Налоговое право / Октябрьская / Карасев

Вопросы реализации налоговой политики в российском законодательстве о налогах и сборах :

АР К214 Карасев, М. Н. (Михаил Николаевич). Вопросы реализации налоговой политики в российском  законодательстве о налогах и сборах :Автореферат  диссертации на соискание ученой степени кандидата  юридических наук. Специальность: 12.00.14 -  Административное право ; Финансовое право ; Информационное  право /М. Н. Карасев ; Науч. рук. Р. Ф. Захарова. -М.,2005. -30 с.-Библиогр. : с. 30.12 ссылок

Материал(ы):

• Вопросы реализации налоговой политики в российском законодательстве о налогах и сборах. Карасев, М. Н.

Карасев, М. Н.

Вопросы реализации налоговой политики в российском законодательстве о налогах и сборах : Автореферат диссертации на соискание ученой степени кандидата юридических наук.

Общая характеристика работы

Актуальность темы исследования

Понятие "политика" имеет отношение практически ко всем сферам дея­тельности государства. Посредством выработки основных направлений политики и реализации определенных ею мер государство осуществляет свои функции, ради которых оно и создано.

Имея множество определений и подходов, политика государства реализу­ется через деятельность государства и его органов, направленную на достижение поставленных перед ним целей, и отражает модель взаимодействия государства и общества, а также различных общественных и государственных институтов.

Если мы признаем, что политика может осуществляться в различных сфе­рах (а это, пожалуй, ни у кого не вызывает сомнения - в оборот давно вошли та­кие термины, как "социальная политика", "экономическая политика", "жилищная политика" и т.п.), а также учитывая, что налогообложение традиционно рассмат­ривается в качестве одной из основных функций государства, можно сказать, что отношения, складывающиеся в процессе взаимодействия государства, общества и каждого конкретного лица в связи и по поводу налогообложения, определяются политикой в сфере налогообложения или налоговой политикой, посредством ко­торой государство определяет задачи, меры и средства их реализации в сфере на­логообложения.

Налоговая политика любого государства сложна, многоаспектна и сочета­ет в себе различные по своей природе отношения. Однако в качестве одной из ос­новных своих целей она имеет удовлетворение экономических потребностей го­сударства и обеспечивает их реализацию при помощи правового инструментария. При этом вряд ли вызывает сомнения тот факт, что экономические потребности государства должны сочетаться с экономическими возможностями субъектов эко­номической деятельности (экономических отношений), которые при помощи на­логового законодательства становятся участниками налоговых правоотношений - налогоплательщиками. С этой точки зрения, правовое регулирование[1], рассматри­вается как одно из основных средств, при помощи которого осуществляется со­гласование публичных и частных интересов в рамках налоговых правоотношений. Основной, но не единственной, формой реализации налоговой политики является законодательство о налогах и сборах[2].

Одной из основных задач налоговой политики в этой связи является фор­мирование такой модели правового воздействия на отношения, возникающие в связи и по поводу установления, исчисления и уплаты налогов (налоговые отно­шения), которая позволяла бы сбалансировать публичные и частные интересы различных участников экономических отношений, обеспечивая выполнение органами публичной власти своих законодательно определенных функций наиболее эффективным и минимально затратным образом, при этом по возможности мини-

3

мальным образом вторгаясь в право частной собственности и негативно воздейст­вуя на развитие экономических отношений.

Прежде всего, налоговая политика возникает как концепция властного воздействия на экономические отношения посредством налогового законодатель­ства. Такой подход позволяет рассматривать ее в качестве предпосылки для воз­никновения налоговых правоотношений. То есть налоговые отношения, опосре­дуемые правовым регулированием, становятся налоговыми правоотношениями после вступления в силу соответствующих нормативных правовых актов, относя­щихся к налоговому законодательству.

Исследуя взаимосвязь налоговой политики и правового регулирования, можно сделать вывод о том, что эти два явления соотносятся между собой как со­держание и форма. И это диалектическое единство обусловливает их взаимопро­никновение и взаимообусловленность. С одной стороны, посредством выявления целей и задач налоговой политики определяются основные методы и средства юридического воздействия на общественные отношения, определяются пределы государственного вмешательства в право частной собственности, устанавливают­ся основные "правила игры" для участников указанных отношений, а с другой стороны, посредством разносторонней оценки правотворческой и правопримени­тельной деятельности происходит осознание того, достигнуты или не достигнуты поставленные цели, и анализируются причины, связанные с отклонением от по­ставленных целей или недостаточным уровнем их реализации. И это позволяет наметить подходы и выработать основные методы, направленные на устранение выявленных недостатков в ходе дальнейшего правового регулирования и форми­рования (реформирования) системы налогового законодательства.

Соотносясь с финансовой политикой как родовое и видовое понятия, нало­говая политика имеет специфические задачи и специфический круг объектов и субъектов, что также позволяет разграничить налоговую и бюджетную политику, которая, в свою очередь, также, является составной частью финансовой политики. Основным объектом бюджетной политики являются отношения, возникающие в связи с распределением и перераспределением денежных средств между бюдже­тами различных уровней бюджетной системы Российской Федерации. В то же время, основным объектом налоговой политики в широком смысле являются на­логовые правоотношения, возникающие в связи с отчуждением части собственно­сти в виде налогов, а это в настоящее время невозможно вне правового регулиро­вания. Учитывая, что налоговой политике присущ наиболее высокий уровень обобщения, ее можно рассматривать в качестве самостоятельной финансово-правовой категории, которая служит своеобразной основой правового регулиро­вания. То есть с точки зрения налоговой политики налоговое право и налоговое законодательство предстает как системная совокупность правовых принципов и норм, направленных на согласование интересов различных участников экономи­ческих отношений, связанных с установлением и исполнением обязанностей по уплате налогов.

При этом налоговая политика не должна рассматриваться исключительно "через призму" налогов и сборов. Скорее наоборот, акты налогового законода­тельства являются выражением, результатом налоговой политики. Ее основу со­ставляет ряд принципов, имеющих предопределяющее значение для правового ре-

4

гулирования налоговых отношений как формы ее реализации. Учитывая, что в юридической науке и правоприменительной практике до сих пор отсутствует единство во взглядах относительно того, какая модель правового регулирования налоговых отношений наиболее предпочтительна в современных условиях, а так­же тот факт, что до сих пор четко не определены основные подходы к степени и содержанию налоговых полномочий органов власти различных уровней, выясне­ние тех предпосылок, которые имеются в настоящее время в российской правовой системе и юридической науке относительно правового регулирования указанных отношений, а также выработка основных подходов к созданию наиболее опти­мальной модели правового воздействия на участников экономических отношений, которая соответствовала бы положениям Конституции Российской Федерации и сочеталась бы с актами законодательства других отраслей, представляется крайне актуальным в контексте затронутой проблематики.

Формирование основных подходов к правовому оформлению налоговой политики позволит создать эффективную систему налогового законодательства, базирующуюся на принципах справедливости, федерализма, равенства участников налоговых отношений и других базовых принципах, имеющих предопределяющее значение для формирования этой системы законодательства. При этом налоговая политика не должна рассматриваться в качестве абстрактной, теоретической кон­струкции. Она имеет конечное выражение в конкретных правовых формах, и реа­лизуется посредством соответствующих юридических средств, что позволяет рас­сматривать ее как объект изучения финансового и налогового права.

Согласно статье 57 Конституции Российской Федерации, обязанность по уплате налогов связана с законностью их установления. Однако для установления налога и возникновения налогового правоотношения недостаточно лишь фор­мального соблюдения принципа установления налога законом. Для того чтобы на­лог и сбор считался установленным, необходимо соответствие акта, которым он устанавливается, обязательным требованиям, к числу которых относятся консти­туционные принципы налогообложения и сборов как содержащиеся в Конститу­ции Российской Федерации, так и вытекающие из ее содержания (в этой связи до­вольно важное значение для налоговой политики, воплощаемой посредством правового регулирования, имеют решения Конституционного Суда Российской Федерации по вопросам налогообложения, в которых Суд выразил свое отноше­ние к ряду основополагающих принципов налогообложения, и которые на опреде­ленном этапе исторического развития оказали значительное влияние как на разви­тие налогового законодательства, так и на формирование основных теоретических подходов в этой сфере).

Государство, придерживающееся основных постулатов теории правового государства в своей политике, изначально связано рядом правовых принципов. Это означает, что налоговая политика не должна осуществляться произвольно, исходя исключительно из фискальных интересов, а зависит от того, каким обра­зом на законодательном, и, прежде всего, на конституционном уровне, определе­ны основные принципы регулирования тех или иных общественных отношений, каковы основные доктринальные подходы к регулированию указанных отноше­ний, а также какой правовой механизм налогообложения является наиболее опти­мальным на данном этапе развития государства.

5

Поэтому проблема обеспечения системного единства налоговой политики, ряда правовых принципов, которые ее связывают, и конкретных правовых форм ее реализации является одной из насущных проблем, стоящих перед различными отраслями российского права, в том числе финансовым и налоговым правом.

Налоговая политика сочетает два основных направления. С одной сторо­ны, она направлена на обеспечение сочетания фискальных и частных интересов при возникновении налоговых правоотношений, с другой стороны, она неразрыв­но связана с необходимостью сочетания интересов в сфере налогообложения ор­ганов публичной власти различных уровней (проблема разграничения налоговых полномочий в условиях федеративного устройства России). В то же время ею не охватываются отношения, возникающие в связи с распределением и перераспре­делением денежных средств, уплачиваемых в бюджеты. Эти отношения являются объектом бюджетной политики, хотя, безусловно, необходимо отметить взаимное влияние и взаимообусловленность указанных отношений.

Принятие и вступление в силу Налогового кодекса Российской Федерации (Налогового кодекса) стало важным этапом правового регулирования налоговых отношений. Однако данный Федеральный закон имеет ряд существенных недос­татков, которые еще предстоит решить как в теоретическом, так и в практическом плане.

В связи с этим, на первый план выходят проблемы формирования такой системы налогового законодательства, которая не только позволяла бы удовле­творять финансовые потребности органов публичной власти, но и обеспечивала защиту прав и законных интересов налогоплательщиков, гарантируя им соблюде­ние ряда неотъемлемых для любой системы законодательства принципов, в числе которых - принцип стабильности правового регулирования, равенства всех перед законом, соразмерности и т.п. В связи с этим, особую научную актуальность при­обретает формирование различных теоретических подходов к налоговой политике и ее реализации в российском законодательстве о налогах и сборах.

Степень разработанности темы.

Несмотря на то, что проблемы нормативного правового регулирования на­логовых отношений являются довольно актуальными и активно изучаемыми со­временной юридической наукой, проблемы правового опосредования налоговой политики являются малоизученными в финансовом и налоговом праве. Во многом это связано с тем, что налоговая политика нередко рассматривается преимущест­венно как объект исследования экономической, а не юридической науки. Однако, поскольку основной формой реализации налоговой политики являются акты нало­гового законодательства, а налоговая политика определяет идеологию и конкрет­ные механизмы ее правового опосредования, она (политика), безусловно, должна рассматриваться в рамках финансового и налогового права в качестве системооб­разующей категории.

За последние годы теоретические вопросы правового регулирования нало­гообложения нашли свое отражение в работах М.Ю. Орлова[3], Н.М. Куксина,[4] Э.М.

6

Цыганкова,[5] В.В. Томарова[6], Н.Н.Злобина[7] и некоторых других исследователей, которые в различных аспектах рассмотрели и теоретически осмыслили ряд про­блем, возникающих в сфере правового регулирования налоговых отношений в России.

Однако в целом в настоящее время в отечественной науке недостаточно внимания уделяется комплексным исследованиям, посвященным теоретическим проблемам нормативного правового регулирования налоговых отношений и ос­новным подходам к налоговой политике с точки зрения определения ее правовой природы и использования в этой связи инструментария различных отраслей рос­сийского законодательства - конституционного, административного, финансового (налогового), гражданского и других. Между тем, учитывая, что налоговое зако­нодательство находится в стадии становления, а также то, что по сравнению со многими другими отраслями законодательства (например, гражданским) у этой отрасли недостаточно обширна теоретическая база, научное осмысление основ­ных институтов налогового права, определение основных тенденций научных практических подходов в этой сфере, выявление ряда спорных и неразрешенных вопросов, представляется крайне важным.

Открытой остается проблема формирования эффективной, юридически упорядоченной концепции проведения налоговой реформы (совершенствования законодательства о налогах и сборах) и разграничения налоговых полномочий, учитывая специфику государственного устройства России, систематизации осно­вополагающих принципов налогообложения и сборов, а также основных средств и методов правового воздействия на отношения, возникающие в связи и по поводу налогообложения.

Цель и задачи исследования.

Целью представленной работы является наиболее полное и объективное исследование правовой природы налоговой политики российского государства с точки зрения финансового и налогового права, основных способов ее выражения в нормативном правовом регулировании, выявление основных проблем, являющих­ся препятствиями для создания условий, позволяющих обеспечить баланс пуб­личных и частных интересов при разработке и принятии актов законодательства о налогах и сборах в Российской Федерации и их реализации. Налоговую политику предлагается рассматривать как одну из базовых финансово- и налогово-правовых категорий. Несмотря на то, что проблемы, затронутые в работе, исследуются, прежде всего, с точки зрения финансового и налогового права, нельзя не учиты­вать, что исследуемая проблематика находится на стыке различных отраслей российского права - конституционного, административного и финансового права. Это обусловило то, что затронутые в ходе исследования проблемы рассматрива­лись с учетом этих специфических особенностей, что, с одной стороны, сущест­венно усложнило реализацию задач, поставленных в ходе исследования, а с дру­гой стороны, предопределило необходимость определенного самоограничения в научном исследовании. При этом автор осознает, что им затронуты лишь отдель-

7

ные аспекты избранной проблематики. Однако без их исследования достаточно сложно выйти на более высокий уровень научного обобщения и выработать ем­кие, охватывающие достаточно широкий спектр налоговых отношений, определе­ния и подходы.

Так, например, находятся за рамками работы, как не относящиеся непо­средственно к проблемам правовой природы налоговой политики и ее реализации в законодательстве о налогах и сборах, вопросы ее формирования, в части, не свя­занной с воплощением в ней правовых принципов и доктринальных подходов. В исследовании также не затрагивались международно-правовые аспекты налоговой политики, хотя автор осознает безусловную значимость указанных аспектов в рамках избранной темы исследования.

Цель исследования обусловила постановку и решение следующих конкретных задач:

- определить правовую природу налоговой политики как одной из базовых категорий финансового и налогового права, и обосновать необходимость законо­дательной и конституционной систематизации основных правовых принципов на­логообложения, которые должны служить основой для выработки основных мер налоговой политики и последующего правового регулирования налоговых отно­шений;

- определить диалектическую взаимосвязь налоговой политики и правового регулирования налоговых отношений;

- рассмотреть основные проблемы реализации налоговой политики в нало­говом законодательстве как одного из основных средств ее правового опосредова­ния;

- выявить основные недостатки нормативного определения "налог", уста­новленного в законодательстве, с целью выработки предложений, направленных на их устранение;

- изучить и классифицировать в контексте избранной проблематики отдель­ные инструменты налоговой политики;

- определить соотношение понятий: "налоговая система", "система законо­дательства о налогах и сборах" и "система налогов и сборов" с целью выявления их правового статуса и взаимоопределяющих элементов;

- исследовать проблемы, связанные с нестабильностью и противоречиво­стью актов законодательства о налогах и сборах, а также провести анализ основ­ных проблем, возникающих в процессе разработки, принятия и реализации актов законодательства о налогах и сборах, и наметить возможные пути их решения;

- исследовать проблемы, связанные с реализацией принципа федерализма в налоговом законодательстве, включая вопросы разграничения полномочий в сфе­ре налогообложения между органами власти различных (налоговых полномочий) и наметить возможные пути их решения;

- выявить основные тенденции современного правового регулирования на­логовых отношений, а также обозначить отдельные проблемы, возникающие в процессе правотворчества и правоприменения, и наметить возможные подходы к их решению.

8

Предмет и объект диссертации

Предметом настоящего исследования являются общетеоретические осно­вы, закономерности формирования и развития нормативно-правовой основы нало­гообложения в России, а также правовые акты и доктринальные подходы в сфере налогообложения и налоговой политики.

Объектом исследования являются общественные отношения, возникаю­щие в связи с формированием российской системы законодательства о налогах и сборах.

Методологической основой диссертации является диалектическая тео­рия познания. В процессе исследования использовались такие научные методы, как: формально-логический, формально-догматический (нормативный) анализ, системно-структурный, юридико-технический анализ, синтез и другие методы, которые позволили проанализировать характер правового регулирования налого­обложения и выявить основные проблемы, возникающие в процессе становления современной системы законодательства о налогах и сборах.

В ходе исследования использовался также сравнительно-правовой анализ: изучен опыт ряда федеративных государств, осуществлен анализ правовых норм, регулирующих налоговые полномочия различных органов власти, на предмет вы­явления преимуществ и недостатков различных моделей правового регулирования с целью определения подходов к созданию наиболее оптимальной модели право­вого регулирования налоговых отношений в России.

Теоретическая база исследования.

При подготовке диссертационной работы большое значение имели выво­ды, сделанные российскими и зарубежными учеными в области теории права, конституционного, административного, финансового права.

Использовались, в частности, труды А.С. Автономова, С.С. Алексеева, И.Л. Бачило, А.Б. Венгерова, А.В. Викулина, В.Е. Гулиева, П.М. Годме, М.В. Кара­севой, С.А. Комарова, О.Е. Кутафина, М.Н. Марченко, B.C. Нерсесянца, Л.И. Петражицкого, Б.Н. Топорнина, Г.А. Тосуняна, Н.Ю. Хаманевой, Ю.А. Тихо­мирова, Р. Давида, Р.Рефьюза и др.

Кроме того, большое значение в ходе исследования имели выводы, сде­ланные рядом российских ученых в области налогового права и налогообложения: А.В. Брызгалина, Д.В. Винницкого, Г.А. Гаджиева, Е.Ю. Грачевой, О.Н. Горбуновой, Р.Ф. Захаровой, Ю.А. Крохиной, А.В. Козырина, И.И. Кучерова, С.Г.Пепеляева, Г.В.Петровой, И.Х. Озерова, М.И. Ростовцева, Б.И. Слома, А.А. Соколова, Н.И. Тургенева, Д.Г. Черника, Н.И. Химичевой, И.И.Янжула и других ученых.

Правовой базой исследования служат: Конституция Российской Феде­рации, конституционные акты некоторых федеративных государств, международ­но-правовые акты, решения Конституционного Суда Российской Федерации, а также нормативные правовые акты Российской Федерации по состоянию на 25 мая 2005 года.

9

При подготовке работы особое внимание автора было уделено исследова­нию решений Конституционного Суда Российской Федерации, сформулирован­ных им по вопросам налогообложения и налоговой политики.

Теоретическая значимость результатов исследования заключается в том, что сформулированные в нем теоретические положения и выводы обобщают накопленный в сфере взаимосвязи налоговой политики и правового регулирова­ния налоговых отношений отечественный и зарубежный материал, выявляют пра­вовую природу налоговой политики, рассматривая ее в качестве самостоятельной финансово-правовой категории, а также предлагают решение ряда проблем, воз­никающих в сфере правового регулирования налогообложения, обобщают научно обоснованные правовые принципы налоговой системы, определяют ее в соотно­шении с налоговой политикой и системой российского законодательства о нало­гах и сборах.

Практическая значимость результатов исследования.

Исследование направлено на то, чтобы изучить особенности формирова­ния системы российского законодательства о налогах и сборах, налоговой поли­тики как одной из базовых категорий финансового и налогового права, и выявле­ния ряда проблем, возникающих в процессе правового регулирования налоговых отношений, а также осуществить попытку выработать конкретные предложения по устранению выявленных проблем. При этом, вопросы, затронутые в работе, имеют непосредственное отношение ко всей сфере правового регулирования на­логовых отношений в России. Ряд предложений, выдвинутых в работе, а также отдельные теоретические подходы к проблемам, возникающим в сфере правового регулирования налоговых отношений, по мнению автора, направлены на система­тизацию и упорядочение правового регулирования налогообложения и являются актуальными как для науки налогового права, так и для правотворческой деятель­ности, а также правоприменительной практики. Предложения по совершенствова­нию российского законодательства могут быть применены в научном и практиче­ском плане при разработке изменений и дополнений в законодательство Российской Федерации, в частности, в Налоговый кодекс Российской Федерации, а, со временем, возможно, и в Конституцию Российской Федерации и другие акты законодательства.

Работа может быть использована при подготовке учебных пособий, а так­же при чтении лекций, проведении спецкурсов и семинаров по финансовому и на­логовому праву.

Научная новизна диссертации

Автором изучены и впервые обобщены критерии и средства правового опосредования налоговой политики с позиций современного финансового и нало­гового права, обозначены и системно выражены взаимосвязь и взаимопроникно­вение налоговой политики и правового регулирования налоговых отношений, предложены подходы к степени и содержанию правовых основ налоговой полити­ки с целью построения оптимальной системы законодательства о налогах и сбо­рах, в том числе в федеративном аспекте. Налоговая политика рассматривается с

10

позиций финансового и налогового права в качестве самостоятельной финансово-правовой категории.

В работе также содержатся некоторые новые подходы к решению юридико-технических проблем, возникающих в процессе правотворчества в сфере нало­гообложения.

На основании результатов проведенного исследования сформулированы и выносятся на защиту следующие основные положения.

Положения, выносимые на защиту

1. Предлагается конституционная и законодательная систематизация ряда принципов налогообложения.

Это относится к принципам справедливости, однократности налогообложе­ния, соразмерности налогообложения конституционно значимым целям, стабиль­ности законодательства о налогах и сборах, ограничения совокупной налоговой нагрузки налогоплательщиков.

Отсутствие системного и комплексного нормативного правового закрепления указанных принципов налогообложения, которые обеспечивали бы построение в России логичной, внутренне согласованной, стабильной и справедливой системы налогового законодательства, приводит к нестабильности правового регулирова­ния в сфере налогообложения, а также к злоупотреблениям как со стороны орга­нов власти - своими полномочиями при осуществлении правового регулирования налогообложения, так и со стороны налогоплательщиков, которые, используя раз­личные коллизии и несостыковки налогового законодательства, не исполняют или исполняют ненадлежащим образом обязанности по уплате налогов и сборов.

2. При нормативном закреплении принципа справедливости, исходя из конституционно установленного приоритета прав и свобод человека и граждани­на, под ним предлагается понимать, по крайней мере, единство трех основных элементов:

во-первых, установление налогов, исходя из фактической способности их уп­лачивать; при этом законодательство о налогах и сборах должно гарантировать нераспространение обязанности по уплате налогов на определенный гарантируе­мый (законодательно определенный) размер денежных средств, находящихся в собственности налогоплательщика, а сумма налогов, подлежащих уплате в тече­ние одного налогового периода, не должна быть несоразмерной, т.е. препятство­вать реализации конституционно определенных прав налогоплательщика на дос­тойную жизнь и свободное развитие[8];

во-вторых, налоги, устанавливаемые законодательством о налогах и сборах, должны обеспечивать соответствие конституционным принципам равенства всех форм собственности, а также принципу равенства всех участников налоговых от­ношений, включая государственные органы и их должностных лиц перед законом (в данном случае налоговым законом). Другим аспектом принципа равенства яв­ляется всеобщность налогообложения. При этом не исключается возможность ус­тановления дифференцированного (прогрессивного) налогообложения;