18. Особенности определения расходов при реализации товаров и (или) имущественных прав

При реализации товаров и (или) имущественных прав налогоплательщик вправе уменьшить доходы от таких операций на стоимость реализованных товаров (имущественных прав). При этом по видам имущества в учете расходов имеются некоторые особенности.

1. Расходы при реализации амортизируемого имущества

Расходами является остаточная стоимость амортизируемого имущества, которая определяется как разность между первоначальной стоимостью и суммой амортизации, начисленной за период эксплуатации.

По амортизируемому имуществу, введенному в эксплуатацию до 1 января 2002 года, согласно п. 1 ст. 257 Налогового кодекса РФ, в качестве первоначальной стоимости принимается остаточная стоимость, которая определяется как остаточная стоимость объекта, зафиксированная в налоговом учете по состоянию на 1 января 2002 года (рассчитывается как разница между восстановительной стоимостью, т.е. первоначальной стоимостью с учетом проведенных переоценок на 1 января 2002 года, и суммой начисленной амортизации за период эксплуатации до 1 января 2002 года с учетом переоценки этой суммы).

По амортизируемым средствам собственного производства первоначальная стоимость определяется как стоимость готовой продукции, исчисленная в соответствии с п. 2 ст. 319 Налогового кодекса РФ, увеличенная на сумму соответствующих акцизов для основных средств, являющихся подакцизными товарами.

Кроме того, в составе расходов налогоплательщик вправе учесть расходы, непосредственно связанные с такой реализацией, в частности, расходы по хранению, обслуживанию и транспортировке реализуемого имущества.

Если остаточная стоимость амортизируемого имущества с учетом расходов, связанных с его реализацией, превышает выручку от его реализации, разница между этими величинами признается убытком налогоплательщика. Полученный убыток включается в состав прочих расходов равными долями в течение срока, определяемого как разница между сроком полезного использования этого имущества и фактическим сроком его эксплуатации до момента реализации (включая месяц реализации).

В качестве примера приведем следующую ситуацию:

Выручка от реализации - 150 000 руб.

Расходы (остаточная стоимость + транспортировка и т.д.) - 200 000 руб.

Срок полезного использования - 60 месяцев

Фактический срок использования - 40 месяцев

Следовательно, в расходы убыток будет включен следующим образом:

Срок, в течение которого убыток относится в прочие расходы - 20 месяцев (60 - 40)

Сумма убытка, учитываемого ежемесячно в прочих расходах - 2500 руб. ((200 000 - 150 000) руб. : 20 месяцев)

Убыток при реализации легковых автомобилей и пассажирских микроавтобусов, имеющих первоначальную стоимость соответственно более 600 000 рублей и 800 000 рублей

По вопросу учета убытка от реализации указанных автомобилей Минфин РФ выпустил довольно спорное письмо от 19.01.2007 г. N 03-03-06/1/14. Согласно данному письму, убыток, полученный при реализации транспортных средств, в отношении которых применялись специальные коэффициенты к нормам амортизации, установленные п. 9 ст. 259 Налогового кодекса РФ, должен учитываться равными долями в течение срока определяемого как разница между сроком полезного использования этого имущества с учетом коэффициента 0,5, и фактическим сроком его эксплуатации до момента реализации.

Если рассматривать приведенный выше пример, то:

срок в течение которого убыток относится на прочие расходы - 80 месяцев (60/0,5 - 40), где 0,5 это специальный коэффициент, указанный в п. 9 ст. 259 Налогового кодекса РФ.

сумма убытка, учитываемого ежемесячно в составе прочих расходов - 625 рублей (200.000 - 150.000) / 80 месяцев

Из примера видно, что разница может достигать довольно существенных значений.

Вопрос о применении коэффициента 0,5 к срокам списания убытка, полученного от реализации транспортных средств, к нормам амортизации, которых применялся специальный коэффициент 0,5, установленный п. 9 ст. 259 Налогового кодекса РФ, является довольно спорным. О применении данного коэффициента ранее высказывалось также УФНС РФ по г. Москве в письме от 03.11.2004 г. N 26-12/71416.

В данных письмах вывод о применении коэффициента 0,5 к срокам переноса на расходы убытка полученного от реализации основных средств делается на основании п. 9 ст. 259 Налогового кодекса РФ. Однако в этой статье коэффициент 0,5 устанавливается для нормы амортизации. Упоминания сроков полезного использования в статье нет.