Государственные стандарты бухгалтерского учета в Российской Федерации. Учебное пособие

ведение бухгалтерского учета и составление бухгалтерской (финансовой) отчетности, не установлены правила его отражения в бухгалтерском учете, субъект учета по согласованию с органом, осуществляющим функции и полномочия учредителя, и с финансовым органом публично-правового образования, осуществляющего консолидацию отчетности субъекта учета и (или) отчетности его учредителя, определяет учетную политику исходя из требований стандарта «Концептуальные основы…».

Формирует учетную политику не руководитель. В Приказе Минфина России от 30.12.2017 № 274н написано, что формирует ее главный бухгалтер или централизованная бухгалтерия, если подписан договор об обслуживании. Ответственность за формирование бухгалтерского учета или учетной политики в учреждении и за выбор методов и способов ведения бухгалтерского учета несет главный бухгалтер. Если руководитель учреждения не утвердил учетную политику, главбух не применяет данный метод, не имеет права. Основным документом, по которому работают главный бухгалтер и бухгалтер учреждения, является учетная политика. Приказы Минфина России написаны для руководителя. Если он не продублировал требования приказа в своем приказе, то соответственно вопрос встает о законности его использования.

Основные положения учетной политики и (или) копии документов учетной политики подлежат публичному раскрытию на официальном сайте субъекта учета (централизованной бухгалтерии) в информационно-телекоммуникационной сети Интернет. Таким образом, учетные политики становятся открытыми. Это не касается тех организаций, у которых есть государственная тайна. Если у учреждения нет своего сайта, то следует публиковать на сайте учредителя или на www.bus.gov.ru, там, где госучреждения публикуют свою отчетность, уставы и прочие документы.

5.2.Выбор способов ведения бухгалтерского учета

ВРоссийской Федерации термин «учетная политика предприятия» (вариант перевода с английского словосочетания

81

«accountig policies», применяемого в документах, издаваемых Комитетом по международным стандартам бухгалтерского учета) впервые был закреплен в 1992 г. в Положении о бухгалтерском учете и отчетности в РФ.

Учетная политика организации – принятая организацией совокупность способов ведения бухгалтерского учета, включающих первичное наблюдение, стоимостное измерение, текущую группировку и итоговое обобщение фактов хозяйственной деятельности. Существенными признаются способы ведения бухгалтерского учета, без знания о применении которых заинтересованными пользователями бухгалтерской отчетности невозможна достоверная оценка финансового положения, движения денежных средств или финансовых результатов деятельности организации.

Учетная политика должна обеспечивать:

––полноту отражения в бухгалтерском учете всех факторов хозяйственной деятельности (требование полноты);

––своевременное отражение фактов хозяйственной деятельности (требование своевременности);

––большую готовность к признанию в бухгалтерском учете расходов и обязательств, чем возможных доходов и активов, не допуская создания скрытых резервов (требование осмотрительности);

––отражение в бухгалтерском учете факторов хозяйственной деятельности исходя не столько из их правовой формы, сколько из экономического содержания фактов и условий хозяйствования (требование приоритета содержания перед формой);

––тождество данных аналитического учета оборотам и остаткам по счетам синтетического учета на последний календарный день каждого месяца (требование непротиворечивости);

––рациональное ведение бухгалтерского учета, исходя из условий хозяйственной деятельности и величины организации (требование рациональности).

К способам ведения бухгалтерского учета, принятым при формировании учетной политики организации и подлежащим раскрытию в бухгалтерской отчетности, относятся способы амортизации основных средств, нематериальных и иных активов, справедливой стоимости, каким способом организация будет считать справедливую стоимость основного средства, получен-

82

ную в безвозмездное пользование, справедливую стоимость основного средства, полученного по пожертвованию, оценки производственных запасов, товаров, незавершенного производства и готовой продукции и другие способы.

Приказ Минфина России от 30.12.2017 № 274н вводит правило, что учетная политика используется последовательно из года в год. Не может быть приказа, изданного внутри учреждения об учетной политике на год. Политика учетная одна, приказ один.

Изменение учетной политики. Изменение учетной политики производится в случаях:

––изменения законодательства Российской Федерации о бухгалтерском учете, нормативных правовых актов, регулирующих ведение бухгалтерского учета и составление бухгалтерской (финансовой) отчетности;

––формирования или утверждения субъектом учета новых правил (способов) ведения бухгалтерского учета, применение которых позволит представить в бухгалтерской (финансовой) отчетности релевантную и достоверную информацию;

––существенного изменения условий деятельности субъекта учета, включая его реорганизацию, изменение возложенных на субъект учета полномочий и (или) выполняемых им функций.

Например, если мы использовали один метод начисления амортизации и планируем изменить его и использовать другой,

иэто касается предыдущих балансов или предыдущего года, то желательно согласовать изменения учетной политики с учредителем и применять это с 1 января следующего года. Изменение учетной политики можно производить или с начала следующего отчетного года, или по требованиям бухгалтерского законодательства, если такое установило Министерство финансов.

Изменением учетной политики не считается:

––применение правила (способа) организации и ведения бухгалтерского учета для отражения фактов хозяйственной жизни, которые отличны по существу от фактов хозяйственной жизни, имевших место ранее;

––утверждение нового правила (способа) организации и ведения бухгалтерского учета для отражения фактов хозяйственной жизни, которые возникли в деятельности субъекта учета впервые.

Состав и содержание подлежащей раскрытию в бухгалтерской отчетности информации об учетной политике организации

83

по конкретным вопросам бухгалтерского учета устанавливаются соответствующими положениями по бухгалтерскому учету (рис. 5.1).

Рабочий план счетов и его применение

Методы оценки, порядок признания

Порядок проведения инвентаризации активов

Порядок проведения инвентаризации имущества, учитывемого на забалансовых счетах

Формы первичных документов (не предусмотренные законодательством РФ)

Правила документоборота и технологии обработки учетной информации

Порядок осуществления внутреннего контроля

Рис. 5.1. Состав учетной политики

5.3.Выбор техники, формы и организации бухгалтерского учета

Бюджетные учреждения, как и иные экономические субъекты, на которых распространяет свое действие Федеральный закон от 06.12.2011 № 402-ФЗ «О бухгалтерском учете», обязаны выполнять требование по оформлению каждого факта хозяйственной

84

жизни первичным учетным документом. Требование об оформлении каждого факта хозяйственной жизни первичным учетным документом установлено п. 1 ст. 9 Федерального закона № 402-ФЗ, не допускается принятие к бухгалтерскому учету документов, которыми оформляются не имевшие места факты хозяйственной жизни, в том числе лежащие в основе мнимых и притворных сделок. Первичный учетный документ следует составлять при совершении факта хозяйственной жизни, а если это не представляется возможным, то непосредственно после его окончания (п. 3 ст. 9 Федерального закона № 402-ФЗ). Формы первичных учетных документов для организаций бюджетной сферы устанавливаются в соответствии с бюджетным законодательством. Составляется первичный документ на бумажном носителе и (или) в виде электронного документа, подписанного электронной подписью (п. 5 ст. 9 Федерального закона № 402-ФЗ).

Общие обязательные требования к оформлению организациями государственного сектора первичных учетных документов, а также регистров бухгалтерского учета определены также Инструкцией по применению Единого плана счетов бухгалтерского учета для органов государственной власти (государственных органов), органов местного самоуправления, органов управления государственными внебюджетными фондами, государственных академий наук, государственных (муниципальных) учреждений (Инструкция № 157н).

Правила документооборота, в том числе порядок и сроки передачи первичных (сводных) учетных документов для отражения их в бухгалтерском учете в соответствии с утвержденным графиком документооборота, технология обработки (представления (обмена)) учетной информации при условии ведения бухгалтерского учета и (или) составления бухгалтерской (финансовой) отчетности по договору (соглашению) иным учреждением, организацией (централизованной бухгалтерией) устанавливается субъектом учета в рамках формирования его учетной политики с учетом особенностей организации ведения бухгалтерского учета, предусмотренных таким договором.

К бухгалтерскому учету принимаются первичные (сводные) учетные документы, поступившие по результатам внутреннего контроля совершаемых фактов хозяйственной жизни для регистрации содержащихся в них данных в регистрах бухгалтерского уче-

85

та, исходя из предположения надлежащего составления первичных учетных документов по совершенным фактам хозяйственной жизни лицами, ответственными за их оформление. Своевременное и качественное оформление первичных учетных документов, передачу их в установленные сроки для отражения в бухгалтерском учете, а также достоверность содержащихся в них данных обеспечивают лица, ответственные за оформление факта хозяйственной жизни и (или) подписавшие эти документы.

Первичные (сводные) учетные документы принимаются к бухгалтерскому учету, если они составлены по унифицированным формам документов, утвержденным согласно законодательству Российской Федерации правовыми актами уполномоченных органов исполнительной власти, а документы, формы которых не унифицированы, должны содержать следующие обязательные реквизиты.

Документы, которыми оформляются факты хозяйственной жизни с денежными средствами, принимаются к отражению в бухгалтерском учете при наличии на документе подписей руководителя субъекта учета и главного бухгалтера или уполномоченных ими на то лиц.

Без подписи главного бухгалтера или уполномоченного им на то лица денежные и расчетные документы, документы, оформляющие финансовые вложения, договоры займа, кредитные договоры к исполнению и бухгалтерскому учету не принимаются, за исключением документов, подписываемых руководителем органа государственной власти (государственного органа), органа местного самоуправления, особенности оформления которых определяются законодательными и (или) иными нормативными правовыми актами Российской Федерации.

Формы первичных учетных документов и регистров бухгалтерского учета, применяемые государственными (муниципальными) учреждениями, установлены Приказом Минфина России от 30.03.2015 № 52н «Об утверждении форм первичных учетных документов и регистров бухгалтерского учета, применяемых органами государственной власти (государственными органами), органами местного самоуправления, органами управления государственными внебюджетными фондами, государственными (муниципальными) учреждениями, и Методических указаний по их применению» (далее – Приказ № 52н, Методические ука-

86

зания № 52). Методические указания № 52н устанавливают, в частности, единые правила применения и заполнения форм первичных (сводных) учетных документов субъектами бухгалтерского учета, при этом под субъектами учета понимаются в том числе государственные (муниципальные) учреждения.

Федеральным архивным агентством России 11 апреля 2018 г. подписан Приказ № 44 «Об утверждении примерной инструкции по делопроизводству в государственных организациях». Любые документы, которые вводятся приказами, особенно если там есть подпись руководителя, становятся распорядительными и должны по своим реквизитам соответствовать данному приказу. Это требование обязательное.

Приказом Росстандарта от 08.12.2016 № 2004-ст утвержден и вступил в силу 1 июля 2018 г. ГОСТ Р 7.0.97–2016. «Национальный стандарт Российской Федерации. Система стандартов по информации, библиотечному и издательскому делу. Организа- ционно-распорядительная документация. Требования к оформлению документов». Для коммерческих организаций он имеет рекомендательный характер, для учреждений госсектора он обязательный. Перечисленные выше приказы вводят обязательные реквизиты документов (их около 30), и бухгалтер должен знать, какие реквизиты как оформляются. Если реквизит заполнен неправильно, внутренний контроль документ не прошел, соответственно проводки и исполнения данного документа не осуществляются. Поэтому очень важно определиться в учетной политике с документооборотом.

Рабочий план счетов есть возможность составлять двумя способами.

Первый способ: описываем все 26 знаков (п. 21 Инструкции

№157н). Коды бюджетной классификации – 1–17-й знаки, 18-й знак – источник финансирования, 19–23-й знаки – это сам счет, субсчет, 24–26-й знаки – КОСГУ (Классификация операций сектора государственного управления). Особенно это касается казенных учреждений, у бюджетных и автономных в структуре счета нет целевых статей, у казенных есть.

Второй способ. Первые 17 знаков – Приказ от 08.06.2018

№132н «О применении кодов бюджетной классификации». Вся остальная структура счета расписывается. Далее будет стоять «КРБ» – классификация расходов бюджета, источник 4, 30211,

87

и соответствующие КОСГУ, то есть начиная с 18-го знака в рабочем плане счетов необходимо указывать, какие коды будет использовать учреждение.

Положения о проведении инвентаризации. После утверждения стандарта «Основные средства» (Приказ Минфина России от 31.12.2016 № 257н), цель инвентаризации изменилась. Теперь цель инвентаризации не только подтвердить наличие имущества, но и установить, является или не является это имущество активом. Это выявляется при проведении инвентаризации – цель использования и где используется актив: если в государственном задании, тогда он обладает полезным потенциалом; если для оказания платных услуг, тогда его цель – экономическая выгода. Если вообще не используется, в том числе и недвижимость, тогда имущество не является активом, но тогда и нельзя учитывать его на 101 счетах. В рамках инвентаризации также необходимо выявить признаки обесценения актива. Морально устарел – значит будем проводить обесценение. Физически поврежден – выявлен признак обесценения – значит будем проводить обесценение.

Отражение исправлений ошибок в бухгалтерской (финансовой) отчетности. Ошибкой в бухгалтерской (финансовой) отчетности для целей стандарта считается пропуск и (или) искажение, возникшее при ведении бухгалтерского учета и (или) формировании бухгалтерской (финансовой) отчетности в результате неправильного использования или неиспользования информации о фактах хозяйственной жизни отчетного периода, которая была доступна на дату подписания бухгалтерской (финансовой) отчетности и должна была быть получена и использована при подготовке бухгалтерской (финансовой) отчетности.

Исправление ошибок отчетного периода по решению субъекта учета:

––до подписания отчетности;

––после проведения внутреннего контроля после подписания отчетности, но до предельной даты ее представления.

Исправление осуществляется путем выполнения записей по счетам бухгалтерского учета (записью способом «Красное сторно» и дополнительной бухгалтерской записью) в последнюю отчетную дату отчетного периода и (или) путем формирования бухгалтерской (финансовой) отчетности, содержащей уточненные показатели с учетом выявленных и исправленных ошибок.

88

Исправление ошибок отчетного периода по решению уполномоченного органа по результатам:

––камеральной проверки бухгалтерской (финансовой) отчетности после предельной даты ее представления, но до даты ее принятия уполномоченным органом исправляется по решению уполномоченного органа исходя из существенности ошибки, повлиявшей на достоверность бухгалтерской (финансовой) отчетности; уточненная бухгалтерская (финансовая) отчетность повторно направляется уполномоченному органу, а также иным пользователям, которым была представлена бухгалтерская (финансовая) отчетность до ее уточнения. Датой принятия бухгалтерской (финансовой) отчетности уполномоченным органом считается дата проставления им отметки (направления уведомления) о принятии бухгалтерской (финансовой) отчетности по результатам проведения камеральной проверки бухгалтерской (финансовой) отчетности;

––ошибка отчетного периода, выявленная в ходе осуществления внутреннего финансового контроля, внешнего финансового контроля, а также внутреннего контроля или внутреннего финансового аудита после даты принятия бухгалтерской (финансовой) отчетности, но до даты ее утверждения, исправляется путем исправления по счетам бухгалтерского учета на конец отчетного периода и (или) путем формирования уточненной бухгалтерской (финансовой) отчетности.

Датой утверждения бухгалтерской (финансовой) отчетности считается дата утверждения отчета об исполнении бюджета соответствующего публично-правового образования или дата утверждения бухгалтерской (финансовой) отчетности в соответствии с бюджетным законодательством Российской Федерации.

Ошибка отчетного периода, выявленная после даты утверждения годовой бухгалтерской (финансовой) отчетности, отражается путем выполнения записей по счетам бухгалтерского учета

впериод (на дату) обнаружения ошибки и (или) ретроспективного пересчета бухгалтерской (финансовой) отчетности. Корректировке подлежат сравнительные показатели, раскрываемые

вбухгалтерской (финансовой) отчетности за отчетный год, начиная с того предшествующего года, в котором была допущена ошибка, за исключением случаев, когда осуществление такой корректировки не представляется возможным. Скорректирован-

89

ные сравнительные показатели предшествующего года (годов) приводятся в бухгалтерской (финансовой) отчетности отчетного года обособленно с отметкой «Пересчитано».

Вслучае ретроспективного пересчета бухгалтерской (финансовой) отчетности утвержденная бухгалтерская (финансовая) отчетность за предшествующий год (годы) не подлежит пересмотру, замене и повторному представлению пользователям бухгалтерской (финансовой) отчетности.

Вотношении ошибок предшествующих годов в Пояснениях к бухгалтерской (финансовой) отчетности за отчетный год раскрывается следующая информация:

–– описание ошибки; –– сумма корректировки по каждой статье бухгалтерской

(финансовой) отчетности за каждый из предшествующих годов, для которых в бухгалтерской (финансовой) отчетности раскрываются сравнительные показатели;

–– общая сумма корректировки на начало самого раннего из предшествующих годов, для которого в бухгалтерской (финансовой) отчетности раскрываются сравнительные показатели;

–– описание причин, по которым корректировка сравнительных показателей бухгалтерской (финансовой) отчетности за один или несколько предшествующих годов не представляется возможным, а также описание способа отражения исправления ошибки с указанием периода, в котором отражены исправления.

Контрольные вопросы

1.Определите цель стандарта ФСБУ «Учетная политика, оценочные значения и ошибки».

2.Кто несет ответственность за формирование учетной политики в учреждении и за выбор методов и способов ведения бухгалтерского учета?

3.В каких случаях организация должна изменять учетную политику?

4.Как формируется учетная политика?

5.Обязан ли руководитель учреждения ежегодно утверждать учетную политику?

6.Назовите методы исправления ошибок в бухгалтерской (финансовой) отчетности.

90