Ответственность за нарушение налогового и бюджетного законодательства.
Налоговое
Привлечение организации к ответственности за совершение налогового правонарушения не освобождает ее должностных лиц при наличии соответствующих оснований от административной, уголовной или иной ответственности, предусмотренной законами Российской Федерации.
Конкретный размер административного штрафа исчисляется в зависимости от вида совершенного правонарушения, исходя из минимального размера оплаты труда, установленного законодательством РФ на момент окончания правонарушения или его пресечения. В отношении налоговых правонарушений действует положение о том, что виновными признаются должностные лица, чьи права и обязанности непосредственно связаны с определением размера и условий налогообложения, то есть руководитель организации и главный бухгалтер. Они и могут в ряде случаев подлежать административной ответственности, даже если неуплата налога (сбора) произошла из-за умышленных действий его работников.
Стоит напомнить и об уголовной ответственности. Согласно части 1 статьи 198 УК РФ уклонение от уплаты налогов или сборов, совершенное в крупном размере, наказывается штрафом от 200 до 700 МРОТ, или в размере заработной платы, или иного дохода осужденного за период от 5 до 7 месяцев, либо арестом на срок от 4 до 6 месяцев, либо лишением свободы на срок до 2 лет. Согласно части 2 указанной статьи то же деяние, совершенное в особо крупном размере или лицом, ранее судимым за совершение преступлений, предусмотренных настоящей статьей, а также статьями 194 или 199 УК РФ - наказывается штрафом в размере от 500 до 1000 МРОТ или в размере заработной платы или иного дохода осужденного за период от 7 месяцев до 1 года либо лишением свободы на срок до 5 лет. Уклонение от уплаты налога или сбора признается совершенным в крупном размере, если сумма неуплата превышает 200 МРОТ, а в особо крупном размере - 500 МРОТ.
Сумма излишне взысканного налога возвращается с начисленными на неё процентами, равными процентной ставке рефинансирования Банка России,. действовавшей в период со дня взыскания этой суммы, по день фактического возврата. Организация имеет право на обращение с иском в суд на неправомерные действия налоговых органов и на возмещение причиненных убытков, включая упущенную выгоду.
Бюджетное
Вообще, традиционно в теории права выделяют пять видов юридической ответственности: уголовную, административную, гражданскую, дисциплинарную и материальную. Гражданская ответственность за правонарушения в бюджетной сфере применяться не может, так как правонарушения носят публичный, а не частноправовой характер. Дисциплинарная ответственность наступает за нарушение трудовой дисциплины, а материальная - в случае причинения работником ущерба предприятию. Поэтому бюджетные правоотношения напрямую не охраняются дисциплинарной и материальной ответственностью. За нарушения бюджетного законодательства может наступать уголовная ответственность, если в правонарушении содержатся признаки состава преступления, предусмотренного Уголовным кодексом РФ. Как выше было сказано, в определенных случаях за нарушения в бюджетной сфере предусмотрена административная ответственность Кодексом РФ об административных правонарушениях. Следовательно, тот факт, что за нарушения бюджетного законодательства предусмотрена уголовная и административная ответственность, возражений не вызывает. 1
Вообще, говоря об административной ответственности, следует иметь ввиду, что ее мерами охраняются не только нормы административного права, но конституционного, финансового, трудового и других отраслей права. Вполне можно согласиться с Д.Н. Бахрахом, что «административное принуждение охраняет не только административно-правовой порядок, но и других отраслей права, реализацию которого должны обеспечить органы исполнительной власти», 2 из чего следует, что за нарушения бюджетного, налогового, земельного, экологического законодательства и т.д. может наступать административная ответственность. И именно из этого исходят специалисты, не выделяющие финансово-правовую ответственность. Однако действующее бюджетное законодательство дает нам основания выделять финансовую ответственность в самостоятельный вид юридической ответственности, во-первых, по причине существования бюджетного (финансового) правонарушения, являющегося основанием такой ответственности; во-вторых, это связано с предусмотренными ст.ст. 282, 289-306 Бюджетного кодекса РФ мерами принуждения к нарушителям бюджетного законодательства. Рассмотрим подробнее.
Согласно ст. 282 Бюджетного кодекса РФ, к таким мерам относятся:
1) предупреждение о ненадлежащем исполнении бюджетного процесса;
2) блокировка расходов;
3) изъятие бюджетных средств;
4) приостановление операций по счетам в кредитных организациях;
5) наложение штрафа;
6) начисление пени и иные меры в соответствии с Бюджетным кодексом РФ и федеральными законами.
К иным мерам можно отнести сокращение или прекращение всех форм финансовой помощи из соответствующего бюджета (ст. 290 Бюджетного кодекса РФ), выплату компенсации получателям бюджетных средств в размере недофинансирования (ст. 293 Бюджетного кодекса РФ), аннулирование государственных или муниципальных гарантий (ст. 300 Бюджетного кодекса РФ).1
Нетрудно заметить, что названные меры носят различный характер, поэтому их следует систематизировать. Прежде, чем предложить свой вариант систематизации, считаем необходимым сделать несколько предварительных пояснений относительно соотношения понятий «меры государственного принуждения», «юридическая ответственность», «наказание», «санкция».
В теории права, а также в отраслевых правовых науках выделяют следующие меры государственного принуждения: меры пресечения, предупредительные меры, правовосстановительные меры и юридическую ответственность. То есть, меры государственного принуждения – это более широкое понятие по сравнению с юридической ответственностью. Наказание возможно только в рамках привлечения к юридической ответственности, являясь мерой юридической ответственности. Что касается санкции, то под ней в теории права понимается часть правовой нормы, в которой содержатся последствия выполнения или невыполнения самого правила поведения, а также нормативное определение мер государственного принуждения (но не юридической ответственности).
В связи с этим, хотелось бы обратить внимание на неверное, с точки зрения теории права, определение санкции в Налоговом кодексе РФ, где под налоговой санкцией понимается мера ответственности за совершение налогового правонарушения (ст. 114). На самом деле, в ст. 114 Налогового кодекса РФ речь идет о наказании. И с этой точки зрения, терминология, использованная законодателем при написании Кодекса РФ об административных правонарушениях, является более точной: в ст. 3.2 перечисляются виды административных наказаний, а не санкции. Отметить с положительной стороны можно и Бюджетный кодекс РФ, в котором не используются термины «санкция», «наказание», а употребляется термин «меры принуждения», что наиболее точно отражает сущность закрепленного в Кодексе.
Проводя аналогию с действующим законодательством – с трудовым и административным, где предупреждение называется в качестве мер ответственности, соответственно, дисциплинарной и административной, - предупреждение о ненадлежащем исполнении бюджетного процесса также следует отнести к мерам ответственности, которое будет носить личный характер. Так как предупреждение, предусмотренное Бюджетным кодексом РФ, нельзя отнести к административным, дисциплинарным и мерам другой ответственности, о чем было уже сказано, то появляется основание выделять новый вид юридической ответственности - финансово-правовую.
За последние десятилетия финансово-правовые отношения в России наполнились новым содержанием, возникла потребность в переоценке основных методов регулирования финансовой деятельности, составляющей главное содержание указанных отношений. Для обеспечения финансовой дисциплины (в особенности налоговой и бюджетной) в силу объективных причин законодатель был вынужден пересмотреть правовые нормы, связанные с юридической ответственностью и правовым принуждением в целом. В связи с тем что законное использование бюджетных средств различными участниками соответствующих правоотношений имеет существенное значение в государстве, возникает необходимость в разработке положений об ответственности за нарушения, связанные с использованием указанных средств. Одним из видов правовой ответственности, направленной на охрану бюджетных правоотношений, считается бюджетно-правовая ответственность. 1
Детальная и всесторонняя научная разработка положений о бюджетно-правовой ответственности необходима по следующим причинам:
- существование такого вида правовой ответственности в научной литературе признается дискуссионным;
- действующее бюджетное законодательство не содержит четко обозначенных границ данного вида юридической ответственности и не всегда позволяет однозначно определить отраслевую принадлежность соответствующих норм;
- действующее законодательство и научные исследования, определяя субъектов бюджетно-правовой ответственности, отчасти выходят за круг субъектов бюджетных правоотношений, что отрицательно влияет на эффективность соответствующего института бюджетного права, так как не учитывается «предметность» правового регулирования;
- в научных исследованиях, а также бюджетном законодательстве не проводится разграничение бюджетно-правовых санкций и иных мер бюджетно-правового принуждения.
В финансово-правовой науке до настоящего времени исследовались две основные разновидности финансово-правовой ответственности: институт бюджетно-правовой ответственности, который рассматривался и в рамках отдельных публикаций, и в диссертационных исследованиях, а также институт налогово-правовой ответственности.
Относительно самостоятельности финансово-правовой ответственности существуют две противоположные точки зрения: одни авторы относят данную ответственность к административной, а другие признают ее самостоятельным видом юридической ответственности.
При анализе бюджетно-правовой ответственности надо использовать прежде всего положения общей теории права о правовой ответственности. При этом необходимо учитывать, что существуют различные точки зрения относительно определения понятия «юридическая ответственность» и ее видов. Вследствие этого правовые положения, которые должны служить основой в исследованиях узкоотраслевых проблем, носят неустойчивый, а порой даже противоречивый характер. Таким образом, положения общей теории права не могут быть абсолютной гарантией неоспоримости полученных в ходе исследования бюджетно-правовой ответственности результатов. Поэтому при дальнейшем рассмотрении и построении концепции института бюджетно-правовой ответственности мы будем использовать положения общей теории права, являющиеся более убедительными и обоснованными.
Прежде всего необходимо определиться с критериями, наличие которых станет основным аргументом в решении вопроса о возможности выделения бюджетно-правовой ответственности в рамках финансово-правовой ответственности.
Каждый вид юридической ответственности имеет как свои особенности, так и общие с другими видами юридической ответственности признаки, которые позволяют говорить о том, что определенные нормы образуют в совокупности самостоятельный вид юридической ответственности.
В правовой литературе в большинстве случаев за основу определения самостоятельности того или иного вида юридической ответственности берутся следующие признаки: 1) опора на государственное принуждение; 2) связь с правонарушением; 3) связь с санкциями; 4) воплощение в определенной процессуальной форме; 5) наличие законодательного закрепления. 1
Все перечисленные признаки можно обнаружить и у бюджетно-правовой ответственности. В научных исследованиях уже делались попытки анализа указанных признаков применительно к бюджетно-правовой ответственности, поэтому остановимся лишь на некоторых из них.
Представляется, что из названных признаков решающими в поиске ответа на вопрос о самостоятельности бюджетно-правовой ответственности должны являться: связь бюджетно-правовой ответственности с бюджетными правоотношениями и правонарушениями (ст. 283 БК РФ), а также воплощение ее в определенной процессуальной форме; наличие специальных, бюджетно-правовых санкций; законодательно-правовое закрепление.
Из всех обозначенных признаков обратим внимание лишь на связь бюджетно-правовой ответственности с правонарушением и на процессуальную форму ее реализации. При этом отметим, что правонарушение и процессуальная форма реализации бюджетно-правовой ответственности взяты нами в совокупности неслучайно, поскольку они так или иначе связаны с правоотношениями, возникающими при регулировании нормой права общественных отношений.
Ввиду того что полное исследование в рамках настоящей работы вопроса о бюджетном правонарушении (ст. 283 БК РФ) невозможно, остановимся лишь на одном аспекте его характеристики - на анализе отдельных положений о бюджетных правоотношениях, так как любое правонарушение посягает на нормальное развитие правоотношений, если поведение субъектов выходит за рамки, установленные нормой права.
Анализ действующего законодательства и научных разработок по вопросам бюджетного права позволяет сделать вывод о том, что при соотношении составов бюджетных правоотношений и правонарушений их основное различие состоит в субъектах: с одной стороны, не для всех участников бюджетных правоотношений установлена соответствующая ответственность, а с другой - не все субъекты ответственности (правонарушений) являются субъектами бюджетных правоотношений.
Таким образом, для характеристики положений бюджетно-правовой ответственности, в том числе ее субъектов, необходим анализ правоотношений, на правовую охрану которых направлена данная ответственность.
Наличие связи правонарушений и «процесса» реализации юридической ответственности с правоотношениями позволяет вести речь о том, что нарушение бюджетно-правовых норм (т.е. бюджетное правонарушение) и применение бюджетно-правовых санкций в рамках бюджетно-правовых отношений (а не административных или каких-либо иных) свидетельствуют о наличии бюджетно-правовой ответственности как самостоятельного подвида финансово-правовой ответственности, а не разновидности административной ответственности. Другими словами, бюджетное правоотношение лежит в основе определения содержания и границ бюджетно-правовой ответственности, собственно и выступая главным критерием выделения этой юридической ответственности.
Исследуя бюджетно-правовую ответственность, мы рано или поздно придем к выводу о необходимости обращения в целях ее комплексного исследования не только к положениям общей теории права, но и к различным институтам финансового права, причем как общей, так и особенной части (и положениям бюджетного права как его подотрасли). Среди таких институтов можно выделить следующие: бюджетно-правовые отношения; субъекты бюджетного права; бюджетный процесс; финансово-правовое принуждение (бюджетно-правовое принуждение); финансовый контроль.
Поскольку выбранные нами главные критерии определения самостоятельности бюджетно-правовой ответственности (правонарушение и процессуальная форма) непосредственно связаны с названными институтами, остановимся на характеристике взаимосвязи некоторых из них с бюджетно-правовой ответственностью. При этом рассмотрим применительно к бюджетно-правовой ответственности только финансовые правоотношения (а именно бюджетно-правовые отношения как их разновидность), так как исследование положений о субъектах бюджетного права и финансово-правовом принуждении требует отдельного и обширного анализа. 1
Рассматривая бюджетные правоотношения применительно к их связи с бюджетно-правовой ответственностью, подчеркнем, что границы, в которых должно происходить оформление бюджетно-правовой ответственности, предопределены бюджетно-правовыми отношениями, поскольку:
а) элементом правоотношения является субъект, субъектный состав правоотношений может формировать круг субъектов юридической ответственности;
б) в правоотношениях на субъектов возлагаются определенные обязанности, нарушение которых может образовывать объективную сторону правонарушения, а правонарушение, в свою очередь, является основанием для юридической ответственности.
Следует учитывать, что рассмотрение тех или иных правоотношений не может не касаться такой важной темы, как предмет отрасли права. Вопросы о предмете финансового права и бюджетного права как его подотрасли были освещены в учебной литературе и в отдельных научных публикациях.
Как отмечает А.К. Анишин, основным считается вопрос о том что относится к предмету финансово-правового регулирования - только фонды публичных денежных средств государства и муниципальных образований или еще и денежные фонды других материальных образований (общественных и частных). Разрешение данного вопроса немаловажно и для бюджетно-правовой ответственности, так как позволит определить границы действия этой правовой ответственности.
Проблемы финансовой деятельности государства затрагиваются во многих научных правоведческих исследованиях, как специально посвященных этой категории, так и отчасти связанных с ней. 1