МСА учебник романенко

Втаком случае аудитор предоставляет условно-положительное заключение с указанием причин его несогласия или неуверенности.

Если аудитор выявил нарушения, которые влияют на законность функционирования и приносят вред государству, акционерам или собственникам, то он фиксирует это в аналитической части своего заключения.

Вэтом случае аудитор предоставляет время для исправления нарушений.

Если нарушения не исправлены, то он не вправе выдать положительное заключение. Отрицательное заключение выдается в тех случаях, когда неуверенность аудитора в достоверности

финансовой отчетности настолько велика, что, по его мнению, может ввести в заблуждение пользователей и не позволяет сделать вывод о правильности и объективности финансового состояния.

Ваудиторском заключении необходимо четко сформулировать причины, по которым аудитор считает финансовую отчетность не соответствующей действующему законодательству и нормативным актам бухгалтерского учета.

Отказ от выражения мнения возможен в тех случаях, когда ограничения аудиторской проверки настолько существенны, что не дают аудитору оснований для вывода о состоянии финансовой отчетности.

Взаключении необходимо четко и определенно указать, почему вывод невозможен.

Если возникли серьезные сомнения в том, что экономический субъект сможет продолжать свою деятельность и выполнять обязательства в течение как минимум 12 месяцев, то это сомнение должно быть выражено в аудиторском заключении.

Если предприятие в ходе аудиторской проверки или после нее устранит существенные недостатки и нарушения в бухгалтерском учете в соблюдении законодательства и других нормативных актов, внесет изменения в финансовые отчеты, то аудитор может заменить отрицательное или условно-положительное заключение соответственно на условно-положительное или положительное.

Замене аудиторского заключения должна предшествовать проверка исправлений, уточнений и дополнений, внесенных в бухгалтерский учет, во внутренний контроль и в финансовую отчетность предприятия. Об этой проверке составляется отдельный отчет аудитора.

Аудиторская организация несет полную ответственность за выдачу аудиторского заключения, письменной информации аудитора руководству экономического субъекта по результатам проведения аудита, а также несет ответственность за определение содержания, сроков и объема аудиторских процедур.

Эта ответственность не уменьшается, если используются какие-либо результаты работы внутреннего аудита.

При выявлении существенных искажений аудитор отражает это в рабочих документах, учитывает влияние нарушений на надежность доказательств и уточняет их, корректируя план аудиторской проверки, отражает нарушения в письменной информации, сообщает пользователям отчетности и представляет условно положительное или отрицательное аудиторское заключение.

Если руководство проверяемой организации или ее персонал препятствует аудитору в получении достаточной информации о том, что невыполнение нормативных актов существенно исказило бухгалтерскую отчетность, то аудитор составляет отрицательное аудиторское заключение или отказывается от выражения своего мнения в аудиторском заключении.

7.2. Состав аудиторского заключения

Основными элементами аудиторского заключения являются:

1.Название.

2.Адресат.

3.Вводный параграф (введение).

4.Параграф, описывающий объем проверки.

5.Параграф, отражающий мнение аудитора о финансовой отчетности.

6.Дата выдачи аудиторского заключения.

7.Адрес аудитора.

8.Подпись аудитора.

В названии стандарта необходимо использовать слова «независимый аудитор» для того, чтобы отличить аудиторское заключение от отчетов других лиц.

Адресат определяется в соответствии с условиями договора об аудите и местными нормативными актами. Обычно заключение предназначено для акционеров или совета директоров аудируемого лица.

Во введении содержится перечень проверенной отчетности и указывается дата и отчетный период, также необходимо упомянуть и об ответственности руководства за финансовую отчетность и обязанности аудитора, заключающиеся только в выражении его мнения об этой отчетности на основе проведенной проверки.

Параграф, описывающий объем проверки, должен содержать ссылки на МСА или другие соответствующие стандарты и нормы и указание на то, что проверка планировалась и проводилась с целью обеспечить достаточную уверенность в том, что финансовая отчетность не содержит существенных искажений.

Здесь же указывается, что проверка включала:

–анализ доказательств, подтверждающих суммы и сведения, содержащиеся в отчетности;

–определение применяемых принципов учета;

–исследование существенных учетных оценок, сделанных руководством;

–оценку общего представления отчетности

Заключение должно содержать подтверждение аудитора относительно достаточности оснований для выражения мнения.

Для представления аудиторского заключения клиенту аудиторская фирма брошюрует его вводную, аналитическую и итоговую части вместе с бухгалтерской отчетностью, которая являлась объектом проверки.

Это один экземпляр аудиторского заключения. Второй экземпляр не содержит аналитической части. Он предназначен для пользователей и также брошюруется.

Оба экземпляра должны быть первыми, другими словами, не допускается копирование первого экземпляра с уже поставленными подписями и печатью.

Каждый экземпляр должен быть заверен отдельно. Срок предоставления заключения клиенту заранее согласован. И уже сам клиент передает пользователям копии второго экземпляра аудиторского заключения.

От аудиторской фирмы пользователи не имеют право это требовать.

Каждая страница заключения подписывается аудитором, проводившим проверку.

Затем заключение подписывается аудитором, работающим самостоятельно, или руководителем аудиторской фирмы, либо уполномоченным им иным должностным лицом аудиторской фирмы и заверяется печатью фирмы.

Исправления в заключении не допускаются.

Заключение датируется числом, соответствующим дате завершения аудиторской проверки, но не ранее даты подписания или утверждения финансовой отчетности.

Как правило, аудиторское заключение подписывается от имени аудиторской фирмы и от имени аудитора лично.

В адресе указываются место и город, где находится офис ответственного за проверку аудитора.

7.3. Понятие существенности в аудите

Существенность влияет на формирование мнения аудитора о достоверности отчетности. Концепция существенности существует как в бухгалтерском учете, так и в аудите. Существенность, или иногда говорят «материальность» (буквальный перевод английского термина materiality), является одним из основных понятий аудита.

Существенными в аудите считаются обстоятельства, значительно влияющие на достоверность финансовой отчетности клиента. В качестве количественной характеристики таких обстоятельств выступает уровень существенности, то есть предельное значение искажений бухгалтерской отчетности, начиная с которого нельзя принимать на ее основе правильные решения.

Установить четкие и однозначные критерии существенности совсем непросто.

Предварительное суждение может включать оценки того, что является важным для разделов баланса, отчета о прибылях и убытках и отчета о движении денежных средств, взятых по отдельности и для финансовых отчетов в целом.

Одна из целей предварительного суждения о существенности – сфокусировать внимание аудитора на более значительных пунктах финансового отчета при определении стратегии аудиторской проверки.

Различают три уровня существенности для выбора аудиторского заключения: 1. Несущественные суммы.

Если в финансовой отчетности есть неточности, но эти неточности вряд ли повлияют на принятие решения пользователем финансовой отчетности, то эта неточность считается несущественной и стандартное заключение выдается без оговорок.

2.Суммы являются существенными, но не искажают общего впечатления от финансовой отчетности в целом.

Второй уровень существенности имеет место тогда, когда наличие неточностей в финансовой отчетности оказывает воздействие на решение пользователей, хотя в целом финансовая отчетность объективно отражает состояние дел.

Например, если при проведении проверки аудитор выявил, что стоимость запасов существенно завышена, но величина запасов незначительна в общей величине активов компании и все остальные статьи баланса сформированы верно.

Чтобы принять решение относительно типа аудиторского заключения, аудитор должен оценить все возможные последствия обнаруженной ошибки, в том числе на балансовую прибыль и налоговые платежи, и если совокупное влияние всех рассчитанных факторов не будет признано существенным для отчетности в целом, выдается условно положительное аудиторское заключение (заключение с оговорками).

3.Суммы столь существенны и настолько часто встречаются, что под вопрос ставится объективность финансовой отчетности в целом.

Если существует уверенность, что пользователи проверяемой финансовой отчетности неминуемо примут на ее основе неверные решения, аудитор должен отказаться от мнения о достоверности отчетности или выдать отрицательное аудиторское заключение.

Контрольные вопросы

1.Какие качества информации должен оценить аудитор при получении аудиторских доказательств?

2.Какие аудиторские доказательства существуют в классификации по источникам?

3.Какие аудиторские доказательства существуют в классификации по характеру?

4.Какие процедуры получения доказательств устанавливает МСА 500 «Аудиторские доказательства»?

5.Какие существуют аудиторские мнения?

6.В каком случае аудитор выражает безусловно-положительное мнение относительно финансовой отчетности?

7.В каком случае аудитор выражает условно-положительное мнение относительно финансовой отчетности?

8.Какое мнение о финансовой отчетности выражает аудитор при существенном ограничении объема и невозможности получить достаточные аудиторские доказательства?

9.В каком случае аудитор выражает отрицательное мнение?

10.Какой датой необходимо подписывать аудиторское заключение?

11.Что такое существенность в аудите и какие уровни существенности бывают?

Тема 8. Особенности применения международных стандартов по видам аудиторских услуг

Помимо собственно аудиторских услуг аудиторские компании могут предоставлять другие услуги, которые принято называть сопутствующими (например выполнение специального аудиторского задания, проверка прогнозной информации, выполнение согласованных процедур, обзор финансовой отчетности или подготовка финансовой информации).

Каждый из этих видов деятельности регламентируется определенным стандартом аудита, обязательным к исполнению аудитором при оказании той или иной услуги.

При проведении сопутствующих услуг аудитор должен:

–планировать свою работу;

–направить клиенту письмо-обязательство;

–документировать необходимую информацию для того, чтобы подтвердить выполнение работы в соответствии с МСА.

Под обзором финансовой отчетности согласно МСА предполагается оказание услуг, во время проведения которых аудитор должен определить обстоятельства, указывающие на то, что финансовая отчетность не была составлена с учетом существенных аспектов в соответствии с основами финансовой отчетности. Проведение обзора в отличие от аудита не предполагает:

–оценки систем бухгалтерского учета и внутреннего контроля;

–проверки бухгалтерских записей;

–получения ответов на запросы;

–полного набора доказательств, получаемых в ходе проверки, наблюдения, подтверждения и расчетов. Доказательства, необходимые для достижения целей обзора, аудитор получает в первую очередь посредством проведения аналитических процедур.

В ходе обзора аудитор может допустить средний (более низкий по сравнению с аудитом финансовой отчетности) уровень уверенности в том, что проверяемая информация не содержит существенных искажений в виде негативной уверенности (например в результате проведенных процедур не обнаружены обстоятельства, свидетельствующие о наличии существенных искажений в отчетности). Следовательно, негативная уверенность – это отрицание факта обнаружения каких-либо значительных искажений, выраженное по результатам проведенных работ.

Аудитор должен обратить внимание клиента на то, что обзор не является аудиторской проверкой, а составленное по результатам обзора заключение не выражает аудиторского мнения о достоверности финансовой отчетности.

Кроме того, необходимо разъяснить клиенту, что на обзор нельзя полагаться как на средства выявления ошибок, незаконных действий или других нарушений.

Заключение по обзору имеет структуру, во многом схожую с аудиторским заключением по финансовой отчетности, и формируется в зависимости от результатов работы аудитора.

Согласованные процедуры – действия аудиторского характера, по которым было достигнуто согласие между аудитором, субъектом и любыми соответствующими третьими сторонами.

Например, между аудиторами и его поставщиком заключается соглашение в целях определить действительные размеры задолженности по расчетам за поставленные материалы.

Помимо этого, работа по выполнению согласованных процедур может касаться таких статей отчетности, как дебиторская задолженность, операции со связанными сторонами, объем продаж и прибыли подразделений, а также финансовых отчетов.

Рекомендации по данному виду услуг установлены специальным стандартом, который называется «Задания по выполнению согласованных процедур».

При выполнении согласованных процедур аудитор должен обязательно следовать всем этическим принципам, определяющим профессиональную ответственность аудитора, за исключением принципа независимости.

Тем не менее, если аудитор не является независимым, то этот факт отражается в его отчете.

Аудитору рекомендуется использовать следующие методы получения информации, касающиеся условий заданий:

–опрос;

–анализ, сравнение;

–проверку расчетов;

–сквозную проверку;

–наблюдение;

–осмотр;

–запрос и подтверждение.

Подготовка финансовой информации – это сбор, классификация, обобщение и представление финансовой информации с применением знаний аудитора в области бухгалтерского учета (например, составление бухгалтерского баланса и других форм финансовой отчетности на основе предоставленных клиентом данных бухгалтерского учета).

При оказании данной услуги аудитор выступает в роли бухгалтера, поэтому в тексте МСА 930 «Задания по подготовке финансовой информации» используется именно этот термин.

При подготовке финансовой информации, так же как и при проведении согласованных процедур, бухгалтер должен соблюдать все профессиональные этические принципы (за исключением принципа независимости, это обстоятельство должно быть отражено в учете). Уверенность в отношении обрабатываемой информации не выражается.

При определении условий заданий бухгалтер должен проинформировать клиента о следующем:

–выполнение задания не предусматривает проведения аудиторской проверки или обзора, не предполагает выражения уверенности в достоверности информации, не гарантирует выявления ошибок или нарушений;

–ответственность за полноту и точность предоставляемой бухгалтеру информации несет руководство клиента;

–финансовая информация будет подготовлена с соблюдением перечисленных в отчете принципов бухгалтерского учета, кроме того, будут раскрыты все известные отступления от этих принципов (количественную оценку таких отступлений приводить не обязательно).

Для подготовки финансовой информации бухгалтер получает представление о характере финансовохозяйственной деятельности клиента, формах его бухгалтерских записей и основах финансовой отчетности, в соответствии с которыми должна быть представлена требуемая информация.

В обязанности бухгалтера не входит:

–оценка достоверности и полноты предоставленной информации;

–оценка системы внутреннего контроля;

–получение подтверждений или проверка разъяснений.

В отчете о выполнении задания по подготовке финансовой информации помещается заявление о том, что аудиторская проверка или обзор не проводились и что в связи с этим уверенность в достоверности информации не выражается.

На каждой странице подготовленной отчетности либо на титульном листе должны содержаться ссылки на то, что данные собраны и представлены без проведения аудита и обзора.

Аудитор считается причастным к финансовой информации, если:

–к ней прилагается его отчет;

–им выражается согласие на использование его имени в связи с профессиональной деятельностью (т.е. если выполнялись сопутствующие услуги).

Ответственность аудитора за содержание финансовой информации ограничивается уровнем уверенности, который тот обеспечивает при оказании услуг.

Если аудитору становится известно, что на него безосновательно ссылаются, то он может проинформировать об этом заинтересованные стороны или пойти по пути юридических разбирательств. Так, если аудитор проводил обзор финансовой отчетности, а клиент представляет заинтересованным пользователям его мнение как утверждение абсолютной достоверности проверенной информации, то аудитор, узнав об этом, должен предпринять указанные выше меры.

Контрольные вопросы

1. В каком МСА установлены стандарты и рекомендации аудитору в связи со специальными аудиторскими заданиями?

2.Что должен делать аудитор при проведении сопутствующих услуг?

3.Что предполагает услуга по обзору финансовой отчетности?

4. Получение какой информации предполагает услуга по обзору в отношении денежных средств?

5.Что предполагает услуга по обзору в отношении инвестиций?

6.Что предполагает услуга по обзору в отношении дебиторской задолженности?

7.Каким принципам должен следовать аудитор при выполнении согласованных процедур?

8.Что подразумевает оказание услуги по подготовке финансовой информации?

МАТЕРИАЛЫ ДЛЯ САМОСТОЯТЕЛЬНОЙ РАБОТЫ СТУДЕНТОВ ИЗДО

1. Основные понятия, цели и организация аудиторской деятельности Понятие аудита. История аудита. Цели и задачи аудиторской деятельности. Отличие аудита от ревизии и

контроля. Условия организации аудита. Государственное регулирование аудита в странах с рыночной экономикой.

2. Правовые основы аудиторской деятельности Временные правила аудиторской деятельности. Стандарты аудиторской деятельности. Нормативные документы по аудиторской деятельности.

3. Виды аудита Классификация аудита исходя из международной практики. Общий аудит, банковский аудит, аудит

страховых организаций, бирж, внебюджетных фондов и инвестиционных институтов.

4.Требования к образованию аудиторов Основные элементы образования аудитора:

– базовое образование;

– практический опыт;

– специальное профессиональное образование.

Основные требования к повышению квалификации аудитора. Документы, подтверждающие образование и повышение квалификации аудитора. Порядок сдачи квалификационных экзаменов и получения квалификационных аттестатов аудитора.

5.Права, обязанности и ответственность сторон при аудите

Права аудиторов и аудиторских фирм. Обязанности аудиторов и аудиторских фирм. Ответственность аудиторов и аудиторских фирм. Права и обязанности заказчиков. Ответственность заказчиков за ограничения в проведении аудита. Ответственность заказчиков за отказ от проведения обязательного аудита.

6.Принципы аудиторской деятельности и этика аудита Основные принципы аудита:

– независимость;

– честность;

– объективность;

– конфиденциальность;

– компетентность;

– добросовестность;

– профессиональное поведение.

Поведение аудитора при общении с руководством экономического субъекта. Взаимоотношения аудитора с коллегами.

7.Подготовка аудиторской проверки

Выбор клиента:

–предварительные переговоры;

–источники информации о клиенте;

–знакомство с бизнесом клиента;

–мотивация отказа в аудите.

Письмо – обязательство о согласии на проведение аудита. Подготовка и заключение договора на проведение аудита. Виды договоров.

8. Планирование аудиторской проверки. Этапы и принципы планирования аудита. Подготовка общего плана. Составление программ аудита

Подбор группы аудиторов в аудиторской фирме для проведения проверки. Предварительная оценка системы учета и внутреннего контроля клиента. Влияние внутреннего аудита на проведение внешнего (независимого) аудита.

9. Оценка существенности ошибок Понятие существенности и материальности в аудите. Ошибки и незаконные действия. Основные виды

нарушений в первичных документах, учетных регистрах, искажения при составлении отчетности.

Действия аудитора при выявлении искажений. Оценка существенности ошибок. Методика определения показателей уровня существенности.

10. Аудиторский риск Общее понятие аудиторского риска. Предпринимательский риск. Внутрихозяйственный риск. Риск средств

контроля и понятие надежности средств контроля. Риск необнаружения. Связь уровня существенности и аудиторского риска. Выборочный контроль при аудите:

–определение риска неэффективности контроля,

–определение уровня риска неэффективности контроля;

–определение объема выборки.

11.Аудиторские доказательства Понятие аудиторских доказательств:

– виды;

– источники;

– методы получения.

Аналитические процедуры. Использование работы экспертов и других аудиторов при проведении проверки. Проверка соблюдения нормативных актов при аудите.

12.Документирование аудита

Необходимость документирования аудиторской проверки. Документы, относящиеся к рабочим документам аудита. Требования к содержанию документации аудита, оформлению и порядку хранения. Составление рабочих документов на всех этапах аудита:

–планирования;

–получения аудиторских доказательств;

–подготовки аудиторского заключения.

13. Аудиторские услуги и другие аудиторские задания Характеристика сопутствующих аудиту услуг: совместимые и несовместимые с проведением аудиторской

проверки услуги. Налоговый аудит. Аудит субъектов малого предпринимательства. Аудит в условиях компьютерной обработки данных. Заключение аудиторской организации по специальным аудиторским заданиям.

14. Подготовка аудиторского заключения Письменная информация аудитора руководству экономического субъекта по результатам аудита. Виды аудиторских заключений:

–безусловно-положительное;

–модифицированное;

–условно-положительное;

–отрицательное;

–отказ от выражения мнения.

Содержание и порядок представления аудиторского заключения. Дата составления аудиторского заключения, события после составления баланса, обнаружение фактов после предоставления финансовой отчетности.

15. Организация работы аудиторов Организация труда аудиторов в различных аудиторских фирмах. Контроль качества работы внутри

аудиторской организации. Внутрифирменные аудиторские стандарты. Применимость допущения непрерывности деятельности при проведении аудита.

Номера заданий для выполнения студентами контрольных работ:

Список РЕКОМЕНДУЕМОЙ литературы

Международные стандарты финансовой отчетности: Издание на русском языке. – М.: Аскери-АССА, 2002. Международные стандарты аудита и Кодекс этики профессиональных бухгалтеров. – М.:МЦРСБУ, 2000. Аудит: Учеб. пособие / Данилевский Ю.А., Шапигузов С.М., Ремизов Н.А.,. Старовойтова Е.В. – М.: ИД ФБК-ПРЕСС, 2000.

Аренс Э.А., Лоббек Дж. К. Аудит / Пер. с англ. М.А. Тереховой. Сер.: по бухгалтерскому учету и аудиту,

2001.