7.3. Облік нематеріальних активів

Основною характеристикою нематеріальних активів є високий ступінь невизначеності щодо майбутніх переваг, які повинні бути от­римані від їхнього використання. Нематеріальні активи можуть бути розподілені на основі наступних характеристик:

1) ідентифікованість: окремо ідентифіковувані або неідентифіко-вувані;

2) спосіб придбання: придбані окремо, у групі, у результаті бізнес комбінування або вироблені усередині;

3) очікуваний період надання переваг, обмежений законом або кон­трактом, пов'язаний з людським або економічним факторами, не­скінченний або невизначений;

4) відокремленість від усього підприємства: права, передані без передачі власності, продавані і невідокремлені від підприємства або від значної його частини.

Методику обліку нематеріальних активів регулює МСБО 38 “Не­матеріальні активи”. Відповідно до нього такі активи враховуються за собівартістю. Собівартість включає усі витрати на придбання і витрати, необхідні для підготовки нематеріального активу до його використання. Якщо нематеріальні активи купуються в обмін на акції або інші активи, собівартість нематеріального активу визначається як справедлива ринкова вартість виплачуваної винагороди або як ринкова вартість отриманого нематеріального активу, якщо вона більш точно визначена. При покупці декількох нематеріальних акти­вів або комбінації нематеріальних і матеріальних активів собі­вартість має бути розподілена на основі справедливих ринкових вартостей або на основі відносних вартостей продажу. Нематеріаль­ні активи мають амортизуватися систематичним віднесенням на рахунок витрат протягом терміну їхньої корисної дії. Нематеріальні активи повинні амортизуватися протягом періоду, що не перевищує термін, установлений МСБО.

До основних нематеріальних активів відносять такі:

1) патенти: надають власнику ексклюзивне право використову­вати, робити і продавати продукт або процес протягом 17-літнього пе­ріоду без втручання або зазіхань інших сторін;

2) авторські права: права, дані урядом всім авторам, художникам, музикантам, скульпторам і іншим діячам мистецтва на їхні твори;

3) торгова марка або торгове ім'я: слово, фраза або символ, що відрізняє чи ідентифікує певне підприємство або продукт;

4) лізгольд: контрактна угода між орендодавцем і орендарем, що надає орендареві право користування певним майном, що знаходиться у власності орендодавця, на визначений період часу в обмін на вста­новлені і звичайно періодичні платежі коштів;

5) організаційні витрати: витрати, понесені при формуванні кор­порації, такі як оплата послуг андеррайтерів за розміщення емісій;

6) франшиза: контрактна угода, у якій одна франчайзингова ком­панія — сторона передає іншій стороні, франчайзеру, право прода­вати визначені товари чи послуги, використовувати визначені тор­гові марки чи торгові імена, здійснювати визначені функції звичайно у визначеному географічному регіоні;

7) гудвіл — у широкому змісті слова характеризує репутацію ком­панії.

Гудвіл унікальний, тому що, на відміну від дебіторської заборгова­ності, ТМЦ і патентів, що можуть бути окремо продані чи виміняні на ринку, він може бути ідентифікований тільки з цілим підприємством. Гудвіл враховується тільки при покупці цілого бізнесу, тому що він є оцінним рахунком діючої фірми.

Гудвіл, розроблений внутрішньо, не повинен капіталізуватися в рахунках, тому що вимір його компонентів і співвіднесення по­точних витрат з майбутніми перевагами представляється занадто складним. Майбутні переваги гудвілу можуть не мати ніякого відно­шення до витрат, понесених у процесі його розробки. Гудвіл навіть може існувати без яких-небудь визначених витрат, понесених для його розробки.

Для обліку гудвілу справедлива вартість чистих матеріальних ак­тивів і ідентифікуємих нематеріальних активів порівнюється з ціною покупки бізнесу. Гудвіл є залишком: перевищення вартості над спра­ведливою вартістю чистих ідентифікуємих активів, що купуються. Гудвіл часто визначається в балансовому звіті як перевищення вар­тості над справедливою вартістю чистих активів, що здобуваються.

Витрати на дослідження і розробку (НДДКР) відносяться до вит­рат періоду і можуть бути визнані нематеріальним активом. Однак для цього вони повинні задовольняти загальному визначенню нема­теріальних активів і загальним критеріям визнання. Крім того, одно­часно повинні виконуватися всі наступні додаткові вимоги:

1. технічна обґрунтованість можливості завершення створення нематеріального активу, який можна буде використовувати чи про­дати;

2. твердий намір компанії завершити створення нематеріального активу і використовувати його чи продати в наступні періоди;

3. можливість використовувати чи продати актив;

4. підтвердження того, яким чином можуть бути отримані майбутні економічні вигоди від використання активу (наприклад, наявність ринку для результатів використання активу чи для нього самого, або у випадку використання усередині компанії — корисність активу). Для підтвердження економічних вигод, що містяться в активі, може бути використана методика аналізу потоків коштів, запропонована в МСБО 36 (Нематеріальні активи);

5. наявність достатніх технічних, фінансових і інших ресурсів для завершення розробок і наступного використання чи продажу активу;

6. здатність компанії оцінити з достатньою надійністю витрати, що відносяться до розробки даного активу.

Витрати, що асоціюються з НДДКР, і підхід до їхнього обліку відбу­вається у такий спосіб.

Собівартість внутрішньо створеного нематеріального активу вклю­чає усі витрати, що можуть бути безпосередньо розподілені чи відне­сені на розумній і послідовній основі на створення, виробництво і підготовку активу до його використання за призначенням. Со­бівартість включає (якщо це застосовно):

1. витрати на матеріали і послуги, використані чи спожиті при ство­ренні нематеріального активу;

2. платню, заробітну плату й інші витрати, пов'язані з працівника­ми, безпосередньо зайнятими в створенні активу;

3. будь-які витрати, що безпосередньо відносяться на створюва­ний актив, такі як мито за реєстрацію юридичного права та амортиза­ція патентів і ліцензій, використаних для створення активу;

4. накладні витрати, що необхідні для створення активу і які можуть бути на розумній і послідовній основі віднесені на актив (наприклад, роз­поділ амортизації основних засобів, страхових внесків і орендної плати).

Розподіл накладних витрат провадиться на основі, аналогічній ви­користовуваній при віднесенні накладних витрат на запаси (див. МСБО 2, Запаси). МСБО 23 “Витрати за позиками” встановлює кри­терії для визнання відсотка як компонента собівартості внутрішньо створеного нематеріального активу.

Наведені нижче витрати не включаються в собівартість внутріш­ньо створеного нематеріального активу. Це такі витрати як:

1. торгові, адміністративні та інші загальні накладні витрати, крім тих, котрі можуть бути безпосередньо віднесені на підготовку активу до використання;

2. чітко встановлювана неефективність і первісні операційні збит­ки, понесені до досягнення планових показників активу;

витрати на підготовку персоналу до експлуатації активу.