Тема 2. Нормативно-правовое регулирование и организация аудиторской деятельности

Вопросы по теме:

1. Нормативно-правовые основы аудиторской деятельности в Российской Федерации.

2. Права и обязанности аудиторов и проверяемых экономических субъектов.

1. Нормативно-правовые основы аудиторской деятельности в Российской Федерации.

В настоящее время в России формируется пятиуровневая система нормативного регулирования аудита:

Первый уровень — Конституция Российской Федерации, Гражданский кодекс РФ, Налоговый кодекс РФ, Федеральный закон «О бухгалтерском учете». Указы Президента РФ. Федеральный закон "О саморегулируемых организациях", "Об акционерных обществах". Законы «Об аудиторской деятельности» от 07.08.2001 N 119-ФЗ (частично действует до 01.01.2010) и от 30.12.08г. № 307-ФЗ.

Этот закон(ы) определяет место аудита в финансово-хозяйственной, деятельности в качестве ее необходимого и равноправного элемента. Для России это особенно важно, поскольку исторически государственный контроль превалировал над другими видами контроля. Именно принятие закона позволяет считать, что становление аудита в России состоялось.

К документам второго уровня относятся также распоряжения Президента, постановления Правительства РФ, разъяснения Комиссии по аудиторской деятельности при Президенте РФ, такие как:

Постановление Правительства РФ от 06.02.2002 г. № 80 «О вопросах государственного регулирования аудиторской деятельности в Российской Федерации»¹;

Постановление Правительства РФ от 16.02.2008 N 80 (ред. от 31.03.2009) "Об утверждении положения о лицензировании аудиторской деятельности"²;

Данным постановлением утверждено новое Положение о лицензировании аудиторской деятельности, в котором предусмотрено предоставление соискателям единой лицензии на осуществление аудиторской деятельности на 5 лет (без разделения на различные виды аудита), включающей и право проведения аудита кредитных организаций (при наличии у аудиторской организации соответствующих аттестованных специалистов).

На уровне правительства утверждаются Федеральные правила (стандарты) аудиторской деятельности. В настоящее время их 34, утвержденные Постановлениями Правительства РФ от 23.09.2002 N 696, от 04.07.2003 N 405, от 07.10.2004 N 532, от 16.04.2005 N 228, от 25.08.2006 N 523, от 22.07.2008 N 557. Новая редакция названных Постановлений - от 19.11.2008 N 863.

Третий уровень нормативного регулирования – документы Минфина России – это, прежде всего ПБУ, указания и приказы по частным вопросам регулирования деятельности аудиторских фирм и аудиторских объединений.

Четвертый уровень – руководящие документы и аудиторские стандарты аудиторских объединений

Пятый уровень – аудиторские стандарты аудиторских фирм

Нормативная поддержка Закона N 307-ФЗ

Номер, наименование статьи Закона N 307-ФЗ	Нормативные и законодательные акты в поддержку данной статьи
1. Аудиторская деятельность	Статья 264 НК РФ ПСАД N 24 "Основные принципы федеральных правил (стандартов) аудиторской деятельности, имеющих отношение к услугам, которые могут предоставляться аудиторскими организациями и аудиторами" ПСАД N 30 "Выполнение согласованных процедур в отношении финансовой информации" ПСАД N 31 "Компиляция финансовой информации" ПСАД N 33 "Обзорная проверка финансовой (бухгалтерской) отчетности" Международный стандарт финансовой отчетности МСФО 1 ПБУ 4/99 "Бухгалтерская отчетность организации"
2. Законодательство Российской Федерации и иные нормативные правовые акты, которые регулируют аудиторскую деятельность	Конституция Российской Федерации ГК РФ НК РФ Федеральные законы "О саморегулируемых организациях", "Об акционерных обществах", "О бухгалтерском учете" и др. Указы Президента Российской Федерации Постановления Правительства Российской Федерации Нормативные акты федеральных органов исполнительной власти Нормативные акты субъектов Российской Федерации ПСАД
3. Аудиторская организация	Статьи 1, 5, 8, 10, 13, 18, 19, 20 Закона N 307-ФЗ
4. Аудитор	Временное положение о системе аттестации, обучения и повышения квалификации аудиторов в Российской Федерации Кодекс этики аудиторов России (одобрен Советом по аудиторской деятельности при Минфине России, Протокол от 31.05.2007 N 56) Статьи 8, 10, 11, 12, 13, 20 Закона N 307-ФЗ
5. Обязательный аудит	Федеральные законы "О бухгалтерском учете", "О банках и банковской деятельности", "Об организации страхового дела в Российской Федерации", "О негосударственных пенсионных фондах", "О потребительской кооперации (потребительских обществах, их союзах) в Российской Федерации", "Об акционерных обществах", "О финансово-промышленных группах" Статьи 1, 6 Закона N 307-ФЗ ПСАД N 2 "Документирование аудита" ПСАД N 3 "Планирование аудита" ПСАД N 5 "Аудиторские доказательства" ПСАД N 6 "Аудиторское заключение по финансовой (бухгалтерской) отчетности" ФСАД 1/2010, ФСАД 2/2010, ФСАД 3/2010 ПСАД N 10 "События после отчетной даты" ПСАД N 22 "Сообщение информации, полученной по результатам аудита, руководству аудируемого лица и представителям его собственника"
6. Аудиторское заключение	ФСАД 1/2010, ФСАД 2/2010, ФСАД 3/2010 ПСАД N 10 ПСАД N 22 Российское правило (стандарт) аудиторской деятельности "Заключение аудиторской организации по специальным аудиторским заданиям"
7. Стандарты аудиторской деятельности и Кодекс профессиональной этики аудиторов	Постановление Правительства Российской Федерации от 06.02.2002 "О вопросах государственного регулирования аудиторской деятельности в Российской Федерации" ПСАД Российские правила (стандарты) аудиторской деятельности Международные стандарты аудита Кодекс этики аудиторов России Кодекс этики профессиональных бухгалтеров
8. Независимость аудиторской организации, аудиторов	Статьи 13, 17, 18, 20 Закона N 307-ФЗ
9. Аудиторская тайна	ПСАД N 22 Кодекс этики аудиторов России
10. Контроль качества работы аудиторских организаций, аудиторов	ПСАД N 7 ПСАД N 34 "Контроль качества услуг в аудиторских организациях" Статьи 17, 19, 20, 23 Закона N 307-ФЗ Постановление Федеральной службы государственной статистики от 14.11.2006 N 66, утвердившее годовую форму федерального государственного статистического наблюдения N 2-аудит "Отчет об аудиторской деятельности" Постановление Федеральной службы государственной статистики от 22.06.2004 N 49, утвердившее форму N 1-аудит "Сведения об аудиторской деятельности"
11. Квалификационный аттестат аудитора	Статьи 4, 12 Закона N 307-ФЗ Временное положение о системе аттестации, обучения и повышения квалификации аудиторов в Российской Федерации (Приказ Минфина России от 12.09.2002 N 93н) Российское правило (стандарт) аудиторской деятельности "Образование аудитора"
12. Основания и порядок аннулирования квалификационного аттестата аудитора	Статья 11 "Квалификационный аттестат аудитора" Закона N 307-ФЗ
13. Права и обязанности аудиторской организации, индивидуального аудитора	Статьи 4, 8, 18, 20, 23 Закона N 307-ФЗ
14. Права и обязанности аудируемого лица и лица, заключившего договор оказания аудиторских услуг	Статьи 13, 5, 6, 9 Закона N 307-ФЗ
15. Государственное регулирование аудиторской деятельности	Статьи 16, 17, 18, 21, 22, 23 Закона N 307-ФЗ Постановление Правительства Российской Федерации от 06.02.2002 N 80 "О вопросах государственного регулирования аудиторской деятельности в Российской Федерации" Приказ Минфина России от 07.03.2002 N 47 "Об утверждении Положения о Департаменте организации аудиторской деятельности Министерства финансов Российской Федерации"
16. Совет по аудиторской деятельности	Статьи 15, 23 Закона N 307-ФЗ Положение о Совете по аудиторской деятельности при Министерстве финансов Российской Федерации
17. Саморегулируемая организация аудиторов	Статьи 2, 3, 4, 7, 10, 11, 15, 18, 19, 20, 21, 22, 23 Закона N 307-ФЗ
18. Требования к членству в саморегулируемой организации аудиторов	Статья 17 Закона N 307-ФЗ
19. Ведение реестра аудиторов и аудиторских организаций	Статьи 17, 3, 4 Закона N 307-ФЗ
20. Меры дисциплинарного воздействия в отношении аудиторских организаций, аудиторов	Статьи 3, 4 Закона N 307-ФЗ Федеральный закон "О саморегулируемых организациях" Кодекс Российской Федерации об административных правонарушениях
21. Ведение государственного реестра саморегулируемых организаций аудиторов	Статьи 5, 17 Закона N 307-ФЗ
22. Государственный контроль (надзор) за деятельностью саморегулируемых организаций аудиторов	Статьи 17, 15 Закона N 307-ФЗ
23. Заключительные положения <*>
24. О внесении изменений в Федеральный закон "О лицензировании отдельных видов деятельности"	Федеральный закон "О лицензировании отдельных видов деятельности"
25. О признании утратившими силу отдельных законодательных актов (положений законодательных актов) Российской Федерации <**>
26. Вступление в силу настоящего Федерального закона <***>

--------------------------------

<*> Определены сроки введения отдельных статей Закона N 307-ФЗ.

<**> Приводятся все утратившие силу законодательные акты со дня вступления Закона N 307-ФЗ.

<***> Приведены сроки вступления Закона N 307-ФЗ в силу.

2. Права и обязанности аудиторов и проверяемых экономических субъектов.

Права и обязанности аудиторов и проверяемых экономических субъектов взаимосвязаны. Так, большая часть прав аудиторов порождает обязанности клиента, а права клиента порождают обязанности аудиторов.

Права и обязанности аудиторов и проверяемых экономических субъектов приведены в ст. ст. 13, 14 Закона N 307-ФЗ.

Статья 13. Права и обязанности аудиторской организации, индивидуального аудитора

1. При проведении аудита аудиторская организация, индивидуальный аудитор вправе:

1) самостоятельно определять формы и методы проведения аудита на основе федеральных стандартов аудиторской деятельности, а также количественный и персональный состав аудиторской группы, проводящей аудит;

2) исследовать в полном объеме документацию, связанную с финансово-хозяйственной деятельностью аудируемого лица, а также проверять фактическое наличие любого имущества, отраженного в этой документации;

3) получать у должностных лиц аудируемого лица разъяснения и подтверждения в устной и письменной форме по возникшим в ходе аудита вопросам;

4) отказаться от проведения аудита или от выражения своего мнения о достоверности бухгалтерской (финансовой) отчетности в аудиторском заключении в случаях:

а) непредоставления аудируемым лицом всей необходимой документации;

б) выявления в ходе аудита обстоятельств, оказывающих либо способных оказать существенное влияние на мнение аудиторской организации, индивидуального аудитора о достоверности бухгалтерской (финансовой) отчетности аудируемого лица;

5) осуществлять иные права, вытекающие из договора оказания аудиторских услуг.

2. При проведении аудита аудиторская организация, индивидуальный аудитор обязаны:

1) предоставлять по требованию аудируемого лица обоснования замечаний и выводов аудиторской организации, индивидуального аудитора, а также информацию о своем членстве в саморегулируемой организации аудиторов;

2) передавать в срок, установленный договором оказания аудиторских услуг, аудиторское заключение аудируемому лицу, лицу, заключившему договор оказания аудиторских услуг;

3) обеспечивать хранение документов (копий документов), получаемых и составляемых в ходе проведения аудита, в течение не менее пяти лет после года, в котором они были получены и (или) составлены;

4) исполнять иные обязанности, вытекающие из договора оказания аудиторских услуг.

Статья 14. Права и обязанности аудируемого лица, лица, заключившего договор оказания аудиторских услуг

1. При проведении аудита аудируемое лицо, лицо, заключившее договор оказания аудиторских услуг, вправе:

1) требовать и получать от аудиторской организации, индивидуального аудитора обоснования замечаний и выводов аудиторской организации, индивидуального аудитора, а также информацию о членстве аудиторской организации, индивидуального аудитора в саморегулируемой организации аудиторов;

2) получать от аудиторской организации, индивидуального аудитора аудиторское заключение в срок, установленный договором оказания аудиторских услуг;

3) осуществлять иные права, вытекающие из договора оказания аудиторских услуг.

2. При проведении аудита аудируемое лицо, лицо, заключившее договор оказания аудиторских услуг, обязано:

1) содействовать аудиторской организации, индивидуальному аудитору в своевременном и полном проведении аудита, создавать для этого соответствующие условия, предоставлять необходимую информацию и документацию, давать по устному или письменному запросу аудиторской организации, индивидуального аудитора исчерпывающие разъяснения и подтверждения в устной и письменной форме, а также запрашивать необходимые для проведения аудита сведения у третьих лиц;

2) не предпринимать каких бы то ни было действий, направленных на сужение круга вопросов, подлежащих выяснению при проведении аудита, а также на сокрытие (ограничение доступа) информации и документации, запрашиваемых аудиторской организацией, индивидуальным аудитором. Наличие в запрашиваемых аудиторской организацией, индивидуальным аудитором для проведения аудита информации и документации сведений, содержащих коммерческую тайну, не может являться основанием для отказа в их предоставлении;

3) своевременно оплачивать услуги аудиторской организации, индивидуального аудитора в соответствии с договором оказания аудиторских услуг, в том числе в случае, когда аудиторское заключение не согласуется с позицией аудируемого лица, лица, заключившего договор оказания аудиторских услуг;

4) исполнять иные обязанности, вытекающие из договора оказания аудиторских услуг.

Перечислим права аудиторов, из которых вытекают обязанности проверяемого экономического субъекта.

Права аудиторов и обязанности аудируемых лиц

Права аудиторских организаций (индивидуальных аудиторов)	Обязанности аудируемых лиц
1	2
Проверять в полном объеме документацию, связанную с хозяйственной деятельностью аудируемого лица, в также фактическое наличие любого имущества, учтенного в этой документации. Получать у должностных лиц аудируемого лица разъяснения в устной и письменной формах по возникшим в ходе аудиторской проверки вопросам. Отказаться от проведения аудиторской проверки или от выражения своего мнения о достоверности финансовой (бухгалтерской) отчетности в аудиторском заключении в случаях: - непредставления аудируемым лицом всей необходимой документации; - выявления в ходе аудиторской проверки обстоятельств, оказывающих либо могущих оказать существенное влияние на мнение аудиторской организации или индивидуального аудитора о степени достоверности финансовой (бухгалтерской) отчетности аудируемого лица	Создать аудиторской организации (индивидуальному аудитору) условия для своевременного и полного проведения аудиторской проверки. Осуществлять содействие аудиторским организациям (индивидуальным аудиторам) в своевременном и полном проведении аудиторской проверки. Предоставлять им информацию и документацию, необходимую для осуществления аудита, давать по устному или письменному запросу аудиторов или аудиторских организаций исчерпывающие разъяснения и подтверждения в устной и письменной формах, а также запрашивать необходимые для проведения аудиторской проверки сведений у третьих лиц. Не предпринимать каких бы то ни было действий в целях ограничения круга вопросов, подлежащих выяснению при проведении аудиторской проверки. Оперативно устранять выявленные аудиторами в ходе аудиторской проверки нарушения правил ведения бухгалтерского учета и составления финансовой (бухгалтерской) отчетности

Обязанности аудиторов и права проверяемых экономических субъектов также представим в виде таблицы.

Обязанности аудиторов и права аудируемых лиц

Обязанности аудиторских организаций (индивидуальных аудиторов)

Права аудируемых лиц

Предоставлять по требованию аудируемого лица необходимую информацию о требованиях законодательства Российской Федерации, касающихся проведения аудиторской проверки, а также о нормативных актах Российской Федерации, на которых основываются замечания и выводы аудиторской организации или индивидуального аудитора. В срок, установленный договором оказания аудиторских услуг, передать заключение аудируемому лицу или лицу, заключившему договор оказания аудиторских услуг

Получать от аудиторской организации или индивидуального аудитора информацию о законодательных и нормативных актах Российской Федерации, на которых основываются выводы аудиторской организации или индивидуального аудитора. Получить от аудиторской организации или индивидуального аудитора аудиторское заключение в срок, определенный договором оказания аудиторских услуг

Также аудитор обязан:

- обеспечить сохранность документов, получаемых и составляемых в ходе аудиторской проверки. Без согласия клиента не разглашать их содержание, за исключением случаев, предусмотренных законодательством Российской Федерации;

- исполнять иные обязанности, вытекающие из существа правоотношений, определенных договором оказания аудиторских услуг, и не противоречащие законодательству Российской Федерации.

3. Правовая сущность и особенности договора оказания аудиторских услуг

Отношения между аудиторами и аудируемыми лицами по поводу проведения независимой проверки и оказания сопутствующих аудиту услуг оформляются договором.

Договорные отношения аудитора-исполнителя и организации-заказчика регулируются п. 2 ст. 779 Гражданского кодекса РФ (в рамках договора возмездного оказания услуг).

Как правило, профессиональная ответственность аудиторских компаний застрахована на фиксированную сумму годовым договором страхования. В случае предъявления налоговыми органами аудируемому лицу санкций (штрафы и пени), возникших в результате профессиональных ошибок аудитора при исполнении договора на оказание услуг, эти санкции компенсируются страховой компанией. Конкретизация ошибок, убытки по которым покрываются полисом страхования профессиональной ответственности, может быть приведена в договоре, заключаемом между аудиторской компанией и организацией-заказчиком <2>.

Закон N 307-ФЗ не определяет содержания договора оказания аудиторских услуг. Поэтому договоры, заключаемые в процессе осуществления аудита, относятся к особой разновидности гражданско-правовых договоров - предпринимательским договорам. Такие договоры подчиняются общим принципам гражданско-правового регулирования и вместе с тем обладают специфическими особенностями. Они заключаются в целях удовлетворения экономических потребностей предпринимателя (извлечение прибыли) в процессе предпринимательской (аудиторской) деятельности, носят возмездный характер, их участниками являются предприниматели.

Нормы о договоре оказания аудиторских услуг предусматривают следующие пункты.

1) Стороны договора. Сторонами договора возмездного оказания услуг являются исполнитель и заказчик.

Исполнитель - аудиторская организация, индивидуальный аудитор. Закон N 307-ФЗ предъявляет особые требования к аудиторской организации, индивидуальному аудитору как стороне в договоре на проведение аудиторской проверки, поскольку аудиторский контроль должен осуществляться лицами, обладающими профессиональными знаниями, не имеющими имущественной или иной заинтересованности в оценке достоверности финансовой отчетности другой стороны по договору (п. 1 ст. 8 Закона N 307-ФЗ).

Действующим законодательством установлены и другие ограничения в отношении субъекта, имеющего право проводить обязательную аудиторскую проверку, которые должны учитываться при выборе исполнителя по договору оказания аудиторских услуг.

При заключении договора на проведение аудиторской проверки акционерного общества, общества с ограниченной или дополнительной ответственностью, производственного кооператива необходимо учитывать, что выбор аудиторской организации должен быть одобрен высшим органом аудируемого лица - соответственно общим собранием акционеров, собранием участников, собранием членов кооператива.

Несоблюдение данных правил является нарушением требований законодательства. Согласно ст. 168 ГК РФ сделка, не соответствующая требованиям закона, ничтожна. Такая сделка не влечет юридических последствий и недействительна с момента ее совершения (п. 1 ст. 167 ГК РФ).

Заказчиками по договору проведения аудиторской проверки (оказания аудиторских услуг) являются экономический субъект, в обязанности которого входит подтверждение своей ежегодной финансовой (бухгалтерской) отчетности аудиторским заключением, а также другие лица, имеющие право возлагать специальное задание по осуществлению аудиторских услуг на аудиторскую организацию и индивидуального аудитора.

2) Особенности заключения договора. По общему правилу договор вступает в силу и становится обязательным для сторон с момента его заключения, что регламентирует п. 1 ст. 425 ГК РФ. В соответствии с принципом свободы договора субъекты хозяйственной деятельности свободны в выборе контрагента по договору. Однако при выборе аудиторской организации или индивидуального аудитора согласно п. 1 ст. 8 Закона N 307-ФЗ следует соблюдать принцип независимости.

3) Существенные условия договора. Договор на проведение аудиторской проверки должен содержать все существенные условия. Положения о договоре оказания аудиторских услуг содержатся в Правиле (стандарте) N 12 "Согласование условий проведения аудита".

В договоре на проведение аудиторской проверки (оказание аудиторских услуг), как правило, согласовываются следующие вопросы:

- предмет договора;

- сроки выполнения работ;

- права и обязанности сторон;

- стоимость работ и порядок расчетов;

- порядок приемки работ;

- ответственность сторон;

- штрафные санкции;

- условия соблюдения коммерческой тайны;

- порядок разрешения споров;

- реквизиты и подписи сторон. Наряду с этим договор может содержать и другие условия.

Договор на оказание аудиторских услуг может носить разовый (однократное оказание услуг) или долгосрочный (неоднократное оказание услуг в течение определенного периода времени) характер, поэтому необходимо в условиях договора также отразить сроки и этапы оказания аудиторских услуг.

В правах и обязанностях аудируемого лица отражаются необходимость или возможность создания аудиторской организации условий для своевременного и полного проведения проверки и оказания услуг, представления всей необходимой документации и обеспечения доступа в систему компьютерной обработки информации, получения от аудиторской организации информации о требованиях законодательства, касающихся аудита, необходимость или возможность оперативного устранения выявленных аудиторской проверкой нарушений порядка ведения бухгалтерского учета и составления отчетности, исключения давления на аудиторскую организацию в целях изменения ее мнения о достоверности бухгалтерского учета клиента в любой форме и др.

4) Порядок исполнения договора. Принцип надлежащего исполнения обязательств, в том числе вытекающих из договора, предусмотрен ст. 309 ГК РФ и устанавливает, "что обязательства должны исполняться надлежащим образом в соответствии с условиями обязательства и требованиями закона, иных правовых актов, а при отсутствии таких условий и требований - в соответствии с обычаями делового оборота или иными обычно предъявляемыми требованиями". Данный принцип предполагает, что обязательство должно быть исполнено надлежащим образом с точки зрения субъектов, предмета, места, срока и способа. Услуги должны быть оказаны лично, если иное не предусмотрено договором. Под личным исполнением в данном случае следует понимать невозможность переложения исполнения на третье лицо, если в договоре возмездного оказания услуг не предусмотрено иное.

Аудиторской организации предоставляется возможность привлекать аудиторов к проверкам на основании гражданско-правовых договоров, если это необходимо. Кроме того, при выполнении специального аудиторского задания перед аудиторской организацией могут быть поставлены специфические вопросы, не относящиеся к компетенции аудитора и требующие специальных познаний в области науки, техники, искусства и других областей знаний; в этом случае аудиторская организация вправе привлечь эксперта для ответа на такие специфические вопросы. В таком случае договор оказания аудиторских услуг должен предусматривать условие о привлечении к проверке других лиц.

Исполнитель в процессе проведения аудита обязан оценивать существенность обнаруженных недостатков и их взаимосвязь с аудиторским риском. (Правило (стандарт) N 4 «Существенность в аудите», Правило (стандарт) N 8 «Понимание деятельности аудируемого лица, среды, в которой она осуществляется, и оценка рисков существенного искажения аудируемой финансовой (бухгалтерской) отчетности».

Договор об оказании аудиторских услуг также должен предусматривать ответственность сторон и порядок разрешения споров (Правило (стандарт) N 12 «Согласование условий проведения аудита»).

5) Аудиторское заключение. По результатам аудиторской проверки выдается аудиторское заключение - официальный документ, предназначенный для пользователей бухгалтерской (финансовой) отчетности аудируемых лиц, содержащий выраженное в установленной форме мнение аудиторской организации, индивидуального аудитора о достоверности бухгалтерской (финансовой) отчетности аудируемого лица (п. 1 ст. 6 Закона N 307-ФЗ).

Вопросы формы, содержания и порядка представления аудиторского заключения урегулированы Федеральными правилами (стандартами) аудиторской деятельности.

ФСАД 1/2010

Аудиторское заключение о бухгалтерской (финансовой) отчётности и формирование мнения о её достоверности.

ФСАД 2/2010

Модифицированное мнение в аудиторском заключении.

ФСАД 3/2010

Дополнительная информация в аудиторском заключении.

6. Ответственность за нарушение договорных обязательств. Стороны, нарушающие договорные обязательства, несут имущественную ответственность в виде неустойки, возмещения убытков.

Под неустойкой понимается определенная законом или соглашением сторон денежная сумма, которую должник обязан уплатить кредитору за неисполнение или ненадлежащее исполнение обязательства, в частности в случае просрочки исполнения; она может быть выражена в виде штрафа или пени (ст. 330 ГК РФ). Соглашение о неустойке должно быть совершено в письменной форме независимо от формы основного обязательства, в противном случае оно будет недействительным. Если подлежащая уплате неустойка явно несоразмерна последствиям нарушения обязательств, суд вправе уменьшить неустойку (ст. 333 ГК РФ).

Согласно ст. 15 ГК РФ убытки - это расходы, которые лицо, чье право было нарушено, произвело или должно будет произвести для восстановления нарушенного права, утрата или повреждение его имущества (реальный ущерб), а также неполученные доходы, которые это лицо получило бы при обычных условиях гражданского оборота, если бы его право не было нарушено (упущенная выгода).

К отдельным видам сопутствующих аудиту услуг с учетом их специфики вполне могут применяться некоторые последствия некачественности, предусмотренные ст. 723 ГК РФ, в соответствии с которой заказчик вправе, если иное не установлено законом или договором, по своему выбору потребовать от исполнителя либо соразмерного уменьшения установленной за оказание услуги цены, либо безвозмездного оказания услуги заново с возмещением заказчику убытков, причиненных просрочкой исполнения.

На практике наиболее распространенным способом защиты прав аудируемого лица является возмещение убытков.

У аудируемого лица могут возникнуть претензии к качеству проведенного аудита. Для того чтобы ставить вопрос о применении норм, закрепленных в ст. 723 ГК РФ, необходимо установить, что аудит (услуги, сопутствующие аудиту) был проведен некачественно.

Законодатель связывает качество аудиторской деятельности главным образом с соблюдением Федеральных правил (стандартов) аудиторской деятельности, обязательных при осуществлении аудита для аудиторов и аудируемых лиц (п. 1. ст. 10 Закона от 30.12.2008 N 307-ФЗ).

Требования, связанные с недостатками результата работы, проведенной аудиторской фирмой, могут быть предъявлены предприятием при условии, что они были обнаружены в разумный срок, но в пределах двух лет со дня передачи результата работы, если иные сроки не установлены законом, договором или обычаями делового оборота (ст. 724 ГК РФ).

Срок исковой давности для требований, предъявляемых в связи с ненадлежащим качеством работы, составляет один год (ст. 725 ГК РФ).

Ответственность аудиторов и аудиторских организаций

Федеральный Закон «Об аудиторской деятельности» определяют, что аудитор несет ответственность за:

1. Нарушение условий договора или нарушение гражданского законодательства, связанное с неисполнением обязательств либо исполнением его ненадлежащим образом (ГК, статья 401). Ответственность предусмотрена также УК Российской Федерации;

2. Причиненный заказчику ущерб в результате некачественного проведения аудита.

Аудитор ответственен только за формулирование и выражение мнения о достоверности финансовых отчетов проверяемой организации. Ответственность за подготовку и представление отчетов несет руководитель проверяемого субъекта.

В случае обнаружения неквалифицированного проведения аудиторской проверки, приведшей к убыткам для государства или для экономического субъекта, с аудитора (аудируемой фирмы) могут быть взысканы на основании решения суда или арбитражного суда по иску, предъявляемому органом, выдавшим лицензию — понесенные убытки в полном объеме; расходы на проведение перепроверки и штраф.

В случае разглашения аудиторской организацией, индивидуальным аудитором, уполномоченным федеральным органом, а также иными лицами, получившими доступ к сведениям, составляющим аудиторскую тайну, аудируемое лицо или лицо, которому оказывались сопутствующие аудиту услуги, а также аудиторские организации и индивидуальные аудиторы вправе потребовать от виновного лица возмещения причиненных убытков.