2192

По статье «Себестоимость проданных товаров, продукции, работ, услуг» отражаются учтенные затраты на производство продукции, работ, услуг в доле, относящейся к проданным в отчетном периоде продукции, работам, услугам.

Организации торговли отражают по данной статье покупную стоимость товаров, выручка от продажи которых отражена в данном отчетном периоде.

Организации, являющиеся профессиональными участниками рынка ценных бумаг, отражают по данной статье покупную (учетную) стоимость ценных бумаг, выручка от продажи которых отражена в данном отчетном периоде.

При использовании для учета затрат на производство счета «Выпуск продукции (работ, услуг)» сумма превышения фактической производственной себестоимости выпущенной из производства продукции, сданных работ и оказанных услуг над нормативной (плановой) их себестоимостью включается в статью «Себестоимость проданных товаров, продукции, работ, услуг».

Расходы признаются в том отчетном периоде, в котором они имели место, независимо от времени фактической выплаты денежных средств и иной формы осуществления (допущение временной определенности фактов хозяйственной деятельности)/5/.

При признании организацией управленческих расходов полностью в себестоимости проданных товаров, продукции, работ, услуг в качестве расходов по обычным видам деятельности, по данной статье отражаются затраты на производство продукции, без учета общепроизводственных расходов. Общепроизводственные расходы при этом отражаются по статье «Управленческие расходы».

Затраты, связанные со сбытом продукции, а также издержки обращения в данные статьи «Себестоимость проданных товаров, продукции, работ, услуг» не включаются, а отражаются по статье «Коммерческие расходы».

40

Данные статьи «Валовая прибыль» определяются как разница между данными статьи «Выручка (нетто) от продажи товаров, продукции, работ, услуг (за минусом налога на добавленную стоимость, акцизов и аналогичных обязательных платежей)» и данными статьи «Себестоимость проданных товаров, продукции, работ, услуг».

По строке «Прибыль (убыток) от продаж» показывается прибыль (убыток) от продаж товаров, продукции, работ, услуг, то есть финансовый результат организации по обычным видам деятельности.

Для расчета прибыли (убытка) от продаж из выручки (нетто) от продажи товаров, продукции, работ, услуг вычитается сумма расходов, отраженных по строкам «Себестоимость проданных товаров, продукции, работ, услуг», «Коммерческие расходы» и «Управленческие расходы».

Если организация терпит убыток от продажи товаров (работ, услуг), то его отражают в этой же строке в круглых скобках.

Раздел «Прочие доходы и расходы» включает операционные и внереализационные доходы и расходы.

Операционными доходами являются:

поступления, связанные с предоставлением за плату во временное пользование (временное владение и пользование) активов организации;

поступления, связанные с предоставлением за плату прав, возникающих из патентов на изобретения, промышленные образцы и из других видов интеллектуальной собственности;

поступления, связанные с участием в уставных капиталах других организаций (включая проценты и иные доходы по ценным бумагам);

прибыль, полученная организацией в результате совместной деятельности (по договору простого товарищества);

41

поступления от продажи основных средств и иных активов, отличных от денежных средств (кроме иностранной валюты), продукции, товаров;

проценты, полученные за предоставление в пользование денежных средств организации, а также проценты за использование банком денежных средств, находящихся на счете организации в этом банке.

Операционными расходами являются:

расходы, связанные с предоставлением за плату во временное пользование (временное владение и пользование) активов организации;

расходы, связанные с предоставлением за плату прав, возникающих из патентов на изобретения, промышленные образцы и из других видов интеллектуальной собственности;

расходы, связанные с участием в уставных капиталах других организаций;

расходы, связанные с продажей, выбытием и прочим списанием основных средств и иных активов, отличных от денежных средств (кроме иностранной валюты), товаров, продукции;

отчисления в оценочные резервы, создаваемые в соответствии с правилами бухгалтерского учета (резервы по сомнительным долгам, под обесценение вложений в ценные бумаги и др.), а также резервы, создаваемые в связи с признанием условных фактов хозяйственной деятельности;

проценты, уплачиваемые организацией за предоставление ей в пользование денежных средств (кредитов, займов);

расходы, связанные с оплатой услуг, оказываемых кредитными организациями;

прочие операционные расходы.

По статье «Проценты к получению» отражаются операционные доходы в сумме причитающихся в соответствии с договорами процентов по облигациям, депозитам, по государст-

42

венным ценным бумагам, за предоставление в пользование денежных средств организации и пр.

Доходы, связанные с участием в уставных капиталах других организаций и подлежащие получению по сроку в соответствии с учредительными документами, организация отражает в составе прочих доходов в части операционных по статье «Доходы от участия в других организациях» указанного раздела.

По статье «Проценты к уплате» отражаются операционные расходы в сумме причитающихся в соответствии с договорами к уплате процентов по облигациям, акциям, за предоставление организации в пользование денежных средств (кредитов, займов).

Остальные доходы и расходы, относящиеся к операционным доходам и расходам, отражаются по статьям «Прочие операционные доходы» или «Прочие операционные расходы».

В частности, по статье «Прочие операционные доходы» отражается прибыль, полученная организацией в результате совместной деятельности, сумма вознаграждения за переданное в общее владение или пользование имущество или возврат имущества при его разделе сверх величины вклада (в части денежных средств), прибыль от продажи основных средств и иных активов, отличных от денежных средств (кроме иностранной валюты).

По статье «Прочие операционные расходы» отражаются расходы, связанные с реализацией основных средств и других активов, с оплатой услуг, оказываемых кредитными организациями, расходы по содержанию законсервированных производственных мощностей и объектов, расходы, связанные с аннулированием производственных заказов (договоров), также отражаются суммы причитающихся к уплате отдельных видов налогов и сборов за счет финансовых результатов в соответствии с законодательством РФ.

43

Согласно ПБУ 9/99 внереализационными доходами являются:

штрафы, пени, неустойки за нарушение условий догово-

ров;

активы, полученные безвозмездно, в том числе по договору дарения;

поступления в возмещение причиненных организации убытков;

прибыль прошлых лет, выявленная в отчетном году; суммы кредиторской и депонентской задолженности, по

которым истек срок исковой давности; курсовые разницы; сумма дооценки активов;

прочие внереализационные доходы.

Кроме того, по статье «Внереализационные доходы» отчета о прибылях и убытках отражается сумма дохода, связанная с получением безвозмездно активов (основных средств, нематериальных активов, сырья и материалов, ценных бумаг, денежных средств и пр.), в том числе по договорам дарения.

Внереализационными расходами по ПБУ 10/99 являются: штрафы, пени, неустойки за нарушение условий догово-

ров;

возмещение причиненных организацией убытков; убытки прошлых лет, признанные в отчетном году; суммы дебиторской задолженности, по которой истек

срок исковой давности, других долгов, нереальных для взыскания;

курсовые разницы; перечисление средств (взносов, выплат и т.п.), связанных

с благотворительной деятельностью, расходы на осуществление спортивных мероприятий, отдыха, развлечений, мероприятий культурно-просветительского характера и иных аналогичных мероприятий;

суммы уценки активов;

44

прочие внереализационные расходы.

Перечисленные расходы отражаются по статье «Внереализационные расходы» отчета о прибылях и убытках. Суммовые разницы, возникающие в связи с погашением задолженностей по полученным кредитам, полученным (выданным) займам, отражаются в составе внереализационных доходов или расходов.

Величина прибыли (убытка) до налогообложения определяется как сальдо по всем доходам и расходам по обычным видам деятельности, а также операционным и внереализационным доходам и расходам.

Справочно к отчету о прибылях и убытках акционерным обществом приводятся данные о дивидендах (прибыли), приходящихся на одну акцию.

Любая существенная для пользователей бухгалтерской отчетности информация в отношении показателей прибыли (убытка) на акцию подлежит раскрытию в пояснительной записке.

Отдельные виды прибылей и убытков, полученных (выявленных) организацией в течение отчетного периода, показываются в виде расшифровок к соответствующим статьям отчета.

Включены несколько новых строк, необходимых для расчета налога на прибыль. К этим показателям относятся статьи по постоянным налоговым обязательствам, отложенным налоговым обязательствам, отложенным налоговым активам, текущему расходу по налогу на прибыль. На практике у многих организаций появляются и постоянные налоговые активы, которые также должны приводиться в Отчете о прибылях и убытках.

Показатель «чистая прибыль» для целей бухгалтерского учета и составления бухгалтерской отчетности определяется как результат вычитания из бухгалтерской прибыли до налого-

45

обложения условного расхода по налогу на прибыль и постоянных налоговых обязательств /12/.

В целях повышения аналитичности данных Отчета о прибылях и убытках в нем приведены иные показатели. В ПБУ 18/02 содержится следующая схема:

Условный расход по налогу на прибыль (УРПП) + Постоянное налоговое обязательство (ПНО) - Отложенный - налоговый актив (ОНА) + Отложенное налоговое обязательство (ОНО) = Текущий налог на прибыль (ТНП).

Поэтому условный расход по налогу на прибыль может быть вычислен следующим образом:

УРНП = (- ПНО + ОНА - ОНО + ТНП).

С учетом изложенного схему заполнения показателей, связанных с налогом на прибыль, в Отчете о прибылях и убытках можно представить в виде:

Прибыль до налогообложения - УРНП - ПНО = Чистая прибыль.

Подставив сюда УРНП из предыдущей формулы, полу-

чим:

Прибыль до налогообложения - (- ПНО + ОНА - ОНО - ТНП) - ПНО = Чистая прибыль.

Или:

Прибыль до налогообложения - ОНА + ОНО - ТНП = Чистая прибыль.

Последнее выражение и предусмотрено в образце о прибылях и убытках.

Исключены две статьи - «Чрезвычайные доходы» и «Чрезвычайные расходы». Их исключение связано не с главой 25 НК. РФ, а с намечающимся уточнением МСФО I «Представление финансовой отчетности». По мнению разработчиков МСФО 1, на практике трудно разделить доходы, и расходы на связанные с чрезвычайными обстоятельствами хозяйственной деятельности и связанные с обычными видами деятельности.

46

1.4.3. Содержание отчета об изменениях капитала

Отчет об изменениях капитала (форма № 3) раскрывает информацию о наличии и изменениях капитала организации на начало и конец отчетного периода.

Отчет об изменениях капитала вместо традиционного постатейного изложения приобрел вид, впервые сформатированный в России для целей бухгалтерской отчетности. В основу построения положены отчетные периоды (предыдущий и текущий). В подлежащем формы приведены возможные статьи, влияющие на величину капитала организации, и разрезе его составляющих, показанных в сказуемом формы. Кроме того, теперь данные об изменениях капитала должны формироваться в разрезе двух отчетных периодов, как и по другим отчетным формам.

При формировании Отчета об изменениях капитала организация должна учитывать, что предусмотренные в образце отдельные статьи, не имеющие в отчетном периоде числовых значений, не приводятся, за исключением случаи, когда по статье были данные в предыдущем отчетном году. Если организация имеет существенное изменение капитала, не предусмотренное в образце, то она самостоятельно включает недостающую статью. Кроме того, допускается графу «Добавочный капитал» разбить на две части - «Эмиссионный доход» и «Дооценка активов», учитывая их разный характер образования и использования.

В отчете об изменениях капитала в разделе 1 «Изменение капитала» приводятся данные о движении всех его составляющих: остатки на начало отчетного года, поступление (уменьшение) за отчетный год, остатки на конец отчетного периода.

Принципиально новым является включение показателей, оказывающих влияние на величину сформированной и нераспределенной прибыли организации за период между 31 декаб-

47

ря предыдущего отчетного года и I января текущего отчетного года. Первый показатель «Изменения в учетной политике» связан с применением ПБУ 1/98 «Учетная политика организации» в случае, когда при изменении учетной политики ее последствия внесистемно (без записей в бухгалтерском учете) влияют на счет 84 «Нераспределенная прибыль (непокрытый убыток)». Другой показатель - «Результат от переоценки объектов основных средств» вытекает из реализации права организации на проведение переоценки основных средств в соответствии с ПБУ 6/01 «Учет основных средств».

Вразделе 2 «Резервы» отражаются данные о наличии на начало и конец отчетного периода, а также движении резервов, образуемых в связи с законодательством по бухгалтерскому учету и принятой учетной политикой, отражаются также данные о наличии и движении оценочных резервов, таких как резерв по сомнительным долгам, резерв под обесценение вложений в ценные бумаги.

Всправке отчета отражается показатель «чистые активы», который используют для анализа финансового положения организации.

При заполнении статьи «Чистые активы» принимается во внимание совместный приказ Минфина России № 10н и ФКЦБ России № 03-6/пз от 29.01.03 г. «Об утверждении Порядка оценки стоимости чистых активов акционерных обществ».

Оценка статей баланса, участвующих в расчете стоимости чистых активов, производится в валюте Российской Федерации по состоянию на 31 декабря отчетного года.

Справки, связанные с поступлением средств из бюджета

ивнебюджетных фондов, заполняются с учетом ПБУ 13/2000

иПБУ 9/99.

48

1.4.4. Содержание отчета о движении денежных средств

Организация при разработке формы отчета о движении денежных средств может принять в качестве определяющих показателей направления деятельности (текущая, инвестиционная, финансовая). Данные о движении денежных средств должны приводиться в разрезе двух отчетных периодов, как и данные других отчетных форм.

В образце Отчета о движении денежных средств в каждом разделе по виду деятельности (текущей, инвестиционной, финансовой) предусмотрены новые статьи по каждому разделу, посвященному конкретному виду деятельности, - соответственно «Чистые денежные средства от текущей деятельности», «Чистые денежные средства от инвестиционной деятельности» и «Чистые денежные средства от финансовой деятельности». Кроме того, введена итоговая статья - «Чистое увеличение (уменьшение) денежных средств и их эквивалентов». Показатель «Чистые денежные средства» является результатом вычета из данных по показателям об их поступлении данных по показателям об их использовании.

Организация может принять решение при заполнении Отчета о движении денежных средств учитывать в целях повышения аналитичности итоговой информации помимо данных о движении непосредственно денежных средств также и их эквивалентов. В российском законодательстве отсутствует понятие денежных эквивалентов. Поэтому можно использовать определение, приведенное в МСФО 7 «Отчеты о движении денежных средств», согласно которому эквивалент денежных средств - это краткосрочные, высоколиквидные вложения, легко обратимые в определенную сумму денежных средств и подвергающиеся незначительному риску изменения их стоимости.

49