый из опрошенных инвесторов (24%) считает, что переход на МСФО не улучшил, а, наоборот, ухудшил качество отчетности. Каждый второй инвестор (49%), кроме того, отметил, что применение МСФО усложнило понимание финансовой отчетности. Это прежде всего касается финансовых инструментов, отложенных налогов, объединения бизнеса и др. Отмеченные обстоятельства побудили Совет по МСФО в последнее время активно заняться пересмотром содержания целого ряда стандартов. Данная работа будет продолжаться и впредь. Более того, пересматриваются сами Концептуальные основы МСФО. В конечном итоге это также ведет к необходимости уточнения объемов работ и сроков их окончания, связанных с переводом предприятий и организаций в России на МСФО.

В-третьих, возникла потребность уточнить не только когда, но и кто из них и на какие международные стандарты должен переходить. Дело в том, что в отечественных документах, касающихся реформирования бухгалтерского учета, начиная с известного Постановления Правительства РФ от 06.03.1998 N 283 "Об утверждении Программы реформирования бухгалтерского учета в соответствии с международными стандартами финансовой отчетности" и принятых позже в его развитие, фигурирует понятие "МСФО". Однако на Западе уже в 1990-е гг. появилось наряду с ним и понятие "МСФО для организаций и учреждений государственного сектора (МСФО ГС)", которые, как известно, разрабатывает и утверждает для данного сектора МФБ (Международная федерация бухгалтеров), а не Совет по МСФО. В последние годы бывшее понятие "МСФО" трансформировалось в новое понятие - "полные МСФО". Они адресованы, как правило, публичным и другим общественно значимым компаниям. Такое изменение их названия обусловлено тем, что для малых и средних предприятий уже создан проект отдельных МСФО, окончательный вариант которых Совет по МСФО предполагает утвердить во второй половине 2008 г.

Произошедшие в последнее время в мире изменения в области МСФО, а также результаты проведенных исследований состояния дел в отечественной практике в рассматриваемой сфере свидетельствуют о настоятельной необходимости внесения существенных корректив в Концепцию развития бухгалтерского учета и отчетности в Российской Федерации на среднесрочную перспективу, одобренную Приказом Минфина России от 01.07.2004 N 180.

В пересмотре нуждаются не только сроки выполнения работ, поскольку многие из них, как показывает практика, уже оказались нереальными. В самой Концепции и в планах по ее реализации, помимо всего прочего, должно быть четко обозначено:

- на какие международные стандарты обязаны ориентироваться публичные и другие общественно значимые компании (на "полные МСФО" или "МСФО-ЕС") при формировании своей отчетности;

- определение "общественно значимая компания" и критерии, установленные для их отбора в данную группу;

- отношение к "отчетности, эквивалентной МСФО", в частности будут или нет проводиться работы в направлении того, чтобы финансовая отчетность, составленная по отечественным стандартам, получила на фондовых рынках ЕС признание;

- будут ли применяться в России "МСФО для малых и средних предприятий", если да, то всеми или только средними предприятиями? Добровольно или в обязательном порядке? Во всех отраслях или в отдельных? и т.д.;

- где будут использоваться ПБУ (в каких хозяйственных структурах) в случае, если Россия сочтет целесообразным применять у себя "МСФО для малых и средних предприятий";

- отношение к МСФО для государственного сектора. Повсеместно они будут внедрены или нет? Если нет, то в каких сферах они будут использоваться, и т.д.

Этот перечень без особого труда можно было бы расширить. В частности, уточнить в Концепции порядок формирования институционального механизма по внедрению МСФО и контролю за их соблюдением, проведению технической экспертизы данных стандартов; необходимость создания специального веб-сайта, на котором оперативно помещались бы переведенные с английского на русский язык новые материалы, относящиеся к МСФО, и многое другое.