15.2. Облік операцій із фінансового лізингу за балансом лізингодавця та лізингоодержувача

Основні засоби, передані (отримані) у фінансовий лізинг, обліковуються за меншою із двох вартостей — теперішньою (із вра­хуванням процентної ставки, що прирощується) або ринковою.

Концепція теперішньої вартості пов’язана з вартістю (процентами) користування грошима протягом часу і грунтується на тому, що гривня, отримана сьогодні, дорожча за гривню, отриману будь-коли в майбутньому.

Йдеться про розрахунок складного дисконту для кожного лізингового платежу (необхідно застосовувати таблиці, що наведені у додатках 2).

Основні засоби, передані у фінансовий лізинг, обліковуються лізингодавцем як виданий кредит. Лізингоодержувач включає основні засоби в баланс як активи, а обов’язок їх погасити — до пасиву як зобов’язання. Проведення здійснюється на дату підписання договору про основні умови лізингу.

Відображення операцій лізингодавцем.

У разі придбання основних засобів у фінансовий лізинг на замовлення лізингоодержувача, без оприбуткування їх у балансі лізингодавця, здійснюється запис:

Д-т 1525 Фінансовий лізинг, що наданий іншим банкам;

Д-т 2075 Фінансовий лізинг, що наданий суб’єктам господарської діяльності;

К-т Кореспондентський рахунок, поточний рахунок клієнта рахунок готівкових коштів.

Якщо основні засоби обліковувались у балансі лізингодавця, то при передачі їх у фінансовий лізинг здійснюється запис:

Д-т 1525 Фінансовий лізинг, що наданий іншим банкам;

Д-т 2075 Фінансовий лізинг, що наданий суб’єктам господарської діяльності;

К-т 4400 Операційні основні засоби;

К-т 4500 Неопераційні основні засоби.

Якщо вартість лізингу буде визначена більшою за балансову (залишкову) вартість основних засобів, наданих у фінансовий лізинг, то різниця відображається за кредитом рахунку № 3600 «Доходи майбутніх періодів», якщо ж меншою — за дебетом рахунку 3200 «Витрати майбутніх періодів».У подальшому ця різниця повинна повністю амортизуватись протягом строку договору лізингу.

Лізингодавець нараховує доходи за основними засобами, наданими в фінансовий лізинг.

Порядок нарахування доходів викладений у Правилах бухгалтерського обліку процентних та комісійних доходів і витрат банків, затверджених постановою Правління Національного банку України від 25.09.1997 р. за № 316.

Нараховані доходи за фінансовим лізингом обліковуються за рахунками № 1528 «Нараховані доходи за кредитами, які надані іншим банкам», № 2078 «Нараховані доходи за кредитами в інвестиційну діяльність, які надані суб’єктам господарської діяльності» та відображаються записами:

Д-т 1528 Нараховані доходи за кредитами, які надані іншим банкам;

Д-т 2078 Нараховані доходи за кредитами в інвестиційну діяль­ність, які надані суб’єктам господарської діяльності;

К-т 6018 Процентні доходи за фінансовим лізингом, який надано іншим банкам;

К-т 6027 Процентні доходи за кредитами в інвестиційну діяльність суб’єктам господарської діяльності.

Якщо вартість лізингу визнано більшою за балансову (залишкову) вартість основних засобів, наданих у фінансовий лізинг, то сума відображена за кредитом рахунку № 3600 «Доходи майбутніх періодів» щомісячно у пропорційній частці відноситься на збільшення процентного доходу, що відображається записом:

Д-т 3600 Доходи майбутніх періодів;

К-т 6018 Процентні доходи за фінансовим лізингом, який надано іншим банкам;

К-т 6027 Процентні доходи за кредитами в інвестиційну діяльність суб’єктам господарської діяльності.

Якщо вартість лізингу визначено меншою за балансову (залиш­кову) вартість основних засобів, наданих у фінансовий лізинг, то відображена за дебетом рахунка № 3500 «Витрати майбутніх періодів», сума щомісяця відноситься на зменшення процентного доходу, що відображається записом:

Д-т 6018 Процентні доходи за фінансовим лізингом, який надано іншим банкам;

Д-т 6027 Процентні доходи за кредитами в інвестиційну діяльність суб’єктам господарської діяльності;

К-т 3500 Витрати майбутніх періодів.

На суму отриманих нарахованих доходів за фінансовим лізингом, лізингодавець здійснює запис:

Д-т Кореспондентський рахунок, поточний рахунок клієнта, рахунок готівкових коштів;

К-т 1528 Нараховані доходи за кредитами, які надані іншим банкам.

К-т 2078 Нараховані доходи за кредитами в інвестиційну діяль­ність, які надані суб’єктам господарської діяльності.

Не сплачені в строк нараховані доходи за фінансовим лізингом лізингодавець обліковує за рахунками № 1529 «Прострочені нараховані доходи за кредитами, які надані іншим банкам», № 2079 «Прострочені нараховані доходи за кредитами в інвестиційну діяльність, які надані суб’єктам господарської діяльності», про що в обліку здійснюється запис:

Д-т 529 Прострочені нараховані доходи за кредитами, які надані іншим банкам;

Д-т 2079 Прострочені нараховані доходи за кредитами в інвестиційну діяльність, які надані суб’єктам господарської діяльності;

К-т 1528 Нараховані доходи за кредитами, які надані іншим банкам;

К-т 2078 Нараховані доходи за кредитами в інвестиційну діяль­ність, які надані суб’єктам господарської діяльності.

Доходи за фінансовим лізингом сумнівні до отримання списуються з рахунків нарахованих прострочених доходів і обліковуються на позабалансових рахунках № 9600 «Не сплачені банками доходи», 9601 «Не сплачені клієнтами доходи».

Отримана лізингодавцем сума погашення основної суми боргу відображається записом:

Д-т Кореспондентьский рахунок, поточний рахунок клієнта, рахунок готівкових коштів;

К-т 1525 Фінансовий лізинг, що наданий іншим банкам;

К-т 2075 Фінансовий лізинг, що наданий суб’єктам господарсь­кої діяльності.

Відображення операцій лізингоодержувачем

Отримані основні засоби у фінансовий лізинг лізингоодержувачем обліковуються на окремому субрахунку «Фінансовий лізинг» рахунків № 4400 «Операційні основні засоби», № 4500 «Неопераційні основні засоби» за ціною, що обумовлена угодою.

При цьому здійснюється запис:

Д-т 4400 Операційні основні засоби, субрахунок «Фінансовий лізинг»;

Д-т 4500 Неопераційні основні засоби, субрахунок «Фінансовий лізинг»;

К-т 1625 Фінансовий лізинг, який отриманий від банків;

К-т 3615 Кредиторська заборгованість за фінансовим лізингом.

Нараховані витрати за отриманими основними засобами в фінансовий лізинг лізингоодержувачем обліковуються на рахунку 1628 «Нараховані витрати за кредитами, які отримані від інших банків», 3678 «Інші нараховані витрати» та відображаються проведенням:

Д-т 7018 Процентні витрати за фінансовим лізингом, який отримано від банків;

Д-т 7028 Процентні витрати за фінансовим лізингом, який отриманий від суб’єктів господарської діяльності.

Д-т 7095 Процентні витрати за фінансовим лізингом, який отриманий від клієнтів;

К-т 1628 Нараховані витрати за кредитами, що отримані від інших банків;

К-т 3678 Інші нараховані витрати.

На суму сплачених нарахованих витрат за фінансовим лізингом, лізингоодержувач здійснює запис:

Д-т 1628 Нараховані витрати за кредитами, що отримані від інших банків;

Д-т 3678 Інші нараховані витрати;

К-т Кореспондентський рахунок, поточний рахунок, рахунок готівкових коштів.

Погашення основного боргу відображається проведенням:

Д-т 1625 Фінансовий лізинг, що отримано від банків;

Д-т 3615 Кредиторська заборгованість за фінансовим лізингом;

К-т Кореспондентський рахунок, поточний рахунок клієнта, рахунок готівкових коштів.

Лізингоодержувач упродовж терміну лізингу нараховує амортизацію основних засобів, отриманих у фінансовий лізинг і обліковує її суми за рахунком 4409 «Знос операційний основних засобів», субрахунок «Фінансовий лізинг», 4509 «Знос неоперацій­них основних засобів, субрахунок «Фінансовий лізинг».

Д-т 7423 Амортизація, субрахунок «Фінансовий лізинг»;

К-т 4409 Знос операційних основних засобів, субрахунок «Фінансовий лізинг»;

К-т 4509 Знос неопераційних основних засобів, субрахунок «Фі­нансовий лізинг».

Перехід за умовою договору лізингу орендованих основних засобів у власність лізингоодержувача в обліку відображається:

Д-т 4400 Операційні основні засоби, субрахунок «Власні основні засоби»;

Д-т 4500 Неопераційні основні засоби, субрахунок «Власні основні засоби»;

К-т 4400 Операційні основні засоби, субрахунок «Фінансовий лізинг»;

К-т 4500 Неопераційні основні засоби, субрахунок «Фінансовий лізинг»;

Одночасно на суму зносу:

Д-т 4409 Знос операційних основних засобів, субрахунок «Фінансовий лізинг»;

Д-т 4509 Знос неопераційних основних засобів, субрахунок «Фінансовий лізинг»;

К-т 4409 Знос операційних основних засобів, субрахунок «Власні основні засоби»;

К-т 4509 Знос неопераційних основних засобів, субрахунок «Власні основні засоби».

Розглянемо умовні приклади.

Банк уклав угоду з фінансового лізингу. За цією угодою придбано автомобіль за ринковою вартістю 50 000 грн.

Термін лізингу — 5 років.

Процентна ставка, що прирощується — 12 % річних, сплачується в кінці кожного періоду платежу.

Лізингоодержувач — банківська установа.

Договором передбачено придбання автомобіля після закінчен­ня строку лізингу (ціна придбання — 0 грн.).

Визначений термін корисного використання лізингоодержувачам автомобіля — 7 років.

Договір є договором фінансового лізингу, оскільки термін лізингу більше 60% від терміну корисного використання автомобіля (5:7 = 71, 4%).

Умовно в цьому прикладі періодом вважається рік, а не місяць.

Для розрахунку теперішньої вартості майбутніх лізингових платежів скористаємося таблицею А-2. При 12% платежу за 5 періодів К = 3, 605.

Розраховуємо суму кожного лізингового платежу, що повинен сплачувати лізингоодержувач наприкінці кожного року.

50 000 грн. : 3,605 = 13 870 грн. (суму округлено).

Кожен рік лізингоодержувач сплачуватиме лізингодавцю по 13 870 грн.

Розрахуємо загальну суму витрат (із процентами): 13870 ´ 5 (строк лізингу) = 69350 грн.

Розраховуємо суму процентів, що будуть сплачені:

69 350 грн. – 50 000 грн. = 19 350 грн.

Складаємо таблицю сплати лізингових платежів.

Дата платежу в роках	Сума  платежу (грн.)	Сума нарахованих процентів (грн.)	Сума зменшення зобов’язань (грн.)	Сума сальдо зобов’язань (грн.)
				50 000
1	13 870	50000 ´ 12% = 6000	7870*	42 130*
2	13 870	42130 ´ 12% = 5055	8815	33 315
3	13 870	33315 ´ 12% = 3998	9872	23 443
4	13 870	23443 ´ 12% = 2812***	11 058	12 385
5	13 870	12385 ´ 12% = 1485***	12 385	0
	69 350	19350	50 000

Розрахунки:

* 13 870 – 6000 = 7870

** 50 000 – 7870 = 42130

*** Округлено.

У цьому прикладі теперішня вартість лізингу дорівнює ринковій (ставка, що прирощується, дорівнює фактичній процентній ставці). Отже, лізинг сплачуватиметься в сумі 50 000 грн.

Щомісячна сума платежів визначається:

— за перший рік:

проценти 6000 грн. : 12 = 500 грн.

основна заборгованість (13870 : 12) – 500 = 655, 83 грн.

Аналогічно за наступні роки.

За перший місяць у лізингодавця будуть проведені такі бухгал­терські записи:

№  п/п	Зміст операції	Кореспонденція рахунків		Сума  (грн.)
		Дебет	Кредит
1	Надання в лізинг основних засобів	1525	кор. рах.		50 000,00
2	Нараховано проценти	1528	6018		500,00
3	На суму платежів, що надходять від лізингоодержувача	кор. рах. кор. рах.	1525 1528		655,83 500,00

*** З метою спрощення процедури визначення щомісячних сум платежів (лізингових процентів та суми заборгованості) прикладом передбачений рівномірний метод їх розрахунку.

У лізингоодержувача за перший місяць записи будуть такими:

№  п/п	Зміст операції	Кореспонденція рахунків		Сума  (грн.)
		Дебет	Кредит
1	Отримані основні засоби	4400/2*	1625		50000,00
2	Погашення суму основ­ного боргу	1625	кор. рах.		655,83
3	Нараховано проценти	7018	1628		500,00
4	Сплата процентів	1628	кор. рах.		500,00

* Операційні основні засоби, субрахунок «Фінансовий лізинг».

Протягом строку лізингу лізингоодержувач нараховує амортизацію.

Визначена ліквідаційна вартість — 0. Для нарахування амортизації застосовується рівномірний метод.

50 000 : 7 = 7143 грн. за рік,

7143 : 12 = 595, 25 грн. за місяць.

№  п/п	Зміст операції	Кореспонденція рахунків		Сума  (грн.)
		Дебет	Кредит
1	На суму нарахованої амортизації	7423	4409/2*		595,25
2	Після закінчення строку лізингу	4400/1**	4400/2		50000,00
3	Одночасно на суму нарахованого зносу	4409/2	4409/1***		35715,00

* Знос операційних основних засобів, субрахунок «Фінансовий лізинг».

** Операційні основні засоби, субрахунок «Власні основні засоби».

*** Знос операційних основних засобів, субрахунок «Фінансовий лізинг».

Балансова вартість комп’ютера, який  передається у фінансовий лізинг 3000 грн.

Вартість лізингу становить  3200 грн.

Строк лізингу становить 4 роки.

Процентна ставка 8%.

Ціна придбання після закінчення строку  лізингу 0 грн.

Платежі сплачуються наприкінці періоду.

Визначений строк корисного використання комп’ютера лізингоодержувачем — 6 років.

Договір є договором фінансового лізингу, оскільки строк лізингу більше 60% від строку корисного використання комп’ю­тера (4 : 6 = 66,7%).

Розраховуємо теперішню вартість майбутніх лізингових платежів на 1 гривню, скориставшись таблицею А – 2 (К = 3,312).

Розраховуємо суму кожного лізингового платежу, що має сплачувати лізингоодержувач наприкінці кожного року:

3200 : 3,312 = 966 грн.

Розраховуємо загальну суму платежів (із процентами):

966 ´ 4 = 3864 грн.

Розрахуємо суму процентів, що будуть сплачені:

3864 – 3200 = 664 грн.

Складаємо таблицю лізингових платежів:

Дата платежу (рік)	Сума платежу (грн.)	Сума нарахованих процентів (грн.)	Сума зменшення зобов’язань (грн.)	Сальдо  зобов’язань (грн.)
				3200,0
1	966,0	3200 ´ 8% = 256,0	710,0	2490,0
2	966,0	2490 ´ 8% = 199,2	766,0	1723,2
3	966,0	1723,2 ´ 8% = 137,8*	828,2	895,0
4	966,0	895 ´ 8% = 71,0*	895,0
	3864,0	664,0	3200,0

* Суми округлено.

Сума зобов’язання за один місяць першого року лізингу =

710,0 : 12 = 59,16 грн.

Сума процентів за один місяць першого року лізингу =

256,0 : 12 = 21,33 грн.

У цьому прикладі вартість лізингу (3200 грн.) більша за балансову вартість комп’ютера (3000 грн.) на 200 грн. (3200 – 300 = 200). Різниця лізингодавцем відображається за кредитом рахунку № 3600 «Доходи майбутніх періодів».

Розраховуємо суму амортизації різниці методом складного дисконту за такою ж формулою, як і теперішню вартість майбутніх лізингових платежів на 1 грн. Цю суму розраховано вище і становить — 3,312.

Розраховуємо суму амортизації, яку необхідно щорічно відносити на доходи разом із лізинговими платежами, що будуть надходити від лізингоодержувача:

200 грн. : 3,312 = 60,00 грн.

3. Розраховуємо загальну суму, яку необхідно зарахувати на доходи:

60 ´ 4 = 240 грн.

Складаємо таблицю платежів:

Дата платежу (рік)	Сума платежу (грн.)	Сума нарахованих процентів (грн.)	Сума зменшення зобов’язань (грн.)	Сальдо  зобов’язань (грн.)
1	60	200 ´ 8% = 16	44	200
2	60	156 ´ 8% = 12*	48	156
3	60	108 ´ 8% = 8	52	108
4	60	56 ´ 8% = 4	56	56
	240	40	200

* Суми округлено.

Сума амортизації різниці вартостей за один місяць першого року становить 3,66 грн. (44 : 12 = 3,66).

Проведення за перший місяць, які будуть зроблені в лізингодавця:

№  п/п	Зміст операції	Кореспонденція рахунків		Сума  (грн.)
		Дебет	Кредит
1	Надання в лізинг основних засобів: — на вартість основних засобів	1525	4400		3000
	— на різницю у вартос­ті лізингу і основних засобів	1525	3600		200
2	Нараховано процентів одночасно:	1528 3600	6018		21,33 3,66
3	На суму платежів, що надходять від лізингоодержувача: — погашення основного боргу — погашення зарахованих процентів	кор. рах. кор. рах	1525 1528		59,16 21,33