6 курс / Внутренний аудит / Практикум.2012-13

12

Для изложения организационных аспектов, связанных с созданием подразделений внутреннего аудита для управления экономическим субъектом, может быть использовано понятие «служба».

Под службой следует понимать организационно-штатную единицу, включающую работника, группу, бюро, отдел, управление, департамент или другой элемент организационной структуры управления (структурное подразделение) и специализирующуюся на выполнении комплекса однородных функций управления.

И в России, и за рубежом существует достаточно много видов организационной структуры службы внутреннего аудита (далее — СВА). Наилучшим вариантом считается функциональное подчинение СВА комитету по аудиту совета директоров либо напрямую совету директоров организации или ее руководителю. Поскольку именно посредством такого подчинения достигается максимальный уровень независимости внутренних аудиторов, это позволяет в полной мере использовать потенциал СВА.

Структура и численность службы внутреннего аудита в каждом конкретном случае определяется индивидуально, исходя из задач, которые ставятся перед внутренним аудитором, а также эффективности контрольной среды и географической разбросанности структурных подразделений. При проектировании структуры службы внутреннего аудита необходимо создавать условия для ее независимости и объективности.

В зависимости от масштабов экономического субъекта служба внутреннего аудита может быть представлена внутренним аудитором, ревизором, ревизионной (контрольной) комиссией, отделом внутреннего аудита, управлением внутреннего аудита или любым другим структурным подразделением, на которое возложены обязанности по выполнению функций внутреннего аудита.

13

Служба внутреннего аудита является неотъемлемой частью сис­ темы управления организацией, призванной содействовать достижению целей, используя систематизированный и последовательный подход к оценке и повышению эффективности систем управления рисками, контроля и управления.

Основные функции службы внутреннего аудита:

1)проверка того, основывалось ли руководство организации при составлении внутренних документов (приказов, распоряжений, инструкций и др.) и осуществлении процедур контроля на действующих нормативных правовых актах и учредительных документах организации;

2)проверка правильности ведения бухгалтерского учета и достоверности бухгалтерской отчетности;

3)оценка влияния внешних факторов на деятельность организации;

4)организация подготовки к проведению внешнего аудита;

5)организация подготовки к проверкам налоговых и других конт­ рольных органов и иные не противоречащие законодательству РФ функции.

Основные функции, принципы и структура службы внутреннего аудита определены, как правило, в утвержденном внутренним регламентом «Положении по организации службы внутреннего аудита».

Работу службы внутреннего аудита надо строить на основе принципов компетентности, коллегиальности, самостоятельности, независимости, конфиденциальности, регламента и информационного обеспечения ответственности. Главная цель службы внутреннего аудита — предоставление совету директоров организации или

ееруководству объективной и своевременной информации о деятельности менеджмента организации по достижению общекорпоративных целей и соблюдению стандартов ведения бизнеса. Кроме того, важное место занимает информация о достоверности данных консолидированной отчетности и ведении учета в организации, о деятельности ее функциональных и региональных подразделений. Служба внутреннего аудита должна представлять собой самостоятельное подразделение аппарата управления.

Наиболее квалифицированные специалисты службы внутреннего аудита назначаются руководителями групп аудиторов, выполняющих проверку.

14

Во многих случаях служба внутреннего аудита подчиняется непосредственно руководителю организации. Это необходимо для контролирования работы заместителей или начальников структурных подразделений.

Содержание, сроки и объем конкретных мероприятий и проверок, проводимых службой внутреннего аудита, зависят от оценки существующего потенциального риска, значимости объекта проверки и предварительной оценки службы внутреннего аудита. Такие мероприятия могут включать тестирование объектов, уже проверенных внутренним аудитом, оценку других вызывающих интерес объектов, наблюдение за процедурами внутреннего аудита, иные приемы проверки по усмотрению аудитора.

Права и обязанности внутренних аудиторов фиксируются в Положении о службе внутреннего аудита (Приложение 1). Не существует нормативно установленных требований к установлению прав и обязанностей внутренних аудиторов, однако при наличии службы внутреннего аудита должны быть разработаны должностные инструкции внутреннего аудитора (Приложение 2).

При рассмотрении этих вопросов за основу необходимо принимать Федеральный закон «Об аудиторской деятельности» № 307-ФЗ от 30 декабря 2008 г., действующие стандарты аудита (в ред. от 28 декабря 2010 г.), а также внутренние стандарты.

Субъекты проверок службы внутреннего аудита обязаны создавать внутренним аудиторам условия для своевременного и полного проведения проверки, а также содействовать в ее осуществлении, не ограничивая круг вопросов, подлежащих проверке.

Технология проведения внутреннего аудита воплощает в себе совокупность методов и приемов, режима работы, последовательности операций и процедур и тесно взаимосвязана с применяемыми средствами, оборудованием, инструментами и используемыми материалами.

Главным технологическим решением проведения внутреннего аудита является выработка четкой методики проверки каждого раздела бухгалтерского учета, которая разрабатывается по единой схеме и включает:

1) перечень основных нормативных документов (законы, положения по бухгалтерскому учету, методические указания, инструкции ФНС РФ), то есть все, чем руководствуется аудитор при проверке соответствующего раздела учета;

15

2)описание альтернативных учетных решений, выбор которых предоставлен подразделению, предполагает описание различных вариантов таких решений, что позволит аудитору при необходимости сравнить их с вариантом, применяемым подразделением, и выполнить необходимый анализ или дать рекомендации по улучшению ведения учета;

3)перечень первичных документов проводится по каждому разделу учета, что позволяет аудитору сделать вывод о состоянии этапа регистрации в первичном учете (применяются ли типовые формы первичных документов, как оформлены документы и др.);

4)регистры аналитического и синтетического учета и отчетности представляют их описание для соответствующих форм счетоводства (журнально-ордерной, мемориально-ордерной, журнальной, журналглавной, упрощенной форм и др.). Наличие перечня у подразделения позволяет аудитору определить их соответствие общепринятым формам и при необходимости дать соответствующие рекомендации;

5)классификатор возможных нарушений содержит наиболее часто встречающиеся нарушения по соответствующим разделам учета;

6)вопросник аудитора для составления программы проверки содержит перечень вопросов, которые необходимо включить в план проверки. Эти вопросы направлены на выявление возможных нарушений в организации учета и внутреннего контроля, оформлении документов, дополнении отчетности. Вопросники целесообразно составить в виде таблиц с вариантами ответов и выводов;

7)методы и приемы сбора аудиторских доказательств, применяемые при проверке, являются типовыми. Методы внутреннего аудита представляют собой совокупность финансовых, экономических, организационных, оперативно-технических и фактических способов

иприемов проверки производственной и финансово-хозяйственной деятельности предприятия с целью оценки:

состояния его экономики и финансов;эффективности использования материальных и финансовых

ресурсов;сохранности активов и своевременности исполнения обяза-

тельств;обеспечения законности, достоверности и целесообразности

хозяйственных операций, а также правильности их оформления первичными документами и отражения в бухгалтерском учете.

16

Кроме методов проведения проверки существуют и методы организации проверки:

сплошная проверка (документальная и фактическая);выборочная;аналитическая;комбинированная;

8) описание контрольных процедур для выявления возможных нарушений или злоупотреблений по соответствующему разделу учета.

Методика проведения внутреннего аудита используется главным внутренним аудитором при подготовке проверки, составлении программы и распределении обязанностей между аудиторами.

Методика включает три раздела:

1)планирование аудиторской проверки;

2)основные направления аудиторской проверки;

3)порядок составления отчета внутреннего аудитора, его согласование и представление руководству.

Основные направления аудиторской проверки проводятся в разрезе следующих блоков:

1)счета 51, 52, 55, 57;

2)счет 50;

3)счета 71, 73;

4)счета 70, 68, 69;

5)счета 60, 07, 10, 11, 14, 15, 16, 19, 40, 41;

6)счета 58, 59, 97, 98;

7)счета 08, 66, 67, 01, 03, 02;

8)счета 20, 23, 21, 25, 26, 28, 29, 79;

9)счета 41, 42, 44;

10)счета 40, 43, 45, 90, 91, 62, 99;

11)счета 63, 84;

12)счета 75, 80, 81, 82, 83, 86;

13)счета 99, 84, 96, 94;

14)забалансовые счета;

15)оставшиеся счета.

Чтобы правильно разделить первичные объекты на блоки, необходимо хорошо представлять, какой факт хозяйственной деятельности в какой учетный регистр записывается и как информация из учетных регистров переносится в Главную книгу, а из нее — в финансовый отчет.

17

Все учетные регистры, используемые для записи операций, и все статьи Главной книги должны быть включены хотя бы в один блок проверки. Если они попадают более чем в один блок, то это показывает связь между блоками. Главный внутренний аудитор должен хорошо представлять взаимосвязь между этими блоками, устанавливать сроки проведения аудиторами проверки каждого блока. Основным

иначальным блоком, связывающим почти все блоки, является блок «денежные средства организации». После того как будет завершен аудит всех блоков и установлены связи между ними, результаты суммируются главным внутренним аудитором и используются для составления отчета о проведенном аудите.

Общая схема движения информации выглядит следующим образом: операции → первичная документация → учетные регистры → Главная книга → финансовая отчетность.

Впроцессе аудита, наряду с независимой проверкой фактов хозяйственной деятельности и данных финансовой отчетности, аудитор выполняет процедуры, которые предполагают оценку и анализ полученной информации путем изучения связей между финансовыми и нефинансовыми показателями деятельности организации, экономических показателей, включая сравнение полученной аудитором информации с прогнозируемой, выявление необычных фактов и установление причин их возникновения.

Разработке методики проведения внутреннего аудита предшествует его планирование, а результат проверки отражается в отчете внутреннего аудитора.

Процедура внутреннего аудита — это определенный порядок

ипоследовательность действий внутреннего аудитора для получения необходимых доказательств о конкретном объекте активов, обязательств, доходов, расходов и капитала хозяйствующего субъекта.

Приемлемость процедур внутреннего аудита во многом зависит от состояния системы бухгалтерского учета (выбранной учетной политики, применяемых средств обработки данных, объема осуществляемых фактов хозяйственной деятельности, организации аналитического учета, документооборота), организационной структуры хозяйствующего субъекта, технологии и организации производственного процесса, распределения обязанностей и полномочий между сотрудниками бухгалтерии и др.

18

Все процедуры строятся по единой схеме и включают:наименование контрольной процедуры;цель проведения контрольной процедуры;

перечень средств (первичные документы, регистры аналитического и синтетического учета подразделения, нормы, нормативы и различная справочная информация), необходимых для выполнения процедуры;

описание техники исполнения процедуры;описание формы представления результатов проведенной про-

цедуры.

Процедуры внутреннего аудита представляют собой регламенты (методы и правила), разработанные службой внутреннего аудита для того, чтобы иметь уверенность в том, что:

все совершаемые факты хозяйственной деятельности зарегистрированы точно и полностью;

все ошибки при ведении учетного процесса и регистрации данных по нему обнаруживаются максимально быстро;

целостность данных обеспечена учетными регистрами или машинограммами;

доступ к активам и учетным документам ограничен;выявлены все критические области учета, в которых риск воз-

никновения ошибок или искажений бухгалтерской (финансовой) отчетности велик.

Процедуры внутреннего аудита дают уверенность в том, что его цели будут достигнуты, а подготовленная внешняя и внутренняя бухгалтерская отчетность будет надежна.

Порядок документального оформления процедуры внутреннего аудита может быть представлен в виде таблицы (табл. 2).

19

Разновидностей процедур внутреннего аудита много, однако в практике чаще всего осуществляются:

процедуры внутреннего аудита разрешения (санкционирования) проведения фактов хозяйственной деятельности (далее — ФХД);

процедуры внутреннего аудита полноты данных;процедуры внутреннего аудита точности данных;процедуры внутреннего аудита сохранности активов и учетных

документов;процедуры внутреннего аудита по существу;

процедуры внутреннего аудита бизнес-процессов (заготовления, производства, продаж, управления).

Процедуры внутреннего аудита разрешения (санкционирования) проведения ФХД направлены на обеспечение их законности. К таким процедурам можно отнести:

проверку правильности осуществления документооборота;проверку выданных разрешений на совершение ФХД (например,

продажа активов) или подтверждение целесообразности их совершения уполномоченными сотрудниками хозяйствующего субъекта (например, утверждение авансовых отчетов);

установление круга лиц, имеющих право подписания первичных учетных документов (например, получение МПЗ или их списание в производство, на другие нужды);

участие в визуальном осмотре МПЗ при их оприходовании или списании и сравнение содержания МПЗ, их количества и состояния с данными первичных документов (товарно-транспортных накладных, счетов-фактур, активов приемки, лимитно-заборных карт) и складского хозяйства (карточки учета материальных ценностей).

Исполнение процедур внутреннего аудита рассмотрим на примере проверки правильности осуществления документооборота (табл. 3).

20

Процедуры внутреннего аудита полноты данных предназначены для подтверждения уверенности внутреннего аудитора в том, что данные по всем фактам хозяйственной деятельности внесены в учетные регистры и приняты на обработку. При отсутствии документов существует вероятность их потери, неправильной сортировки или неправильной регистрации данных об осуществлении ФХД. В составе таких процедур:

нумерация (предварительная нумерация) всех первичных документов в момент совершения ФХД и их учет после обработки (например, кассовая книга, журналы регистрации приходных и расходных кассовых ордеров, книги покупок и продаж, выдачи доверенностей и др.);

проверка обработки всех данных путем применения каких-либо проверочных сумм (например, применение способа обратной калькуляции, балансового метода, правила двойной записи и др.);

взаимоувязка данных осуществленных ФХД с данными, отраженными в других источниках информации (например, сопоставление данных по книге продаж, выписанным счетам-фактурам, накладным на отгрузку продукции и полученным денежным средствам).

В случае ведения бухгалтерского учета в автоматизированном режиме необходимо учесть процедуры программного контроля.