Налоговый менеджмент. Учебное пособие для обучающихся по направлению подготовки бакалавриата «Экономика», профиль «Финансы и кредит»

нелинейный. Применение нелинейного метода начисления амортизации увеличивает расходы в первые месяцы эксплуатации амортизируемого имущества, что бывает очень важным для вновь созданных организаций, у которых уменьшение налога на прибыль создает дополнительные оборотные средства.

3. При определении размера материальных расходов при списании сырья и материалов, используемых при производстве товаров, применяется один из следующих методов:

метод оценки по стоимости единицы запасов;

метод оценки по средней стоимости;

метод оценки по стоимости первых по времени приобретений (ФИФО);

метод оценки по стоимости последних по времени приобретений (ЛИФО).

Метод оценки по стоимости единицы запасов обычно применяется для оценки товаров (сырья, материалов), которые имеют большую стоимость вследствие своей уникальности (предметы искусства, дорогостоящее оборудование).

При большом количестве используемых товаров (сырья, материалов) обычно применяется метод средней стоимости. Его применяют также в розничной торговле и при больших объемах продаж. Другие методы в таких случаях использовать нецелесообразно, так как это может значительно усложнить налоговый учет.

Если стоимость реализуемых товаров (работ, услуг) постоянно снижается, с точки зрения налоговой оптимизации выгоднее использовать метод оценки по стоимости первых по времени приобретений (ФИФО).

Метод ФИФО занижает себестоимость продукции отчетного пери-

ода и завышает прибыль. Метод может применяться предприятиями, цены на услуги которых ниже, чем у конкурентов, и уровень прибыли невысок. Позволяет избежать санкций со стороны налоговых органов за продажу продукции ниже себестоимости и увеличить величину прибыли при необходимости финансирования развития предприятия.

Если стоимость реализуемых товаров (работ, услуг) неуклонно возрастает, выгоднее применять метод оценки по стоимости последних по времени приобретений (ЛИФО). Метод ЛИФО завышает себестоимость и занижает прибыль, что выгодно с позиции налогообложения прибыли.

21

4. При составлении учетной политики предприятия можно рассмотреть вопрос создания резерва по сомнительным долгам. При существенных неплатежах со стороны покупателей продукции создание резерва по сомнительным долгам может оказаться эффективным средством для снижения налога на прибыль. Суммы отчислений в эти резервы включаются в состав внереализационных расходов на последний день отчетного (налогового) периода.

При грамотном составлении учетной политики для целей налогообложения на предстоящий год эффект налоговой экономии складывается:

за счет собственно уменьшения величины налоговых платежей;

за счет их уплаты в последние дни установленного срока. Благодаря этой экономии сокращается потребность в оборотных средствах, так как несколько дополнительных дней денежные средства находятся в обороте и работают на увеличение доходов организации (устойчивые пассивы).

4.2 ДОГОВОРНАЯ ПОЛИТИКА ОРГАНИЗАЦИИ

Одним из инструментов налогового менеджмента, позволяющих избежать возникновения дополнительных налоговых обязательств, является договорная политика. Многие бухгалтеры, аудиторы и юристы уделяют данному элементу финансовой политики недостаточное внимание. Сегодня именно в данной сфере особенно важно постоянное взаимодействие бухгалтерской и юридической служб, так как тип и условия договора, а также правовой статус участников сделки, от которых зависит порядок бухгалтерского учета и схема налогообложения, имеют большое значение.

Суть договорной политики состоит в определении вида договора и его конкретных условий. В свою очередь, сама возможность выбора в данной сфере обеспечивается действием двух принципов гражданского права: принципа свободы договора и принципа диспозитивного регулирования ряда условий договоров, заключаемых организациями.

Таким образом, договорная политика может быть использована в качестве инструмента налогового планирования, обеспечивая такое юридическое оформление хозяйственных операций, которое позволяет избежать возникновения дополнительных налоговых обязательств и налоговых рисков.

22

К инструментам договорной политики можно отнести выбор контрагента, вида и отдельных условий договора и др.

В целях обеспечения эффективной договорной политики в каждой организации должен быть установлен порядок подготовки, заключения, хранения, регистрации договоров.

Договорная политика предоставляет более широкие возможности изменения финансового результата и имущественного положения, чем такой традиционный инструмент налогового планирования, как учетная политика организации. Договорная политика характеризуется большей гибкостью, так как не существует каких-либо ограничений по срокам изменения условий хозяйственных договоров, в то время как учетная политика применяется последовательно от одного отчетного года к другому.

4.3 ЦЕНОВАЯ ПОЛИТИКА ОРГАНИЗАЦИИ

Одним из наиболее существенных факторов, определяющих эффективность деятельности предприятия, является ценовая политика на товарных рынках, так как цены обеспечивают предприятию запланированную прибыль, конкурентоспособность продукции, спрос на нее. Если в цену продукции не заложен определенный уровень рентабельности, то на каждой последующей стадии кругооборота капитала предприятие будет обладать все меньшими денежными средствами, что в конечном итоге скажется и на объемах производства, и на финансовом состоянии предприятия.

В то же время в условиях конкуренции иногда допустимо применять убыточные цены для завоевания новых рынков сбыта, вытеснения конкурирующих фирм и привлечения новых потребителей. Предприятие с целью внедрения на новые рынки иногда сознательно идет на снижение выручки от продажи продукции, чтобы в последующем компенсировать потери за счет переориентации спроса на свою продукцию.

Ценовая стратегия предприятия — это всегда дилемма между высокой ценой реализации и большими объемами продаж.

Основной задачей стратегии ценообразования в рыночной экономике становится получение максимальной прибыли при запланированном объёме продаж. Ценовая стратегия должна обеспечить долговременное удовлетворение нужд потребителей путем оптимального сочетания внутренней стратегии развития предприятия и параметров внешней среды в рамках долгосрочной маркетинговой стратегии.

23

Следовательно, при разработке ценовой стратегии каждое предприятие должно определить для себя главные цели, как, например, доведение до максимума выручки, цены, объемов реализации продукции или конкурентоспособности при обеспечении определенной рентабельности.

Существенное значение имеют и условия продаж. Чем скорее наступает оплата в соответствии с заключенными договорами, тем быстрее предприятие способно вовлечь средства в хозяйственный оборот и получить дополнительные преимущества, а также снизить вероятность неплатежей. Поэтому реализация по сниженным ценам при условии предоплаты или оплаты по факту отгрузки для предприятия часто выглядит предпочтительнее, чем, например, отгрузка продукции по более высоким ценам, но на условиях отсрочки оплаты.

ВОПРОСЫ ДЛЯ САМОКОНТРОЛЯ

1.Основные направления снижения налогового бремени в российской налоговой системе.

2.Налоговый менеджмент, его соотношение с управлением налогами и налоговым планированием.

24

ГЛАВА 5. ПЛАНИРОВАНИЕ НАЛОГОВЫХ ПЛАТЕЖЕЙ В СИСТЕМЕ УПРАВЛЕНИЯ ФИНАНСАМИ ПРЕДПРИЯТИЯ

5.1. РОЛЬ НАЛОГОВОГО ПЛАНИРОВАНИЯ В УПРАВЛЕНИИ ФИНАНСАМИ ХОЗЯЙСТВУЮЩЕГО СУБЪЕКТА

Под налоговым планированием понимают, прежде всего деятельность, направленную на уменьшение налоговых платежей, воспринимая его через призму противостояния налогоплательщика, с одной стороны, и фискальных органов — с другой. В то же время, налоговое планирование призвано уменьшать налоговые платежи предприятия, а оптимизировать налоговые потоки, стать регулятором наряду с планом маркетинга и производства процесса управления предприятием.

Любое решение, например, инвестирование средств, реорганизация предприятия, создание филиала, выход на новый рынок, увеличение объема производства, выбор делового партнера, должно быть оценено с учетом налоговых последствий.

Налоговое планирование в любом хозяйствующем субъекте базируется на трех основных подходах к минимизации налоговых платежей.

1.Использование льгот по уплате налогов.

2.Разработка учетной политики для целей налогообложения.

3.Контроль за сроками уплаты налогов.

Заключительным этапом налогового планирования является стратегическое налоговое планирование. Это деятельность, связанная с выработкой способов оптимизации налоговых потоков предприятия. Результатом этого процесса выступает налоговый план, направленный на достижение стратегических интересов предприятия. Таким образом, налоговое планирование начинается с определения стратегических целей предприятия, именно они формируют потребность в принятии тех или иных управленческих решений, в зависимости от них строятся структура предприятия и связи внутри нее.

Основной целью стратегического налогового планирования является разработка на основании прогнозов и тенденций развития налоговой системы России, эволюции финансовых рынков таких моделей и вариантов ведения хозяйственных операций хозяйствующими субъектами, которые бы в наибольшей мере отвечали поставленным стратегическим целям предприятия с учетом возможных изменений во внешней среде.

25

5.2. ХАРАКТЕРИСТИКА ЭТАПОВ НАЛОГОВОГО ПЛАНИРОВАНИЯ

Процесс налогового планирования состоит из нескольких взаимосвязанных между собой этапов, которые целесообразно рассматривать как четкую и однозначную последовательность действий, направленных на снижение налоговых обязательств.

Первый этап — появление идеи об организации бизнеса, формулирование цели и задач, а также решение вопроса о возможном использовании предоставляемых законодателем налоговых льгот.

Второй этап — выбор наиболее выгодного в отношении налогов месторасположения производственных и офисных помещений хозяйствующего субъекта, его филиалов, дочерних компаний и руководящих органов.

Третий этап — выбор организационно-правовой формы юридического лица и определение ее соотношения с возникающим при этом налоговым режимом.

Четвертый этап — предусматривает формирование налогового поля предприятия. Составляется характеризующая налоговое поле налоговая таблица, в которой каждый налог описывается с помощью определенных показателей.

Пятый этап — образование системы договорных отношений предприятия и составление журнала хозяйственных операций, который служит основой ведения бухгалтерского учета.

Шестой этап — проводится анализ различных налоговых ситуаций, сопоставления полученных финансовых показателей с возможными потерями, обусловленными штрафными санкциями.

Седьмой этап — непосредственно связан с управлением налоговыми обязательствами в конкретном предприятии. Налоговый менеджмент включает организацию надежного налогового учета и контроль за правильностью расчетов налоговых издержек.

5.3. СПОСОБЫ НАЛОГОВОГО ПЛАНИРОВАНИЯ

Основными способами налоговой оптимизации, используемыми хозяйствующими субъектами, являются:

1. Переход на упрощенную систему налогообложения. Упрощенная система налогообложения предусматривает уплату единого налога, который заменяет уплату налога на прибыль организации, НДС и налога

26

на имущество. Платить единый налог выгоднее и проще. Однако перейти на нее могут не все организации. НК РФ предусмотрен целый ряд ограничений по переходу на УСН. Упрощенная система налогообложения предполагает один из двух вариантов уплаты налогов:

1)6 % с доходов;

2)15 % с разницы между доходами и расходами.

Организациям с небольшой суммой расходов целесообразно платить 6 % с дохода. Организациям, имеющим большие расходы, рекомендуется платить 15 % с разницы между доходами и расходами. До 2009 г. выбранный объект налогообложения нужно было применять в течение 3 лет. Но это ограничение отменено. Сейчас менять объект налогообложения с «доходы» на «доходы минус расходы» и наоборот можно ежегодно. Применять выбранный объект следует в течение всего года, а с 1 января очередного календарного года можно опять изменить. Причём предоставлять какие-либо объяснения, почему ИП решил поменять объект, не нужно. Налоговый кодекс таких требований не устанавливает.

2.Смена места регистрации в РФ. Существуют территории, где нет местной составляющей налогов или процентная ставка значительно ниже. Однако следует тщательно изучить систему налогообложения такого региона, потому что в подобных случаях могут быть установлены дополнительные сборы.

Существуют также территории, в пределах которых действуют налоговые льготы — офшорные зоны и особые экономические зоны. В этих зонах действуют определенные льготы для зарегистрированных хозяйствующих субъектов. Необходимо оценить целесообразность этой юрисдикции, так как имеют место риски изменения действующего регионального законодательства.

3.Смена состава учредителей. Если в составе учредителей есть государство, это может повлечь запрет на некоторые виды деятельности. Существуют случаи, когда единственным учредителем является организация инвалидов. В этом случае организация не платит НДС, налог на прибыль организаций, транспортный налог и налог на имущество организаций.

4.Влияние с помощью учетной политики на сроки уплаты налогов,

втом числе на перенос уплаты налогов на более поздний срок.

5.Переоценка имущества. Приглашенный независимый эксперт за отдельную плату переоценивает дорогостоящую группу основных средств. Это становится возможным благодаря износу, т.е. амортиза-

27

ции, основных средств. Однако уменьшить стоимость средств на процент износа невозможно без переоценки. Сокращается стоимость основных средств — сокращается налог на имущество организаций. При подобном сокращении налога на имущество амортизация в меньшей сумме переносится на расходы в бухгалтерском учете, а это — увеличение налога на прибыль, и сам налог на имущество уменьшает налоговую базу по налогу на прибыль, следовательно, налога на прибыль организация будет платить больше.

6.Создание дочерних предприятий с целью ведения параллельной деятельности. На балансе базового предприятия остаются основные фонды, а прибыль базового предприятия поддерживается на минимальном уровне. Происходит перераспределение деятельности и фондов между этими компаниями. Согласно российскому законодательству налоговую ответственность будет нести основное предприятие, на котором практически не ведется никакая деятельность или нет имущества, облагаемого налогом.

7.Договор комиссии. Этим способом пользуются практически все магазины. По договору комиссии магазин принимает от оптовика товар на реализацию, обязуясь продать товар и перечислить оптовику деньги. Таким образом, право собственности на товар не переходит к магазину, следовательно, он не платит налог на имущество организаций.

5.4. НАЛОГОВЫЙ БЮДЖЕТ ОРГАНИЗАЦИИ

Главным документом, в котором отражаются процесс и результаты планирования налоговых обязательств хозяйствующего субъекта, является налоговый бюджет, который должен быть составлен до и после применения выбранных в организации методов их снижения.

Вналоговом бюджете представляется информация о планируемом начислении налоговых платежей, сгруппированная по видам налогов, с указанием налогооблагаемой базы и предполагаемой задолженности компании перед бюджетом, а также фиксируются результаты налоговой оптимизации.

Вналоговом бюджете отражаются все возможные налоговые доходы и расходы организации, определяется общий налоговый результат управления налоговыми потоками, и намечаются адекватные решения о продолжении мер налоговой оптимизации или о рассмотрении иных ее вариантов. Налоговый бюджет необходим организации для оптимиза-

28

ции налогов и формирования платежного налогового календаря, дальнейшей оптимизации финансовых параметров (потоков) хозяйствующего субъекта и эффективного управления ими.

Формирование налогового бюджета — достаточно трудоемкий процесс, зависящий от многих экономических, финансовых и налоговых параметров, а также от характера налоговой политики организации. Необходим большой массив плановой, отчетной и оперативной информации обо всей финансово-хозяйственной деятельности, заключаемых договорах, планируемом объеме налоговых начислений и налоговых платежей в целом и по видам налогов с налогообразующими параметрами и предполагаемой задолженностью организации перед бюджетом. Тем не менее, грамотно поставленное налоговое бюджетирование принесет организации существенный финансовый эффект.

При этом составление налогового бюджета в конкретном хозяйствующем субъекте должно проводиться с учетом его возможностей и объективной потребности в соответствующей информации. В противном случае затраты на налоговое бюджетирование будут превышать получаемый от него доход.

ВОПРОСЫ ДЛЯ САМОКОНТРОЛЯ

1.Корпоративный налоговый менеджмент.

2.Понятие и сущность налогового планирования.

3.Принципы налогового планирования. Виды налогового планирования.

4.Этапы налогового планирования и их классификация.

5.Методология налогового планирования. Формирование налогового поля предприятия. Составление налогового календаря.

29

ГЛАВА 6. ОЦЕНКА ЭФФЕКТИВНОСТИ ПРИНИМАЕМЫХ УПРАВЛЕНЧЕСКИХ РЕШЕНИЙ

ВОБЛАСТИ НАЛОГОВОГО МЕНЕДЖМЕНТА

6.1.ОЦЕНКА ЭФФЕКТИВНОСТИ НАЛОГОВОГО МЕНЕДЖМЕНТА

Эффективность налогового менеджмента определяется с помощью ряда коэффициентов, общая схема расчета которых предусматривает отношение совокупности налоговых издержек или отдельных составляющих к объему продаж, себестоимости или прибыли.

К показателям эффективности налогового менеджмента относятся:

1.Общий коэффициент эффективности налогообложения = Чистая прибыль / Совокупные налоговые издержки.

2.Налогоемкость продаж = Совокупные налоговые издержки / Объем продаж.

3.Коэффициент налогообложения доходов = Оборотные налоговые издержки / Выручка от реализации товаров, работ, услуг.

4.Коэффициент налогообложения затрат = Налоговые издержки, относимые на затраты/Совокупные затраты.

5.Коэффициент налогообложения прибыли = Налоговые издержки, относимые на прибыль / Прибыль.

При расчете показателей, перечисленных в таблице, необходимо учитывать, что:

в налоговые издержки следует включать как косвенные налоги на доходы в размере сумм к доплате, так и налоги, относимые на затраты

ифинансовые результаты, включая чистую прибыль;

в объем продаж как результирующий показатель деятельности организации следует включать выручку от реализации товаров, работ и услуг и полученные от покупателей суммы косвенных налогов.

Данные показатели всесторонне характеризуют эффективность налогового менеджмента. Однако в силу особенностей отечественной хозяйственной среды, отсутствия централизованных статистических данных невозможно привести рекомендуемые значения всех коэффициентов. Оценка эффективности возможна лишь на основе динамических расчетов, позволяющих выявить тенденции для каждой конкретной организации.

30