5.2. Методи оцінки вибуття запасів

З запасами пов'язана проблема оцінки їх вартості (собівартості), оскільки ціна на одні й ті ж запаси змінюється протягом року.

Практика західних компаній базується на припущенні, що над­ходження і продаж (відпуск у виробництво) запасів трактуються як потік вартостей (cost flow), а не як потік фізичних одиниць (goods flow). Існує декілька загальноприйнятих методів оцінки кінцевих запасів:

1) метод специфічної ідентифікації;

2) метод середньої собівартості;

3) метод ФІФО;

4) метод ЛІФО.

Метод специфічної ідентифікації (specific identification method) відповідно до якого точно відомо, які запаси продано (відпущено у ви­робництво), а які залишилися. Цей метод на практиці використовуєть­ся в основному в компаніях, що торгують дорогими штучними това­рами, або в дрібних фірмах, оскільки в інших випадках його викори­стання ускладнено неможливістю визначення того, які саме товари продані. Крім того, застосовуючи цей метод, компанія з серійними товарами може маніпулювати зі своїм прибутком, продаючи при не­обхідності більш дорогі або більш дешеві одиниці запасів.

Метод середньої собівартості (average cost method) заснований на припущенні, що кожна одиниця запасів даного періоду має однакову середню вартість, що розраховується за період. Метод середнь­озважений собівартості використовується при застосуванні системи періодичного обліку запасів.

При використанні системи постійного обліку запасів використо­вується метод “ковзаючої” середньої собівартості (moving average). У цьому випадку нова середня вартість (фактично — середньозваже­ної) одиниці розраховується кожний раз, коли робиться закупівля. Використання методу середньої собівартості зумовлене в основному практичними, а не теоретичними причинами.

Суть методу ФІФО (FIFO: first-in-first-out) полягає в припущенні, що запаси продаються в тому ж порядку, що і закуповуються: пер­ший прийшов — перший пішов. Таким чином, кінцеві запаси склада­ються з останніх за часом закупівель, і для розрахунку їх вартості (со­бівартості) береться вартість останніх одиниць, що надійшли. Якщо застосовується метод ФІФО, вартість кінцевих запасів і собівартість реалізованої продукції, отримана внаслідок розрахунків при викори­станні системи постійного обліку запасів і системи періодичного об­ліку запасів, будуть однаковими. Оскільки одні й ті ж товари будуть такими, що першими пішли, такий збіг відбувається незалежно від того, враховуються вони протягом місяця (постійна система) або в кінці місяця (періодична система).

Використання методу ФІФО максимально наближає потік варто­стей до потоку фізичних одиниць. Результатом його застосування є те, що вартість кінцевих запасів наближена до їх поточної ринкової вар­тості, а собівартість реалізованої продукції занижується, що приво­дить до максимального значення чистого прибутку.

Метод ЛІФО (LIFO: last-in-first-out) базується на припущенні, що останні запаси першими йдуть у продаж (виробництво): останній прийшов — перший пішов. Це дозволяє більш точно зіставляти при­бутки і витрати даного періоду. Кінцеві запаси відповідно будуть скла­датися з перших за часом закупівель.

При застосуванні системи періодичного обліку запасів розраху­нок величини кінцевих запасів базується на загальній кількості за­пасів незалежно від дат їх надходження.

Використання методу ЛІФО при системі постійного обліку запасів дає інші результати, ніж при застосуванні його для системи періо­дичного обліку. Різниця в результатах заснована на тому, що в пер­шому випадку за базу розрахунку беруться всі закупівлі місяця, які зіставляються з вибуттям, а у другому — останні закупівлі перед вибуттям.

Результатом застосування методу ЛІФО є максимально наближе­на до дійсності собівартість реалізованої продукції (оскільки до неї включені останні закупівлі за поточними ринковими цінами), менша в порівнянні з іншими методами оцінки величина чистого прибутку (за умови зростання цін) і занижена оцінка величини кінцевих запасів в балансі.

На умові цього прикладу розглянемо застосування всіх методів. Припустимо, компанія А має наступні дані про рух своїх запасів, на­приклад, за місяць:

1 січня Початкові запаси 50 од. по $1

2 січня закупівлі 150 од. по $2

15 січня закупівлі 100 од. по $3

20 січня продано (відпущено у виробництво) 200 од.

25 січня закупівлі 50 од. по $4

31 січня кінцеві запаси 150 од.

У нашому прикладі, за методом специфічної ідентифікації, кінцеві запаси компанії А перебувають з 50 од. по $2,50 од. по $3 і 50 од. по $4, то їх вартість:

50 од. по $2 = $100

50 од. по $3 = $150

50 од. по $4 = $200

150 од. = $450

Вартість (собівартість) запасів, готових до продажу = Початкові запаси + Закупівлі = 50 од.  $1 + 150 од.  $2 + 100 од.  3$ + 50 од.  $4 =

= 50 + 300 + 300 + 200 = $850.

У нашому прикладі, за методом середньозваженої собівартості, що використовується в основному при застосуванні системи періодичного обліку, вартість запасів буде такою:

Загальна вартість запасів 850 850

Загальна кількість одиниць 50 + 150 + 100 + 50 = 350 = $2,43.

Кінцеві запаси становлять 150 од., їх вартість: 150  $2,43 = $365.

Собівартість реалізованої продукції: 850 – 365 = $485.

При використанні системи постійного обліку запасів використовується метод “ковзаючої” середньої собівартості (moving average).

За методом ФІФО запаси оцінюються таким чином:

Система періодичного обліку запасів

Останні прийшли 50 од. по $4 = $200

100 од. по $3 = $300

Вартість кінцевих запасів $500.

Собівартість реалізованої продукції 850 – 500 = $350.

Система постійного обліку запасів

Надходження Вибуття

01.01 — 50 од. по $1 = $50

02.01 — 150 од. по $2 = $300

$350

15.01 — 100од. по $3 = $300

$650

20.01 — 200 од.

50 од. по 1 $ + 150 од. по $2 = $350

25.01 —50 од. по $4 = $200

31.01 —150 од. = $500

Облік запасів за методом ЛІФО відбивається таким чином:

Система періодичного обліку

Останні прийшли 50 од. по 1 $ = $50

100 од. по $2 = $200

Вартість кінцевих запасів $250

Собівартість реалізованої продукції 850 – 250 = $600.

Система постійного обліку запасів

Надходження Вибуття

01.01 — 50 од. по $1 = $50

02.01 — 150 од. по $2 = 300$

$350

15.01 — 100 од. по 3$ =300$

$650

20.01 — 200 од.

100 од. по 3$ + 100 од. по $2 = $500.

25.01 —50 од. по $4 = $200

$350

31.01 —150 од. = $350

Собівартість реалізації продукції = 850 – 350 = $500.

Після того як визначено вартість (собівартість) конкретної вели­чини запасів, вона має бути відображена в балансі. Компанії повинні відображати вартість згідно з правилом нижчої оцінки. Суть його по­лягає в тому, що внаслідок дії принципу обачності запаси оцінюють­ся і відбиваються за найменшою з можливих вартостей: ринковою ціною або собівартістю (low of cost market —LCM). Оскільки з різних причин ринкова ціна запасів може бути нижчою за їх собівартість, виникає потенційний збиток, який має бути відображений в даному періоді списанням запасів до ринкової ціни.

Різниця між собівартістю запасів і їх ринковою ціною списується двома методами: прямим (direct) і непрямим (indirect).

У першому випадку ринкова вартість запасів просто заміняє їх собівартість і різниця прямо списується на собівартість реалізованої продукції; у другому — створюється контрактивний коректуючий ра­хунок “Знижки внаслідок зменшення ринкової вартості запасів” (“Allowance to reduce inventory”). Використання прямого методу являє собою нормальну практику, непрямий звичайно використовується при істотній величині збитку. Списання на собівартість різниці між ринковою вартістю і собівартістю є безповоротним (non-recoverable) і не реверсується.