3.2. Вопросы имущественной ответственности в связи с двойственным положением индивидуального предпринимателя

Имущественную ответственность ИП несет не только при банкротстве. В силу различных причин ИП, может не выполнить те или иные обязательства, при этом обладая достаточным количеством средств для их погашения.

Как было указано выше, одной из причин могущих повлечь имущественную ответственность ИП является обязанность по уплате обязательных платежей. Но из-за двойственного положения ИП, могут возникать коллизии, в связи с выполнением данных обязательств.

За время практики я столкнулся со следующей проблемой:

Индивидуальный предприниматель, осуществляя основную предпринимательскую деятельность по транспортировке предметов мебели и обихода компании «Икея» по пред заказу, из Санкт-Петербурга, в Мурманск и Мурманскую область, заказчику, и реализуя деятельность по предоставлению населению коммуникационных услуг (доступ в интернет в компьютерном клубе), и осуществления деятельности «бизнес центра». То есть, получая основную прибыль именно от транспортировки. А так же от деятельности компьютерного клуба и бизнес центра.

Индивидуальный предприниматель решил продать находящийся в его собственности менее трех лет автомобиль «Таёта», за 180 000 рублей. Но от налоговой инспекции было получено письмо, с требованием предоставить налоговую декларацию в связи с продажей автомобиля, и причин невнесения полученной прибыли в налоговую базу при уплате по упрощенной системе налогообложения (далее УСН), (смотри приложение 3)

Для полного понимания оснований требования налоговой инспекции мне пришлось наиболее полно изучить упрощенную систему налогообложения, используемую индивидуальным предпринимателем.

УСН относится к особым режимам налогообложения и применяется наряду с общей системой налогообложения, предусмотренной законодательством РФ о налогах и сборах. Налогоплательщики вправе перейти на УСН или вернуться к общему порядку уплаты налогов и сборов по своему усмотрению, основываясь на положениях НК РФ.

УСН применяется организациями и индивидуальными предпринимателями наряду с иными режимами налогообложения, предусмотренными налоговым законодательством РФ. Переход на нее или возврат к иным режимам налогообложения осуществляется в добровольном порядке.¹

Налоговым кодексом РФ определены все элементы налогообложения при упрощенной системе, а именно: налогоплательщики, объект налогообложения, налоговая база, налоговый период, налоговые ставки, порядок исчисления налога, порядок и сроки его уплаты. Кроме этого, установлен порядок определения и признания доходов и расходов налогоплательщика, порядок представления налоговой декларации, порядок зачисления сумм налога в соответствующие бюджеты и внебюджетные фонды, а также регистры налогового учета.

Плательщиками признаются организации и индивидуальные предприниматели, перешедшие на УСН. Однако правом перехода на УСН могут воспользоваться не все налогоплательщики, а только те организации, у которых по итогам девяти месяцев того года, в котором организация подает заявление о переходе на УСН, доход от реализации не превысил 45 млн. руб.¹

А так же организации и индивидуальные предприниматели, средняя численность работников которых за налоговый (отчетный) период, определяемая в порядке, устанавливаемом федеральным органом исполнительной власти, уполномоченным в области статистики, превышает 100 человек.²

То есть согласно Федеральному закон РФ от 24 июля 2007 г. № 209-ФЗ «О развитии малого и среднего предпринимательства в Российской Федерации», УСН применима только для субъектов малого предпринимательства.

Для перехода на УСН организации и индивидуальные предприниматели, изъявившие желание перейти на упрощенную систему налогообложения со следующего календарного года, уведомляют об этом налоговый орган по месту нахождения организации или месту жительства индивидуального предпринимателя не позднее 31 декабря календарного года, предшествующего календарному году, начиная с которого они переходят на упрощенную систему налогообложения.

В уведомлении указывается выбранный объект налогообложения. Организации указывают в уведомлении также остаточную стоимость основных средств и размер доходов по состоянию на 1 октября года, предшествующего календарному году, начиная с которого они переходят на упрощенную систему налогообложения.

Так же стоит обратить внимание, что вновь созданная организация и вновь зарегистрированный индивидуальный предприниматель вправе уведомить о переходе на упрощенную систему налогообложения не позднее 30 календарных дней с даты постановки на учет в налоговом органе¹.

Хочу обратить внимание еще на то, что налогоплательщики, применяющие упрощенную систему налогообложения, не вправе до окончания налогового периода перейти на иной режим налогообложения, если иное не предусмотрено настоящей статьей. А налогоплательщик, перешедший с упрощенной системы налогообложения на иной режим налогообложения, вправе вновь перейти на упрощенную систему налогообложения не ранее чем через один год после того, как он утратил право на применение упрощенной системы налогообложения².

Применение УСН предусматривает замену уплаты большинства налогов и сборов уплатой единого налога, исчисляемого по результатам хозяйственной деятельности налогоплательщика за налоговый период.

Применение упрощенной системы налогообложения индивидуальными предпринимателями предусматривает их освобождение от обязанности по уплате налога на доходы физических лиц (в отношении доходов, полученных от предпринимательской деятельности), налога на имущество физических лиц (в отношении имущества, используемого для предпринимательской деятельности). Индивидуальные предприниматели, применяющие упрощенную систему налогообложения, не признаются налогоплательщиками налога на добавленную стоимость, за исключением налога на добавленную стоимость, подлежащего уплате в соответствии с НК РФ при ввозе товаров на территорию Российской Федерации и иные территории, находящиеся под ее юрисдикцией, а также налога на добавленную стоимость, уплачиваемого в соответствии со статьей 174.1 НК РФ.³

Иные налоги уплачиваются организациями и индивидуальными предпринимателями, применяющими УСН, в соответствии с общим режимом налогообложения. Плательщики единого налога не освобождаются от обязанностей налоговых агентов и в связи с этим продолжают перечислять подоходный налог с суммы оплаты труда работников. Кроме того, для них сохраняются действующий порядок ведения кассовых операций и порядок представления статистической отчетности.¹

Объектом налогообложения признаются: доходы, и доходы, уменьшенные на величину расходов. Выбор объекта налогообложения осуществляется самим налогоплательщиком, за исключением когда налогоплательщики, являются участниками договора простого товарищества (договора о совместной деятельности) или договора доверительного управления имуществом, они применяют в качестве объекта налогообложения доходы, уменьшенные на величину. Объект налогообложения может изменяться налогоплательщиком ежегодно. Объект налогообложения может быть изменен с начала налогового периода, если налогоплательщик уведомит об этом налоговый орган до 31 декабря года, предшествующего году, в котором налогоплательщик предлагает изменить объект налогообложения. В течение налогового периода налогоплательщик не может менять объект налогообложения.²

Доходы делятся на реализационные, и внереализационные.

Доходом от реализации признаются выручка от реализации товаров (работ, услуг) как собственного производства, так и ранее приобретенных, выручка от реализации имущественных прав.

Выручка от реализации определяется исходя из всех поступлений, связанных с расчетами за реализованные товары (работы, услуги) или имущественные права, выраженные в денежной и (или) натуральной формах.¹

Внереализационными доходами налогоплательщика признаются, не указанные выше доходы, определяемые НК РФ.

Так же НК РФ предусматривает ряд доходов, не учитываемых при определении налоговой базы.

Следует отметить, что учет расходов при применении УСН имеет некоторые особенности.

Материальные расходы, расходы на оплату труда, а также оплата процентов за пользование заемными средствами и оплата услуг третьих лиц признаются расходами в момент погашения задолженности путем списания денежных средств с расчетного счета налогоплательщика, выплаты из кассы, а при ином способе погашения задолженности - в момент такого погашения.

Расходы по оплате стоимости товаров, приобретенных для дальнейшей реализации, учитываются в составе расходов по мере реализации этих товаров. При этом налогоплательщики могут использовать один из следующих методов оценки покупных товаров: по стоимости первых по времени приобретения (ФИФО); по стоимости последних по времени приобретения (ЛИФО); по средней стоимости; по стоимости единицы товара.

Расходы на уплату налогов и сборов признаются в составе расходов в том размере, в котором они были фактически уплачены налогоплательщиком.

Расходы на приобретение (сооружение, изготовление) основных средств, достройку, дооборудование, реконструкцию, модернизацию и техническое перевооружение основных средств, а также расходы на приобретение или создание нематериальных активов отражаются в составе затрат в последнее число отчетного или налогового периода в размере уплаченных сумм. При этом указанные расходы принимаются только по оплаченным основным средствам или нематериальным активам, используемым при осуществлении предпринимательской деятельности.¹

Если налогоплательщиком продавцу в оплату приобретаемых товаров, работ, услуг или имущественных прав выдан вексель, то расходы по приобретению товаров, работ, услуг или имущественных прав могут быть учтены только после оплаты векселя.²

Но если при определении налоговой базы для организаций понятно, что все доходы получаемые организацией, есть результат деятельности организации, как предпринимателя. (В данной работе я не рассматриваю деятельность некоммерческих организаций, которые так же являются юридическими лицами и могут иметь доход, например от пожертвований, либо взносов).

При деятельности индивидуального предпринимателя, из-за его положения предпринимателя и физического лица, появляется возможности получения доходов как предпринимателя, от предпринимательской деятельности, и как физического лица. При этом НК РФ, не делает различий между этими видами доходов индивидуального предпринимателя, ставя того в неопределенное положение.

Согласно НК РФ не подлежат налогообложению (освобождаются от налогообложения) доходы, получаемые физическими лицами, являющимися налоговыми резидентами Российской Федерации, за соответствующий налоговый период от продажи жилых домов, квартир, комнат, включая приватизированные жилые помещения, дач, садовых домиков или земельных участков и долей в указанном имуществе, находившихся в собственности налогоплательщика три года и более, а также при продаже иного имущества, находившегося в собственности налогоплательщика три года и более.

Положения настоящего пункта не распространяются на доходы, получаемые физическими лицами от продажи ценных бумаг, а также на доходы от продажи имущества, непосредственно используемого индивидуальными предпринимателями в предпринимательской деятельности¹.

Признание налоговой базы при УСН зависит от объекта налогообложения. Так, если в качестве объекта выбран доход организации или индивидуального предпринимателя, то налоговая база определяется как денежное выражение доходов организации или индивидуального предпринимателя. Если же за объектом признаны доходы организации или индивидуального предпринимателя, уменьшенные на величину расходов, налоговой базой признается денежное выражение доходов, уменьшенных на величину расходов.²

Налогоплательщик, который применяет в качестве объекта налогообложения доходы, уменьшенные на величину расходов, уплачивает минимальный налог. Смысл введения минимального налога - создание условий для социальной защиты налогоплательщиков. Минимальный налог уплачивается, если расходы индивидуального предпринимателя превысят доходы и фактически создадут убыток.³

Превышение расходов над доходами - естественный процесс, особенно для вновь зарегистрированных налогоплательщиков, их бизнес только начинает развиваться, требует больших затрат, а доходов дает еще мало. Но не следует забывать, что налогоплательщик, как правило, нанимает работников, которым требуется социальное, медицинское обеспечение. В связи с этим и был введен так называемый минимальный налог, который распределяется только в фонды. Этот налог уплачивается лишь теми налогоплательщиками, у которых исчисленный в общеустановленном порядке по ставке 15% единый налог составит меньшую сумму, чем сумма налога, исчисленного по ставке 1% от дохода (валовой выручки). Иначе говоря, либо этот налог, исчисленный в общеустановленном порядке, получается меньше, либо его вообще нет. В этом случае уплачивается 1% от дохода (валовой выручки) и распределяется между внебюджетными фондами по установленным нормативам.¹

Доходы и расходы налогоплательщика для целей исчисления единого налога определяются кассовым методом, а также иными способами получения дохода от погашения задолженности (оплаты) налогоплательщику. При использовании покупателем в расчетах за приобретенные им товары (работы, услуги), имущественные права векселя датой получения доходов у налогоплательщика признается дата оплаты векселя (день поступления денежных средств от векселедателя либо иного обязанного по указанному векселю лица) или день передачи налогоплательщиком указанного векселя по индоссаменту третьему лицу.²

Расходами налогоплательщика признаются затраты после их фактической оплаты. Оплатой товаров (работ, услуг) и имущественных прав признается прекращение обязательства налогоплательщика - приобретателя товаров (работ, услуг) и имущественных прав перед продавцом, которое непосредственно связано с поставкой этих товаров (выполнением работ, оказанием услуг) и передачей имущественных прав.

Изучая судебную практику по схожим делам, я столкнулся с тем, что различные суда по разному рассматривают данные нормы, для иллюстрации хочу привести следующие схожие дела.

Арбитражным судом Мурманской области от 19 марта 2008 года, было рассмотрено дело № А150-1295\2008-А11,

Индивидуальный предприниматель А обратился в арбитражный суд с заявлением о признании недействительным решения о привлечении его к налоговой ответственности за совершения им налогового правонарушения, вынесенного ИФНС России г. Мурманска 11 января 2008 года. По мнению заявителя, ему необоснованно начислен налог по упрощенной системе налогообложения (УСН), пеня и он неправомерно привлечен к налоговой ответственности. Заявитель считает, что решением нарушены его право и право супруги на имущественный вычет. Заявителю был начислен штраф 150000 рублей за неполную уплату единого налога по УСН, доначислен налог по УСН 750000 рублей и соответствующие пени 193740,84 рубля. Налоговый орган доначислил налог, придя к выводу, что 12500000 рублей, полученные заявителем по договору купли-продажи недвижимого имущества, заключенному с гражданином Б 30 сентября 2005 года являются доходом, облагаемым налогом по упрощенной системе налогообложения (УСН), поскольку имущество использовалось заявителем в предпринимательской деятельности путем сдачи в аренду.

Заявитель настаивал на том, что доход по договору купли – продажи от 30 сентября 2005 года получен им не в связи с предпринимательской деятельностью и с этого дохода им исчислен и уплачен налог на доходы физических лиц, что видно из налоговых деклараций. Согласно выписке из Единого Государственного реестра индивидуальных предпринимателей основным видом деятельности заявителя является сдача в наем собственного недвижимого имущества. Из договора купли–продажи недвижимого имущества от 30 сентября 2005 года видно, что он заключен заявителем без указания в нем статуса продавца как индивидуального предпринимателя. Суд проанализировав имеющиеся в деле доказательства пришел к выводу, что налоговым органом не доказана продажа имущества заявителем по договору от 30 сентября 2005 года в связи с осуществлением последним предпринимательской деятельности¹.

При этом прямо противоположным было решение ФАС Северо-Западного округа по делу № А27-10232/2011 от 12.03.2013.

Постановление ФАС Северо-Западного округа от 12.03.2013 № А27-10232/2011

Цена вопроса: 601 771 руб.

Предприниматель применял УСН и занимался розничной торговлей через магазин в г. Мурманске. При этом пристройка к магазину находилась в частной собственности бизнесмена. Через какое-то время она была продана. И платить УСН с доходов от продажи предприниматель не стал. А на возражения налоговиков пояснил, что использовал помещение для личных нужд, а не для предпринимательской деятельности. Соответственно должен исчислить с доходов от продажи НДФЛ, а не налог по УСН.

Суд же выяснил следующее. В спорной пристройке располагались подсобные помещения, архивы, щитовая, коридор и кабинет бухгалтера. Так что данное имущество бизнесмен как раз использовал в предпринимательской деятельности. Это подтвердили вызванные в качестве свидетелей работники предпринимателя. Кроме того, ранее имущество находилось в залоге у банка для обеспечения кредита. А сам кредит предприниматель брал на ведение бизнеса. Помимо этого, доходы от продажи помещения были перечислены покупателем на расчетный счет предпринимателя, а не на счет физического лица.

На основании этих доводов суд постановил включить доходы от продажи имущества в налоговую базу по УСН и заплатить с них налог. По мнению судей, спорные объекты недвижимости по своему хозяйственному назначению использовались не для удовлетворения личных или семейных потребностей, а предназначались для ведения предпринимательской деятельности. И в конечном счете - для извлечения прибыли¹.

Исходя из приведенных выше судебных решений, мы видим, что в первом случае суд исходя из недоказанности цели получения прибыли, как предпринимательства встал на сторону предпринимателя. Во втором случае, суд счел доказанным что помещения использовались в предпринимательской деятельности, и не смотря на то что предприниматель не имел прямого дохода от использования данного помещения решил дело в пользу налоговой инспекции. Из чего можно сделать вывод, что судом признается подлежащим обложению налогом по УСН доход, от реализации имущества задействованного в предпринимательской деятельности.

Исходя из всего вышесказанного, был составлен ответ для налоговой инспекции, обоснованно указывающий на то, что прибыль от продажи автомобиля получена не в ходе предпринимательской деятельности, вследствие чего она не входит в налоговую базу по УСН, а должна облагаться как налог на доходы физических лиц (смотри приложение 4).

Подводя итоги, следует сказать, что УСН объединяя в единый налог, ряд налогов для индивидуального предпринимателя, снижает как налоговое бремя для него, так и нагрузку по отчетности. Данную систему налогообложения предпочитает большая часть индивидуальных предпринимателей зарегистрированных в РФ.

Предприниматель имеет право перейти на данную систему в уведомительном порядке, при соблюдении ном НК РФ, что в свою очередь снижает бюрократическую нагрузку, для выбора данной системы налогообложения.²

Предприниматель имеет право выбрать налоговую базу, как доходы, или доходы минус расходы. Что позволяет предпринимателю, основываясь на характере своей деятельности выбрать наиболее подходящий режим налоговой базы.

Но, не смотря на положительные стороны УСН, правовая база несовершенна, что создает проблемы и коллизии при его применении, в частности в отношении индивидуальных предпринимателей.

Поэтому предлагаю добавить в ст. 346.14 НК РФ пункт конкретизирующий доходы и расходы индивидуального предпринимателя именно как от предпринимательской деятельности и изложить её в следующей редакции

1. Объектом налогообложения признаются:

доходы;

доходы, уменьшенные на величину расходов.

2. Для индивидуальных предпринимателей объектами налогообложения признаются доходы и расходы, полученные в ходе предпринимательской деятельности.