Кувяткина Международные стандарты учета и отчетности 2012

1)у компании имеется текущее обязательство (юридическое или фактическое) по передаче экономических выгод, возникшее в связи с прошлыми событиями;

2)вероятно, что погашение обязательства приведет к оттоку ресурсов, заключающих экономическую выгоду;

3)сумма обязательства может быть надежно оценена.

Резерв нельзя оценить точно, поэтому IAS 37 устанавливает: сумма резерва должна представлять собой наилучшую оценку затрат, необходимых для погашения текущего обязательства на отчетную дату.

Условное обязательство – это:

возможное обязательство, возникшее в связи с прошлыми событиями, существование которого будет подтверждено только после наступления или ненаступления одного или

нескольких неопределенных событий, не являющихся полностью подконтрольными компании;

или

текущее обязательство – возникшее в связи с прошлыми событиями, которое не признано в следствии:

a)малой вероятности выбытия ресурсов, заключающих

экономическую выгоду;

или

b) невозможности достаточно надежно оценить сумму этого обязательства.

Условный актив – это возможный актив, возникающий в связи с прошлыми событиями, существование которого будет подтверждено только после наступления или ненаступления одного или нескольких неопределенных будущих событий, не являющихся полностью подконтрольными компании.

Условные активы и обязательства не должны признаваться в финансовой отчетности, поскольку их существование зависит от наступления или ненаступления будущих неопределенных событий, не являющихся полностью подконтрольными компании.

61

РАЗДЕЛ 8. ВЛИЯНИЕ ИЗМЕНЕНИЙ ВАЛЮТНЫХ КУРСОВ НА ФИНАНСОВУЮ ОТЧЕТНОСТЬ

8.1 МСФО (IAS) 21: Влияние изменений валютных курсов

Общие правила учета влияния изменений валютных курсов на результаты финансово-хозяйственной деятельности организаций определяются МСФО (IAS) 21 «Влияние изменений валютных курсов».

Стандарт устанавливает правила выбора курсов валют для отражения в отчетности операций, выраженных в иностранной валюте, под которой признается любая валюта, отличная от той, в которой составлена финансовая отчетность. Кроме того, стандарт указывает методы учета результатов изменения курсов валют и содержит указания о порядке пересчета данных финансовой отчетности иностранных компаний или иностранных подразделений данной организации при составлении консолидированной финансовой отчетности.

По общему правилу финансовая отчетность составляется в валюте той страны, в которой зарегистрирована данная организация или в которой она осуществляет свою финансово-хозяйственную деятельность. Если организация использует другую валюту для составления своей финансовой отчетности, она обязана раскрыть в примечаниях к ней причины такого выбора.

Операции в иностранной валюте – это операции, выраженные в иностранной валюте или предполагающие расчет в иностранной валюте. К таким операциям относятся:

приобретение или продажу товаров и услуг, цены на которые установлены в иностранной валюте;

займы или предоставление средств, подлежащих выплате или получению, и суммы установлены в иностранной валюте;

иные поступления или выбытие активов или принятия обя-

зательств, номинированных в иностранной валюте.

При первоначальном признании операция в иностранной валюте учитывается в функциональной валюте с применением к сумме в

62

иностранной валюте текущего обменного курса иностранной валюты на функциональную по состоянию на дату совершения операции.

Функциональная валюта – это валюта, используемая в основной экономической среде, в которой организация осуществляет свою деятельность.

Операция в иностранной валюте пересчитывается в функциональную валюту по курсу на дату осуществления операции. Активы и обязательства, выраженные в иностранной валюте, представляющие собой денежные средства или суммы иностранной валюты, которые предстоит получить или уплатить (так называемые денежные или монетарные статьи баланса), пересчитываются на конец отчетного периода по курсу на эту дату. Курсовая разница, возникающая таким образом по денежным статьям, признается как прибыль или убыток соответствующего периода.

Немонетарные статьи баланса, по которым не применяется переоценка по справедливой стоимости, выраженные в иностранной валюте, измеряются в функциональной валюте по курсу на дату совершения соответствующей операции. Если проходила переоценка немонетарной статьи баланса (основные средства, нематериальные активы, запасы) до ее справедливой стоимости, используется обменный курс на дату определения справедливой стоимости.

Финансовая отчетность иностранной деятельности переводится

ввалюту отчетности Группы. Активы и обязательства пересчитываются по обменному курсу на соответствующую дату. Отчет о совокупном доходе пересчитывается по курсу на день совершения операции или по среднему курсу, если последний обеспечивает приближенное значение суммарного эффекта к фактическим курсам. Возникшие в результате пересчета курсовые разницы отражаются как самостоятельный компонент капитала отдельной статьей.

Организация может представлять свою финансовую отчетность

влюбой валюте. Если валюта представления отличается от функциональной валюты организации, она переводит результаты своей деятельности и финансовое положение в валюту представления.

Валюта представления отчетности – валюта, в которой представляется финансовая отчетность.

63

Результаты деятельности и финансовое положение организации, функциональная валюта которой не является валютой гиперинфляционной экономики, переводится в другую валюту представления с использованием следующих процедур:

•активы и обязательства в Отчете о финансовом положении переводятся по курсу закрытия на дату его составления (курс закрытия – текущий обменный курс на конец отчетного периода);

•доходы и расходы в Отчете о совокупном доходе переводятся по обменным курсам валют на даты соответствующих

операций.

Все возникающие в результате перевода курсовые разницы признаются как отдельный компонент капитала и отражаются отдельной статьей в Отчете о финансовом положении.

РАЗДЕЛ 9. ФИНАНСОВАЯ ОТЧЕТНОСТЬ

ВУСЛОВИЯХ ГИПЕРИНФЛЯЦИИ

9.1МСФО (IAS) 29. Финансовая отчетность

вусловиях гиперинфляции

Финансовая отчетность компаний, работающих в странах с гиперинфляционной экономикой, подлежит корректировке. На наличие гиперинфляции в стране могут указывать следующие признаки:

•кумулятивный индекс инфляции за три года составляет не менее 100 %;

•процентные ставки, заработная плата и цены привязаны к индексу цен;

•цены устанавливаются не в национальной валюте, а в относительно стабильной иностранной валюте;

•основные сбережения населения хранятся в неденежной форме (например, вложения в недвижимость) или в относи-

тельно стабильной иностранной валюте и т.п.

Процедура пересчета показателей финансовой отчетности с учетом влияния гиперинфляции включает следующие основные операции:

64

1)выбор индекса для пересчета показателей. Стандарт требует применения общего индекса цен, который отражает изменение покупательной способности денег;

2)в Отчете о финансовом положении выделяются денежные статьи и неденежные;

3)пересчет не денежных статей по выбранному индексу;

4)пересчет Отчета о совокупном доходе;

5)расчет денежной (монетарной) прибыли (убытка);

6)пересчет показателей Отчета о движении денежных средств с учетом инфляции.

Кроме денежных средств, к денежным статьям относятся:

рыночные долговые ценные бумаги;

дебиторская задолженность покупателей;

прочая дебиторская задолженность;

кредиторская задолженность перед поставщиками, задол-

женность по расчетам с работниками, прочая кредиторская задолженность;

текущие налоговые обязательства.

Примерами неденежных статей баланса являются:

рыночные долевые ценные бумаги;

основные средства;

нематериальные активы;

запасы;

авансы, уплаченные под приобретение запасов;

авансы, полученные под поставку продукции;

отложенные доходы;

акционерный капитал.

Неденежные активы и обязательства пересчитываются исходя из увеличения общего индекса цен за период с момента признания актива или обязательства до отчетной даты.

Статьи Отчета о совокупном доходе должны измеряться в соответствующей денежной единице с учетом ее покупательной способности на отчетную дату. Доходы и расходы периода, как правило, пересчитываются ежемесячно.

65

РАЗДЕЛ 10. КОНСОЛИДИРОВАННАЯ ФИНАНСОВАЯ ОТЧЕТНОСТЬ

10.1МСФО (IAS) 27: Консолидированная

ииндивидуальная финансовая отчетность

Всоответствии со стандартом материнской считается компания, которая осуществляет контроль за деятельностью одной или нескольких дочерних компаний. Дочерняя компания признается таковой, если другая компания, называемая материнской в результате преобладающего участия в её уставном капитале либо в соответствии с договором между ними, либо иным способом осуществляет существующий контроль её деятельности, имеет возможность определять решения, принимаемые такой компанией.

Контроль деятельности – это право компании устанавливать принципы финансовой, производственной (коммерческой) деятельности другой компании с целью получения выгоды от неё. Контроль деятельности считается существенным, когда материнской компании принадлежит более 50 % голосующих акций дочерней компании, кроме того наличие контроля может быть подтверждено следующими факторами:

1)инвестор имеет возможность управлять более чем половиной акций, имеющих право голоса по соглашению с другими инвесторами;

2)инвестор имеет полномочия определять финансовую политику компании на основании устава или соглашения;

3)инвестор имеет возможность назначать или смещать большинство членов совета директоров.

Материнская компания обязана формировать консолидированную отчетность, в которой учитываются все дочерние компании, кроме компаний, по которым контроль является временным (если инвестиции в дочернюю компанию подлежат продаже в течение ближайших 12 месяцев, то применяется IFRS 5 «Выбытие внеоборотных активов и представление прекращенной деятельности»).

Если материнская компания является дочерней по отношению к другой компании, то она может не составлять консолидированную отчетность при соблюдении следующих условий:

66

1)долговые или долевые ценные бумаги, эмитированные такой материнской компанией, не обращаются на фондовом рынке;

2)материнская компания не имеет намерения выпускать свои ценные бумаги на фондовый рынок и не имеет обязательства перед комиссией по ценным бумагам представлять консолидированную отчетность;

3)главная материнская компания составляет консолидирован-

ную отчетность по МСФО.

Если материнская компания не составляет консолидированную отчетность, то в еѐ собственной отчетности инвестиции в дочернюю компанию отражаются по фактической себестоимости либо по справедливой стоимости в соответствии с IAS 39 «Финансовые инструменты».

Консолидированная финансовая отчетность составляется материнской компанией по всей совокупности контролируемых компаний (они называются «Группа»), отражает имущественное финансовое положение и результаты хозяйственной деятельности всех компаний, входящих в сферу консолидации, как единого экономического комплекса в целом. Консолидированная отчетность позволяет применять групповой доход от экономического объединения компаний в качестве базы для расчетов дивидендов по акциям, входящим в данную сферу консолидации. В данной отчетности отражаются интересы меньшинства инвесторов (доля неконтролирующих акционеров), т.е. тех владельцев акций, которые имеют менее половины голосов на собраниях акционеров.

Доля неконтролирующих акционеров – это часть чистых результатов деятельности и чистых активов дочерней компании, приходящихся на долю прочих владельцев акций. Материнская компания не владеет этой долей ни прямо, ни косвенно. Отражается в отчетности отдельной статьей.

Консолидированная отчетность составляется на дату приобретения дочерней компании, в дальнейшем консолидированная отчетность должна составляться на дату отчетности материнской компании. Если промежуток времени между датами отчетности материнской и дочерней компаний превышает 3 месяца, то дочерняя компания должна для целей консолидации составлять дополнительную отчетность на дату отчетности материнской компании.

67

При составлении консолидированной отчетности по всем компаниям Группы должна применяться единая учетная политика. Если учетная политика дочерней компании отличается от учетной политики материнской, то для целей консолидации дочерняя компания осуществляет пересчет показателей.

Активы и обязательства дочерней компании включаются в консолидированный Отчет о финансовом положении методом построчного суммирования, исключаются инвестиции в дочерние компании и акционерный капитал дочерних компаний.

При формировании Отчета о совокупном доходе исключаются сделки между компаниями Группы, а также:

1)дебиторская и кредиторская задолженности по внутригрупповым расчетам подлежат взаимозачету при консолидации;

2)при поставках товарно-материальных ценностей внутри Группы может возникнуть нереализованная прибыль, кото-

рая подлежит исключению (нереализованная прибыль возникает если товары, приобретенные по внутригрупповым поставкам, не были реализованы внешним покупателям на отчетную дату, нереализованная прибыль относится на

уменьшение нераспределенной прибыли из стоимости запасов по отчету);

3)при передаче основных средств между компаниями Группы необходимо исключить прибыль или убыток от таких операций и пересчитать суммы амортизационных отчислений по основным средствам; амортизация по основным средствам, переданным внутри Группы, корректируется в следующем порядке:

a)определяется сумма амортизация, которая была бы начислена, если бы передачи основных средств не было (условная амортизация);

b)рассчитывается разница между условной и фактической амортизацией и на полученный результат корректируется балансовая стоимость основных средств и нераспре-

деленная прибыль Группы.

Имущество, обязательство, капитал дочерней компании включаются в консолидированный Отчет о финансовом положении начиная с даты фактического перехода контроля над приобретенной дочерней компанией к покупателю, когда он получает возможность

68

управлять финансовой и оперативной политикой, приобретенной дочерней компании.

Исключение дочерней компании из Отчета о финансовом положении начинается с даты, когда она прекращает соответствовать дочерней компании. Оставшиеся инвестиции продолжают учитываться у прежней материнской компании:

1)по методу долевого участия, если компания переходит в разряд ассоциированных;

2)по фактической себестоимости, если она не может быть отнесена к ассоциированным.

Результат дочерней компании включается в Отчет о совокупном доходе с даты приобретения компании и признания её в качестве дочерней.

Прекращение отражения результатов дочерней компании в Отчете о совокупном доходе начинается с даты, когда материнская компания утрачивает контроль над дочерней компанией.

10.2МСФО (IAS) 28: Учет инвестиций

вассоциированные компании

Компании считаются ассоциированными, если инвестор оказывает существенное влияние на принятие решений по операционной и финансовой деятельности объекта инвестиций. На наличие существенного влияния указывают следующие обстоятельства:

1)инвестору принадлежит более 20 % (до 50 %) голосующих акций по объекту инвестиций;

2)инвестор имеет представительство в органах управления объекта инвестиций;

3)инвестор имеет право принимать участие в разработке фи-

нансовой политики объекта инвестиций.

При наличии существенного влияния ассоциированные компании включаются в консолидированную отчетность по методу участия. Исключение составляют:

1)ассоциированные компании, предназначенные для продажи – учитываются в соответствии с IFRS 5 «Выбытие внеоборотных активов и представление прекращенной деятельности»;

69

2)ассоциированные компании, принадлежащие материнским компаниям, которые не составляют консолидированную отчетность. Такие ассоциированные компании отражаются

в индивидуальной отчетности инвестора по себестоимости либо по справедливой стоимости в соответствии с IAS 39 «Финансовые инструменты».

Метод участия предполагает, что инвестиции в ассоциированную компанию первоначально признаются по себестоимости. В дальнейшем инвестор изменяет стоимость инвестиций по мере признания своей доли в прибылях и убытках ассоциированной компании.

Если по ассоциированной компании получена прибыль, то инвестор отражает свою долю этой прибыли как доход от ассоциированной компании в Отчете о совокупном доходе. На сумму этого дохода инвестор увеличивает балансовую стоимость.

Если по ассоциированной компании получен убыток, то инвестор уменьшает стоимость инвестиций на свою долю убытка. Если доля инвестора в убытках ассоциированной компании превышает балансовую стоимость инвестиций, то инвестиции списываются до нуля. Разница между фактической суммой убытка подлежащего признанию и балансовой стоимостью инвестиций должна быть учтена инвестором за балансом. Если в дальнейшем по ассоциированной компании будет получена прибыль, то она в первую очередь направляется на покрытие забалансового убытка.

Например, компания А приобрела 25 % голосующих акций компании X и оказывает на нее существенное влияние. Стоимость инвестиции на момент объединения бизнеса 100 000 руб. По итогам первого года X получила прибыль за период 60 000 руб.

Инвестор признает свою долю в этой прибыли (15 000 руб.) проводкой:

Дебет (Инвестиция в ассоциированную компанию). Кредит (Доход от ассоциированной компании).

Таким образом, стоимость инвестиции составила 115 000 руб. После этого X направила на выплату дивидендов 50 % зарабо-

танной прибыли.

Инвестор признает дивиденды от ассоциированной компании в сумме 7 500 руб. проводкой:

70