28. Способы начисления и учёт амортизации основных средств.

Учет амортизации основных средств

Стоимость объектов основных средств погашается посредством начисления амортизации. Ее задача — создать фонд средств на полное восстановление объекта по истечении срока его полезного ис­пользования. Объектами для начисления амортизации являются ос­новные средства, находящиеся в организации на праве собственно­сти, полного хозяйственного ведения, оперативного управления.

Износ — потеря объектами основных средств потребительских свойств и первоначальной стоимости. Различают, два вида износа: физический и мо­ральный.

Физический износ — это постепенная утрата основными средствами пер­воначальной потребительской стоимости как в процессе их функциониро­вания, так и бездействия. В свою очередь, физический износ подразделя­ется на полный и частичный. Полный износ имеет место, когда дейст­вующие средства ликвидируются и заменяются новыми. Частичный износ возмещается путем проведения ремонта.

Моральный износ — резкое снижение стоимости основных средств, воз­никающее в результате роста производительности труда в отраслях, произ­водящих эти основные средства, и появления новых, современных и более производительных машин и оборудования.

Амортизация есть постепенное перенесение (погашение) стоимости ос­новных средств в процессе их эксплуатации на стоимость готовой продук­ции, работ и услуг.

Амортизационные отчисления — денежное выражение амортизации ос­новных средств, включаемой в себестоимость продукции, работ и услуг. Таким путем организация возмещает затраты по использованию объектов основных средств.

Большинство основных средств отражаются в бухгалтерском ба­лансе по остаточной стоимости. Именно эта оценка непосредствен­но влияет на валюту баланса организации и на ее инвестиционную привлекательность. В то же время амортизационные отчисления яв­ляются элементом затрат, и их величина через себестоимость оказы­вает воздействие на размер прибыли от основной деятельности.

Отдельные группы основных средств амортизации не подлежат. Это объекты жилищного фонда (жилые дома, общежития, квартиры и т.д.), внешнего благоустройства и другие аналогичные объекты (лесного хозяйства, дорожного хозяйства, специализированные со­оружения судоходной обстановки и т.п.), а также продуктивный скот, буйволы, волы и олени, многолетние насаждения, не достиг­шие эксплуатационного возраста.

По указанным объектам, а также объектам основных средств не­коммерческих организаций начисляется износ, отражающий физи­ческое старение объекта; в конце отчетного года по установленным нормам амортизационных отчислений движение сумм износа учи­тывается на отдельном забалансовом счете.

Не подлежат амортизации и те объекты основных средств, по­требительские свойства которых с течением времени не изменяются (земельные участки и объекты природопользования); износ по ним не начисляется. Перечень таких объектов, если они имеются на ба­лансе организации, целесообразно приложить к учетной политике.

По всем прочим объектам основных средств начисление амор­тизации производится одним из следующих способов, перечислен­ных в пункте 18 ПБУ 6/01:

• линейный способ;

• способ уменьшаемого остатка;

• способ списания стоимости по сумме чисел лет срока полезного использования;

• способ списания стоимости пропорционально объему продукции (работ).

Способ избирается отдельно применительно к каждой группе основных средств исходя из специфики их эксплуатации. Выбран­ный способ действует в течение всего срока полезного использова­ния объектов, входящих в эту группу.

Необходимо иметь в виду, что способ амортизации в бухгалтер­ском учете нецелесообразно привязывать к способу амортизации в налоговом учете. Дело в том, что расхождение в базе начисления амортизации и в сроках полезного использования по объектам, вве­денным в эксплуатацию до 1 января 2002 г., сведет на нет преиму­щества такого сближения. В последующие годы — по мере обновле­ния основных средств организации — можно вернуться к решению вопроса о выборе единого способа амортизации объектов в налого­вом и бухгалтерском учете.

Рассмотрим подробно подходы к амортизации основных средств для целей финансового учета. Прежде всего отметим, что объекты основных средств стоимостью не более 20 000 руб. за единицу (или иного лимита, установленного в учетной политике исходя из техно­логических особенностей), а также книги, брошюры и другие изда­ния, приобретенные после 1 января 2001 г., разрешается списывать как затраты на производство (расходы на продажу) по мере отпуска их в производство или эксплуатацию. При этом должен быть орга­низован надлежащий контроль за их движением.

Покажем на примере применение предусмотренных законода­тельством способов амортизации основных средств. Возьмем в ка­честве образца объект стоимостью 400 000 руб. со сроком полезного использования пять лет.

При линейном способе годовая сумма амортизационных отчис­лений согласно п. 19 ПБУ 6/01 определяется исходя из первона­чальной или текущей (восстановительной) стоимости (в случае про­ведения переоценки) объекта основных средств и нормы амортиза­ции, исчисленной с учетом срока полезного использования этого объекта.

При линейном способе годовая норма амортизации составляет 1/5 стоимости объекта, или 20 %. В этом случае годовая сумма амор­тизационных отчислений составит 80 000 руб. (400 000 * 20 %).

Это наиболее простой и традиционный способ, достоинства ко­торого, впрочем, крайне сомнительны. К примеру, линейный спо­соб не отражает то, что эксплуатационные характеристики объекта основных средств изменяются в течение срока службы, так как со временем увеличиваются простои, растет продолжительность ре­монтов, снижается производительность. Поэтому себестоимость, в которую в первые годы использования объекта можно было безбо­лезненно включать более высокие амортизационные отчисления, а по мере выработки ресурса основного средства — снижать их раз­мер, остается нечувствительной к устареванию основных средств.

Линейный способ чаще всего сопряжен с применением «Еди­ных норм амортизационных отчислений на полное восстановле­ние основных фондов народного хозяйства СССР», утвержденных постановлением Совета Министров СССР от 22 октября 1990 г. № 1072. Эти нормы не являются обязательными, но широко ис­пользуются. Письмо Министерства финансов РФ от 27 января 1999 г. № 16-00-16-28 разъясняет, что они установлены исходя из режима работы машин, оборудования, в том числе вычислитель­ной техники, в две смены. Корректировка норм исходя из режима работы указанных объектов в одну смену не предусматривается, при работе же в три смены норма может быть увеличена.

Применение этого способа амортизации целесообразно для групп основных средств, которые непосредственно не участвуют в производстве продукции (работ, услуг), имеют длительный срок по­лезного использования и физическое состояние которых ухудшает­ся относительно равномерно: для зданий, сооружений, подъездных путей и т.п.

При способе уменьшаемого остатка годовая норма амортизации определяется исходя из остаточной стоимости объекта основных средств на начало отчетного года и нормы амортизации, исчислен­ной с учетом срока полезного использования этого объекта и коэф­фициента ускорения . Коэф­фициент ускорения устанавливается в соответствии с законодательством Российской Федерации (п. 19 ПБУ 6/01), как было указа­но выше, обычно не более двух.

При способе уменьшаемого остатка тех же исходных данных го­довая норма амортизации составляет 40 процентов (20% * 2,0).

Эта фиксированная ставка относится к остаточной стоимости в конце каждого года. При этом предполагаемая ликвидационная стоимость объекта при расчете не учитывается, за исключением по­следнего года. В последний год сумма амортизации исчисляется пу­тем вычитания ликвидационной стоимости из остаточной стоимо­сти на начало последнего года.