- •Министерство образования и науки Российской Федерации фгбоу впо «Сибирский государственный технологический университет»
- •Бухгалтерский управленческий учет
- •Красноярск 2011
- •СоДержание
- •Раздел 1. Введение в управленческий учет……………………….9
- •Раздел 2. Системы учета затрат…………………………………..93
- •Раздел 3. Калькулирование себестоимости продукции............133
- •3.Калькулирование себестоимости продукции
- •Раздел 1. Введение в управленческий учет
- •2. Место управленческого учета в учетной информационной системе организации. Взаимосвязь видов учета
- •3. Понятие и содержание управленческого учета
- •4. Детализация структуры организации
- •2. Центр доходов
- •3. Центр прибыли
- •4. Центр инвестиций и инноваций
- •5.Принципы, функции, цели, задачи управленческого учета
- •1) Обеспечение всех уровней управления данными, необходимыми для принятия управленческих решений по планированию и контролю;
- •2) Выработка информации, служащей средством коммуникации внутри предприятия.
- •Вопросы для контроля
- •Лекция 2. Концепции, терминология, классификации издержек
- •2.Классификация затрат для определения себестоимости, оценки стоимости запасов и полученной прибыли
- •3.Классификация затрат для принятия решений и планирования
- •4. Затраты, принимаемые и не принимаемые в расчет при оценках
- •5.Классификация затрат для контроля и регулирования деятельности центров ответственности
- •6. Группировка затрат на производство по месту их возникновения, носителям и видам расходов
- •7. Затраты на качество продукции
- •Состав затрат на обеспечение качества
- •Вопросы для контроля
- •Лекция 3. Модели организации учета издержек в финансовом и управленческом учета
- •Затраты
- •2. Составление смет на предприятии
- •3.Бюджетирование
- •Статические бюджеты
- •Сметное планирование
- •Расчет точки безубыточности и ее анализ
- •Финансовый анализ и маркетинговый план
- •Анализ условий безубыточности при обосновании инвестиционных проектов
- •4.Классификация, выбор и проектирование систем учета и контроля затрат
- •Функции управления Элементы управленческого цикла
- •Методы учета затрат
- •В текущем планировании затрат
- •Вопросы для контроля
- •Раздел 2 Системы учета затрат
- •2. Содержание системы «стандарт-кост»
- •1. В зависимости от принимаемого в расчет уровня цен:
- •Вопросы для контроля
- •Лекция 2. Содержание и особенности системы «директ-костинг»
- •Содержание системы «директ-костинг»
- •Вопросы для контроля
- •Лекция 3 Содержание и особенности системы полного фактического учета затрат
- •2.Порядок полного фактического учета затрат на производство
- •Вопросы для контроля
- •Раздел 3. Калькулирование себестоимости продукции
- •Калькуляция
- •2.Распределение затрат по местам возникновения
- •3. Калькулирование по коэффициентам эквивалентности
- •4.Калькулирование себестоимости попутной продукции
- •5. Классификация методов калькулирования
- •Вопросы для контроля
- •Лекция 2. Методы калькулирования
- •Заказ №1
- •2. Попередельный метод
- •Передел а
- •Передел с
- •Реализация
- •3.Попроцессный метод
- •Пооперационный метод
- •Механизм «ав-костинга»
- •5. Калькулирование себестоимости методом jit- «точно в срок»
- •Традиционный метод
- •Метод «точно в срок»
- •Калькулирование по последней операции
- •Вопросы для контроля
- •Лекция 3. Учет затрат вспомогательных производств
- •Калькулирование себестоимости работ ремонтно-механического цеха
- •Калькулирование себестоимости продукции энергетических цехов
- •Калькулирование себестоимости услуг транспортных цехов
- •Вопросы для контроля
- •Лекция 4 Состав, учет и распределение накладных расходов
- •1. Расходы по управлению предприятием.
- •2.Распределение накладных расходов
- •Вопросы для контроля
- •2.Применение системы «директ-костинг» в управленческом учете
- •3.Учет и управленческие решения
- •4.Управленческие решения
- •1.Принятие или отклонение спецзаказа.
- •2.Назначение цены продукции.
- •4.Замена или ремонт оборудования
- •5.Анализ доходности и структуры бизнеса
- •Вопросы для контроля
- •Библиографический список
- •3.1. Нормативная литература
- •3.2. Основная литература
- •3.3.Дополнительная литература:
- •Интернет-ресурсы:
Раздел 2 Системы учета затрат
Лекция 1. Содержание и особенности системы «стандарт-кост» и нормативного учета затрат
План
1. Понятие и история возникновения системы «стандарт-кост»
2. Содержание системы «стандарт-кост»
Вопросы для контроля
1. Понятие и история возникновения системы «стандарт-кост»
В российской системе учета до реформ Петра I не было иноземных влияний, но были сформированы дошедшие до нас принципы, которые регламентировали порядок учетных записей, в том числе:
1) вертикальные правовые отношения;
2) материальная ответственность;
3) документальное оформление фактов хозяйственной деятельности;
4) коллация (выверка дебиторской и кредиторской задолженности);
5) экономия (зарождение калькуляции);
6) иерархия отношений;
7) твердое задание в государственных и частных хозяйствах (прообраз централизованного планирования) и пр.
К XVII в. в России создаются такие производственные отношения, когда каждому работнику задается урок - своеобразное плановое задание или норма выработки и седьмой принцип учета, который появился более трех веков назад, устанавливался хозяином предприятия не случайно. Система «уроков», т.е. сколько, какой именно работы и в какие сроки должен выполнить работник, получила широкое развитие в период крепостного права, и эта национальная идея через несколько веков привела к образованию нормативного метода учета в СССР и американской системе «стандарт-кост».
Б. А. Борьян в своих работах указывал, что отправные идеи системы «стандарт-кост», предшественника нормативного учета, были высказаны еще в 1756 г. Георгом Дирнасом.
Система учета стандартных затрат включает:
а) разработку стандартов на затраты по приобретению и использованию материалов, средств производства на затраты труда и накладных расходов;
б) составление калькуляций себестоимости по стандартным (нормативным) затратам и учет фактических затрат с выделением отклонений от нормативов и смет;
в) анализ учета отклонений в разрезе статей затрат с использованием аналитических данных.
В мировой практике такой вид учета называется «стандарт-кост». Он ориентирован на оперативность контроля за процессом формирования себестоимости и своевременность ее регулирования.
«Стандарт» — количество необходимых для производства единицы продукции материальных и трудовых затрат или заранее исчисленные материальные и трудовые затраты на производство единицы продукции, услуг, работ; «кост» — это денежное выражение производственных затрат на изготовление единицы продукции. Система трактуется как инструмент контроля, направленный на регулирование прямых издержек производства.
Зарождение системы «стандарт-кост» в ее современном виде связано с появлением системы производственного нормирования. В последней четверти XIX в. Фредериком У. Тейлором, основателем научной организации труда, создается система относительных оценочных величин, что послужило предпосылкой формирования принципов «стандарт-кост». Одним из творцов этой системы был инженер-путеец Гаррингтон Эмерсон. Он считал, что «информация о нормативах дает менеджерам возможность дифференцировать отклонения на те, которые находятся под их контролем (контролируемые издержки), и на те, которые не зависят от них». Г. Эмерсон придерживался взгляда преимущества оперативного учета перед бухгалтерским, так как «подлинная цель учета состоит в том, чтобы увеличить число и интенсивность предостережений». Суть предостережений в исчислении отклонений от нормы. Весь хозяйственный процесс должен быть проконтролирован до его начала. Однако «никаких норм, кроме норм уже достигнутых в прошлом, бухгалтерия выставить не может».
Идеи Г. Эмерсона воплотил в жизнь англичанин Чартер Гаррисон, сотрудник аудиторской фирмы, который в 1911 г. выполнил разработки — бухгалтерское воплощение системы «стандарт-кост». Ч. Гаррисон считал, что следует получать информацию не вообще, а только информацию, способную ориентировать администрацию.
В конце 1918 г. в США появляется ряд статей Ч. Гаррисона на тему «Учет себестоимости в помощь производственнику». Они содержали многочисленные описания вариантов системы «стандарт-кост», которые Ч. Гаррисон ввел в практику на предприятиях различных отраслей.
Признание системы «стандарт-кост» состоялось благодаря учреждению национальной ассоциации бухгалтеров-производственников в США в 1919 г.
Понятие «стандарт-кост», подобно большинству новых понятий, в первое время имело различные наименования. В частности, использовались такие термины, как «нормативная себестоимость» (predetermined), «сметная себестоимость», т.е. скалькулированная предварительно (estimated) и др.
В 1931 г. Ч. Гаррисон писал: «Мы убеждены, что работник учета станет в будущем тратить свое время гораздо в большей мере на разработку планового предвидения, чем на фиксацию событий прошлого». Калькуляция становилась основным инструментом управления хозяйственными процессами производственного предприятия. Но это была не та традиционная фактическая калькуляция, а калькуляция, «обратившая взгляд вперед, в будущее и действующая по принципу установления отклонений от нормы». Основная идея калькуляции сводится к тому, что расходы должны фиксироваться еще до того, как их осуществили. Расходы нормируются вперед, нормы устанавливаются не средние, а предельные, минимально возможные для данных условий. Отклонения фактических затрат от стандартов (норм) сразу указывают на неблагополучные обстоятельства, возникшие в ходе хозяйственного процесса.
Согласно Ч. Гаррисону нормативная (стандартная) система учета раскрывала статику, отклонения от нее выявляли динамику хозяйственного процесса, т.е. статика - не практическая реальность, а теоретический идеал, статика - должное, динамика - сущее. Синтез должного и сущего воплощает мечту Г. Эмерсона. «Учет, - писал он, — имеет своей целью победу над временем. Он, возвращая нас к прошлому, позволяет заглядывать в будущее».
Обычно бухгалтерский смысл системы «стандарт-кост» видят в сокращении записи и упрощении учета. Действительно, если вместо сплошного учета всех возникающих фактов хозяйственной жизни ввести только регистрацию отклонений, то объем учетных работ сокращается. Примерно так и считал Ч. Гаррисон. Однако это не совсем правильно. Весь смысл системы «стандарт-кост», в понимании Г. Эмерсона, в раскрытии потенциальной производительности предприятия, в выявлении неиспользованных резервов. Отсюда и трудности в практическом применении системы «стандарт-кост». Основным препятствием для его внедрения считается большое число норм, нормативов и отклонений.
Г. Эмерсон утверждал, что чем больше отклонений, тем необходимее внедрять такой учет. На самом деле система «стандарт-кост» может применяться на предприятиях, где разработан механизм выявления отклонений.
Сама идея учета по системе «стандарт-кост» Ч. Гаррисона трансформировалась в два правила:
1) все расходы должны быть указаны в сопоставлении со стандартами (нормативами);
2) увеличение и уменьшение при сравнении действительных расходов со стандартами должно быть расчленено по причинам.
По мнению Ч. Гаррисона, первостепенное значение для учета имеет целесообразная группировка затрат и натуральный измеритель, так как нормировать производство следует не в денежном, а только в натуральном выражении.
Название «стандарт-кост» (Standart Costs) приобрело наибольшее распространение и в широком смысле подразумевает себестоимость, установленную заранее с применением стандартов (нормативов).
В литературе даются разные определения системе «стандарт-кост» в зависимости от вкладываемого в него содержания. Р. Энтони трактует систему «стандарт-кост» как систему оценки издержек на производство изделия, опирающуюся на нормативные издержки в дополнение либо вместо регистрации фактических издержек.
В оксфордском толковом бухгалтерском словаре «стандарт-кост» определен как метод калькулирования себестоимости и контроля, базирующийся на основе стандартных затрат и доходов. Его главная цель - контроль и регулирование затрат на основе учета отклонений от фактических затрат и доходов. В работах М. А. Бахрушиной довольно подробно изложено понятие и содержание рассмотренной проблемы.
Практическая реализация названных систем предполагает разработку нормативов в натуральных измерителях и в денежной оценке, учет измерения норм, выявление отклонений от норм, установление причин, вызвавших эти отклонения, и центров ответственности.
К. Друри предлагает следующую схему действия системы (рисунок).
Рисунок 2.1.- Схема действий в системе «стандарт-кост»
В России уже в конце 20-х гг. XX в. под влиянием работ А. П. Рудановского начинает развиваться нормативный учет. Его основная идея состоит в том, что все затраты, связанные с производством и сбытом, заранее предусматриваются и устанавливаются в виде норм. Сравнение фактических затрат с нормами выявляет нарушение в производственном цикле, а калькуляция превращается в мощное оружие управления предприятием.
Нормативный учет, который возник в нашей стране в 30-е гг. XX в., связывают с именами видных экономистов Е. Г. Либермана и М. X. Жебрака. Именно М. X. Жебрак разработал предложения по организации систематического учета в условиях применения нормативного метода учета затрат. В частности, в 1934 г. он предлагал разделить учет производства на три счета: плановых затрат на производство, отклонений от плановых норм и изменений утвержденных норм и расценок.
Развитие нормативного метода учета затрат продолжалось в послевоенное время достаточно активно. В 1956 г. Н. Н. Иванов указывал, что нормативный метод учета затрат следует разрабатывать с учетом отраслей народного хозяйства, а для этого необходимы отраслевые инструкции и рекомендации. Он писал: «Если контроль за затратами в процессе производства ведется правильно и своевременно выявляются отклонения от норм, то качество учета будет достаточно высоким, а отчетные калькуляции достоверными и в том случае, когда сводный учет ведется по заводу в целом». И. И. Поклад увязывал нормативный учет со спецификой таких типов производств, как индивидуальное, серийное, массовое.
Впервые нормативный учет в СССР был использован на практике в 1930 г. на харьковском заводе «Серп и молот». Во второй половине 1932 г. уже 12 предприятий работали на основе нормативного учета. К 1933 г. накопился определенный опыт практического использования нормативного учета, но широкому внедрению его в практику мешали недостатки нормирования и неритмичность работы промышленных предприятий.
В США предприятия, работающие по системе «стандарт-кост», имели общую величину отклонений фактической себестоимости от стандартной от 0,5 до 2% в год, в то время как в нашей стране такие отклонения составляли от 7 до 30%. Несмотря на широкую пропаганду «чистого» варианта нормативного метода учета, отсутствие научно обоснованных нормативов тормозило его распространение. Ученые и практики понимали, что за нормативным методом будущее. В результате стал формироваться новый вариант нормативного учета, известный сейчас как учет по центрам ответственности.
Совместить поиздельный учет с цеховым, т.е. с учетом по центрам ответственности, нередко довольно затруднительно. На практике самое широкое распространение получил метод, при котором все производственные затраты учитываются в целом по цеху, а затем общая сумма отклонений фактической себестоимости от плановой распределяется пропорционально плановой себестоимости продукции укрупненного ассортимента.
Нормативный метод калькулирования себестоимости продукции в его идеальном, полном виде ведется при соблюдении следующих принципов:
1) предварительное составление калькуляции нормативной себестоимости по каждому изделию на основе действующих на предприятии текущих норм и смет. Действующими нормами называются такие, по которым в данное время отпускаются материалы на рабочие места, места возникновения затрат и оплачивается труд рабочих за выполненные работы по установленным нормам трудозатрат;
2) учет в течение месяца изменений действующих норм для корректировки нормативной себестоимости;
3) определение влияния изменений норм и нормативов на себестоимость продукции;
4) определение экономической целесообразности мероприятий, послуживших причиной изменения норм;
5) учет фактических издержек производства в течение месяца;
6) установление и анализ причин, а также условий появления отклонений от норм расходов по местам их возникновения;
7) определение фактической себестоимости выпущенной продукции и отклонений от норм;
8) подготовка рекомендаций для устранения причин, вызвавших отклонения от установленных норм и нормативов.
Нормативный метод учета предполагает, что текущее выявление отклонений от норм и изменений норм органически включается в систему бухгалтерского управленческого учета и лежит в основе исчисления фактической себестоимости продукции. Разница между нормативными и фактическими затратами называется отклонением.
Отклонения от норм учитываются по местам их возникновения — цехам, участкам, бригадам, по причинам и виновникам на основании документации, и прежде всего сигнальной документации, имеющей обычно другой цвет или цветную полосу. Сигнальные документы — это требования на сверхлимитный отпуск материалов для восполнения недостачи и брака в деталях, акты на замену материала, доплатные листы по заработной плате, наряды на выполнение операций, не предусмотренных технологией.
Учет изменений норм осуществляется в специальных регистрах, разработанных на предприятии, где фиксируется содержание каждого извещения об изменении норм: его номер, причина изменения, старая и новая величина нормативного расхода.
Все отступления фактических издержек производства по любой статье технологической карты или калькуляции от действующих норм рассматриваются как отклонения. Такой подход позволяет не только организовать достоверный учет издержек производства и калькулирование себестоимости продукции, но и систематически анализировать отклонения от норм для принятия управленческих решений по оперативному воздействию на процесс формирования себестоимости. Именно эти обстоятельства обеспечивают повышение оперативности и аналитичности учета