Государственные стандарты бухгалтерского учета в Российской Федерации. Учебное пособие

ности актива в тех целях, ради которых он был приобретен, создан и (или) получен (использование в запланированных целях).

Остаточная стоимость – стоимость, по которой актив отражается в бухгалтерской (финансовой) отчетности после вычета накопленной амортизации и накопленных убытков от обесценения актива.

Сумма амортизации за каждый период признается в составе расходов текущего периода (относится на уменьшение финансового результата). Амортизация объекта основных средств начинается с 1-го числа месяца, следующего за месяцем принятия его к бухгалтерскому учету. Амортизация объекта основных средств прекращается с 1-го числа месяца, следующего за месяцем прекращения признания (выбытия его из бухгалтерского учета), или с 1-го числа месяца, следующего за месяцем, в котором остаточная стоимость объекта основных средств стала равной нулю.

Начисление амортизации объекта основных средств не приостанавливается в случаях, когда объект основных средств простаивает или не используется, или удерживается для последующей передачи (списания), за исключением случая, когда остаточная стоимость объекта основных средств стала равной нулю.

Срок полезного использования объекта основных средств определяется, исходя из:

а) ожидаемого срока получения экономических выгод и (или) полезного потенциала, заключенных в активе;

б) рекомендаций, содержащихся в документах производителя, и (или) на основании решения комиссии по поступлению и выбытию активов, принятого с учетом:

––ожидаемого срока использования этого объекта;

––ожидаемого физического износа;

––иных ограничений использования этого объекта;

––гарантийного срока использования объекта;

в) сроков фактической эксплуатации и ранее начисленной суммы амортизации (для объектов, безвозмездно полученных от иных субъектов учета).

Методы начисления амортизации. Метод начисления амортизации (рис. 3.3) отражает предполагаемый способ получения будущих экономических выгод или полезного потенциала, заключенного в активе. Необходимо выбирать такой метод начисления амортизации, чтобы он наиболее точно отражал предпо-

61

лагаемый способ получения будущих экономических выгод или полезного потенциала, заключенных в активе.

Выбранный метод начисления амортизации применяется относительно объекта основных средств последовательно от периода к периоду, кроме случаев изменения ожидаемого способа получения будущих экономических выгод или полезного потенциала от использования объекта основных средств.

При одинаковых способах получения будущих экономических выгод или полезного потенциала для объектов основных средств, входящих в одну группу основных средств, возможно применение одного метода начисления амортизации к группе основных средств в целом, то есть устанавливается не каждому объекту, а на всю группу.

В случаях изменения предполагаемого способа получения экономических выгод или полезного потенциала, заключенных в активе, обоснованность применяемого метода начисления амортизации оценивается на первое января года, следующего за годом такого изменения.

Линейный метод

Предполагает равномерное начисление постоянной суммы амортизации на протяжении всего срока полезного использования актива

Метод уменьшаемогоостатка

Годовая сумма амортизации определяется исходя из остаточной стоимости объекта на начало отчетного года и нормы амортизации, исчисленной исходя из срока полезного использования этого объекта и коэффициента не выше 3

Пропорционально объему продукции

Метод заключается в начислении суммы амортизации, основанной на ожидаемом использовании или ожидаемой производительности актива. В период остановки производства сумма амортизации может быть равна нулю

Рис. 3.3. Методы начисления амортизации объектов основных средств

Годовая сумма начисления амортизационных отчислений определяется (табл. 3.1):

–– при линейном методе – исходя из первоначальной стоимости объекта основных средств и нормы амортизации, исчислен-

62

ной исходя из срока полезного использования объекта основных средств;

Таблица 3.1

Сравнение амортизации линейным методом и методом уменьшаемого остатка

–– при методе уменьшаемого остатка – исходя из остаточной стоимости объекта основных средств на начало отчетного года и нормы амортизации, исчисленной исходя из срока полезного использования этого объекта. В основе этого метода лежит предположение, что отдача основных средств в первые годы эксплуатации должна быть выше, чем в последующие, поэтому и сумма амортизационных отчислений в начальные периоды эксплуата-

63

ции должна быть выше. Следует отметить, что применение этого метода не позволяет начислять полную амортизацию стоимости объекта основных средств в установленный срок. Пи этом методе сумма амортизации с каждым месяцем уменьшается, поэтому предполагается, что в последний год срока полезного использования по объекту случится скачок амортизации, поскольку при использовании этого метода нужно будет списать единовременно остаточную стоимость по объекту;

–– при методе списания стоимости пропорционально объему продукции (работ) начисление амортизационных отчислений производится исходя из натурального показателя объема продукции (работ) в отчетном периоде и соотношения первоначальной стоимости объекта основных средств и предполагаемого объема продукции (работ) за весь срок полезного использования объекта основных средств. Этот метод начисления амортизации позволяет учесть интенсивность эксплуатации оборудования и удобен в случае, если доходы предприятия сильно зависят от объема продукции, выпускаемой на конкретном оборудовании.

Порядок начисления амортизации основных средств. Размер амортизации объекта основных средств движимого или недвижимого имущества (кроме объекта библиотечного фонда) зависит от его стоимости:

––до 10 000 руб. (включительно) – не начисляется, стоимость объекта единовременно списывается с учета при вводе (передаче)

вэксплуатацию;

––от 10 000 до 100 000 руб. (включительно) – начисляется 100 % при выдаче в эксплуатацию;

––свыше 100 000 руб. – начисляется по нормам амортизации. Размер амортизации объекта библиотечного фонда определя-

ется его стоимостью: до 100 000 руб. (включительно) – начисляется 100 % при выдаче в эксплуатацию; свыше 100 000 руб. – начисляется по нормам амортизации.

3.4.Обесценение и выбытие объектов основных средств

Признание убытка от обесценения актива – это способ показать в отчетности снижение ценности и стоимости основного

64

средства, возникающее вне обычного хода деятельности, то есть помимо амортизации. Накопленный убыток от обесценения объекта основных средств отражается в учете обособленно от стоимости объекта основных средств по аналогии с суммой накопленной амортизации по данному объекту основных средств.

Обесценение объекта основных средств, а также любые последующие в связи с обесценением объекта основных средств приобретение или строительство активов, замещающих такой объект основных средств, являются отдельными экономическими событиями, отражаются отдельно и напрямую на сумму признанного убытка от обесценения никак не влияют, поскольку убыток от обесценения может как возникнуть, так и снизиться, а то и вообще исчезнуть.

Выбытие объекта основных средств. Основания, по которым прекращается признание объекта основных средств, и, как следствие, должно быть отражено выбытие:

––принятие решения о списании государственного (муниципального) имущества;

––при прекращении использования объекта для предусмотренных ранее целей, при прекращении получения экономических выгод или полезного потенциала:

––при передаче в соответствии с договором аренды (имущественного найма) либо договором безвозмездного пользования;

––при передаче другой организации бюджетной сферы;

––при передаче в результате продажи (дарения);

––по иным основаниям, предусматривающим прекращение права оперативного управления имуществом.

Критерии прекращения признания:

––субъект учета не осуществляет контроль над активом, не несет расходов и не обладает правом получения экономических выгод, извлечения полезного потенциала;

––субъект учета не участвует в распоряжении выбывшим объектом;

––величина дохода (расхода) от выбытия объекта имеет оценку;

––прогнозируемые к получению экономические выгоды или полезный потенциал, а также прогнозируемые затраты, связанные с выбытием объекта, имеют оценку.

Доходы, причитающиеся к получению при выбытии объекта основных средств, подлежат первоначальному признанию по справедливой стоимости.

65

Финансовый результат, возникающий при выбытии объекта основных средств, отражается в составе финансового результата текущего периода. Разница между поступлениями от выбытия (если они есть) и остаточной стоимостью объекта основных средств определяется как финансовый результат, возникающий при выбытии основных средств.

3.5.Раскрытие информации об основных средствах в бухгалтерской (финансовой) отчетности

По каждой группе основных средств, учитываемой субъектом учета, в бухгалтерской (финансовой) отчетности раскрывается следующая информация:

––используемые методы начисления амортизации;

––используемые методы определения сроков полезного использования;

––сумма балансовой стоимости, а также сумма накопленной амортизации в совокупности с суммой накопленных убытков от обесценения основных средств, входящих в соответствующую группу на начало и конец периода;

––сверка остаточной стоимости на начало и конец периода. Дополнительно для каждой группы основных средств рас-

крывается:

––наличие и размер ограничений прав собственности или иных предоставленных прав;

––сумма затрат, включенных в стоимость объектов основных средств в ходе его строительства, на начало и конец отчетного периода;

––сумма договорных обязательств по приобретению (строительству) основных средств на конец отчетного периода;

––сумма компенсаций, причитающихся к получению от третьих сторон в связи с обесценением, утратой или передачей объектов основных средств, включенных в доходы текущего периода.

Информация по группе «Инвестиционная недвижимость»:

––описание объектов инвестиционной недвижимости;

––критерии признания объектов основных средств, применяемые при отнесении активов к группе основных средств «Инвестиционная недвижимость»;

66

––суммы, признанные в качестве дохода от платы за пользование имуществом (арендной платы) и (или) увеличения стоимости недвижимого имущества, учитываемого в составе этой группы;

––суммы, признанные в качестве расходов (в том числе расходов на капитальный ремонт и (или) на содержание имущества), связанных с инвестиционной недвижимостью;

––суммы, признанные в качестве расходов (в том числе расходов на капитальный ремонт и (или) на содержание имущества), связанных с владением и (или) пользованием инвестиционной недвижимостью:

––наличие ограничений в отношении возможности продажи объектов инвестиционной недвижимости.

Информация по арендованным объектам. Субъект учета, использующий в своей деятельности объекты недвижимости, полученные по договорам аренды, раскрывает в отчетности информацию:

––об объектах инвестиционной недвижимости, полученных по договорам аренды (имущественного найма) либо по договорам безвозмездного пользования;

––объектах инвестиционной недвижимости, переданных по договорам аренды (субаренды), имущественного найма (поднайма) либо по договорам безвозмездного пользования.

Характер последствия изменений. В бухгалтерской (финансовой) отчетности раскрываются характер и последствия изменений в оценках объектов основных средств, оказывающих влияние в отчетном периоде либо которые будут оказывать влияние

впоследующие периоды:

––в отношении сроков полезного использования объектов основных средств;

––методов начисления амортизации объектов основных средств.

Пояснительная записка. Пояснительная записка содержит дополнительно (при наличии) информацию:

––в отношении балансовой стоимости и остаточной стоимости временно неэксплуатируемых (неиспользуемых) объектов основных средств;

––балансовой стоимости объектов основных средств, находящихся в эксплуатации и имеющих нулевую остаточную стоимость;

67

–– балансовой стоимости и остаточной стоимости объектов основных средств, изъятых из эксплуатации или удерживаемых до их выбытия.

Контрольные вопросы

1.Что относится к основным средствам согласно стандарту ФСБУ «Основные средства»?

2.Назовите основные группы основных средств.

3.Что является единицей учета основных средств?

4.Каков порядок формирования первоначальной стоимости объектов основных средств при обменных операциях?

5.Каков порядок формирования первоначальной стоимости объектов основных средств при необменных операциях?

6.Назовите методы начисления амортизации по основным средствам. В чем сущность каждого метода?

7.В каких случаях прекращается признание объектов основных средств?

68

ГЛАВА 4. Операции по аренде

4.1. Классификация объектов учета

Федеральный стандарт бухгалтерского учета для организаций государственного сектора «Аренда» разработан в целях обеспечения единства системы требований к бухгалтерскому учету государственных (муниципальных) бюджетных и автономных учреждений. Вступил в силу с 1 января 2018 г. Стандарт принципиально поменял подход к отражению операций по аренде. В международной практике этот стандарт существует давно. При разработке отечественного стандарта учли рекомендации Совета по МСФО. Одной из ключевых идей при разработке системы стандартов было следующее: не должно остаться в бюджете доходов, к которым нет соответствующих активов. Такой подход продиктован концепцией «права собственности», то есть на балансе есть только то, на что у нас есть право собственности.

Стандарт применяется при отражении в бухгалтерском учете активов, обязательств, фактов хозяйственной жизни, иных объектов бухгалтерского учета, возникающих при получении (предоставлении) во временное владение и пользование или во временное пользование материальных ценностей по договору аренды (имущественного найма) либо по договору безвозмездного пользования. Гражданский кодекс прямо запрещает коммерческим организациям любые вариации на тему безвозмездной аренды (п. 2 ст. 690 ГК РФ). Для учреждений госсектора такого запрета нет.

Стандарт не применяется при отражении в бухгалтерском учете объектов бухгалтерского учета, возникающих при предоставлении:

–– участков недр в целях осуществления геологического изучения недр, разведки и (или) добычи полезных ископаемых (нефти, природного газа, иных аналогичных невозобновляемых ресурсов);

69

––во временное владение и пользование или во временное пользование материальных ценностей, относящихся для целей бухгалтерского учета к биологическим активам;

––во временное пользование материальных носителей, в которых выражены соответствующие результаты интеллектуальной деятельности или средства индивидуализации в части принятия на учет активов, относящихся для целей бухгалтерского учета к нематериальным активам.

Объекты аренды в бухучете и отчетности. Объекты учета аренды классифицируются для целей бухгалтерского учета объектами учета операционной аренды (рис. 4.1).

Активы

Обязательства

Факты хозяйственной жизни

Рис. 4.1. Объекты аренды

Иные объекты бухгалтерского учета, возникающие при получении (предоставлении) материальных ценностей во временное владение и пользование или во временное пользование:

––по договору аренды (имущественного найма);

––договору безвозмездного пользования.

Объекты учета операционной аренды классифицируются, как показано на рис. 4.2.

Объекты бухгалтерского учета, возникающие при закреплении государственного (муниципального) имущества на праве оперативного управления за субъектами учета с целью выполнения ими возложенных на них полномочий (функций) не классифицируются в качестве объектов учета аренды.

Классификация объектов бухгалтерского учета, а их также оценка осуществляются на более раннюю из следующих дат:

–– дата подписания договора аренды (имущественного найма) либо договора безвозмездного пользования;

70