корректировок и согласование бюджетов, а затем утверждение бюджетов, проектирование обратных связей и учет меняющихся условий.
Четкий бюджетный регламент позволяет снизить субъективизм как в планировании финансовых результатов, когда одно подразделение, чей руководитель ближе «к телу» директора, получает менее напряженное задание или условия его выполнения, чем другое, чьи возможности влияния на главу компании слабее. Устранить субъективизм полностью, конечно же, не удастся, но уменьшить его с помощью регламента можно. Для этого необходимо прежде всего закрепить основные положения регламента во внутренних нормативных документах компании.
Как любая человеческая деятельность вообще и управленческая технология в частности, бюджетирование нуждается в аппарате управления. Для небольшой компании весь этот аппарат можно свести к одному должностному лицу, которое все свое рабочее время или часть его посвящает разработке, согласованию, утверждению бюджетов компании и контролю за их исполнением. В крупной компании, особенно с появлением в финансовой структуре ЦФО, управление процессом бюджетирования требует не только создания специализированных подразделений и служб, но и механизмов координации всей работы. Поэтому для управления бюджетами необходимо:
•определить набор служб и должностных лиц (руководителей и сп циалистов) различного уровня управления, ответственных за все этапы составления, согласования и утверждения, а также оценку исполнения и контроля за всеми видами бюджетов в компании;
•распределить между ними функции и должностные обязанност
сферы компетенции и ответственности,
•определить должностное лицо в компании (из числа руководителей высшего звена), на которое будет возложена ответственность за окончательное решение по всем вопросам, касающимся подготовки окончательных вариантов решений по бюджетам и разрешению возникающих при этом конфликтов интересов;
•закрепить в системе внутренних нормативных документов комп нии (положениях, приказах и должностных инструкциях) распределение функций, обязанностей и полномочий.
Венцом всех усилий по организации бюджетирования является разработка графика документооборота. В сущности, без этого графика реальная постановка бюджетирования и превращение его в элемент управленческого контроля невозможны. Назначение
графика документооборота состоит в сведении в единую систему всех процедур и регламентов бюджетирования, усилий отдельных структурных подразделений компании на различных уровнях управления по составлению, согласованию и исполнению бюджетов.
Прежде чем перейти к составлению графика документооборота, необходимо:
•определить виды применяемых в компании бюджетов и их распределение по уровням управления и структурным подразделениям, получить ответы на вопросы: «Кто и что должен делать?», «Какие структурные подразделения отвечают за разработку и исполнение тех или иных бюджетов?»;
•составить график (хотя бы примерный) разработки отдельных бюджетов каждым подразделением, получить ответы на вопросы: «Кто, когда и какие бюджеты должен делать?»;
•установить последовательность составления отдельных бюджетов, последовательность движения финансовой информации по уровням управления.
После этого можно приступить собственно к составлению графика документооборота. Может возникнуть необходимость внесения корректив как в сроки, так и в последовательность составления бюджетов отдельных структурных подразделений.
Построение системы бюджетирования в компании помогает достижению определенных стратегических целей. Чтобы отслеживать продвижение к намеченным целям, необходим контроль за выполнением бюджетов. Контроль заключается не только в своевременном предоставлении данных и создании бюджетов, но и в анализе отклонений фактических значений бюджетных статей от запланированных. Анализ отклонений по статьям приводит к возможности анализа отклонений основных параметров сбалансированной системы показателей. На базе анализа отклонений принимаются соответствующие управленческие решения. Уровень принятия этих решений зависит от величины отклонения (например, 5 -10%), и это должно быть отражено в регламентах бюджетного процесса. Также на базе отклонений можно строить систему мотивации менеджеров, однако подходить к этому следует достаточно осторожно и гибко из-за сложности получения точных прогнозов в отдельных сферах бизнеса. Такая система создается, если система бюджетирования уже налажена и стабильно работает.
Контроль и мониторинг исполнения бюджетов осуществляются одновременно:
• самими подразделениями, отвечающими за выполнение бюджетного задания. В данном случае контроль текущих показате-
4.3.8. Контроль достижения запланированных це-
лей
4.3.9. Сценарный анализ
лей необходим для самостоятельной корректировки оперативной деятельности подразделения с целью наилучшего исполнения бюджета;
• управленческими службами аппарата управления, ответственными за разработку тех или иных показателей сводного бюджета. Управленческие службы на основе анализа текущей информации разрабатывают рекомендации высшему должностному лицу компании, ответственному за бюджет для централизованной корректировки оперативной деятельности подразделений с целью наилучшего исполнения бюджетного задания. Контроль исполнения сводного бюджета осуществляется различными управленческими службами предприятия в течение всего бюджетного периода.
Современный бизнес очень динамичен. Из-за этого приходится пересматривать запланированные значения показателей сбалансированной системы показателей. Для учета меняющихся условий бизнеса используется так называемый анализ сценариев. Формируются различные варианты бюджетных систем, которые моделируют прогнозы и тем самым моделируют варианты возможностей достижения заданных значений показателей. После сравнения фактических показателей с плановыми выбирается тот сценарий, который оказался наиболее близким к факту, и бюджеты, соответственно, корректируются.
Компания функционирует в быстро меняющейся внешней среде. Изменения внешних условий зачастую опережают выполнение запланированных мероприятий, прежде всего по продуктам и услугам в отдельных рыночных сегментах вследствие быстрого развития новых технологий.
В связи с такими тенденциями развития планирование на предприятиях независимо от их размеров и отрасли сталкивается с определенными трудностями. Для их преодоления используют метод разработки сценариев будущего. На основании различных предположений о вероятном развитии получают альтернативные базовые предпосылки для разработки планов. Под сценарием понимается описание предполагаемой будущей ситуации, в которой окажется предприятие, и путей развития, ведущих к этой ситуации. При разработке альтернатив исходят из оптимистических и пессимистических предположений о развитии ситуации. Затем на базе сценариев развития предприниматель формирует соответствующие планы.
Сценарий является важным вспомогательным инструментом планирования на предприятии. Для каждого варианта сценария следует составить альтернативные планы. В случае наступления собы-
тия, предусмотренного сценарием, руководство предприятия может действовать быстро и в соответствии с ситуацией. Результаты должны облегчить и улучшить качество будущих предпринимательских решений, к которым, в частности, относятся:
расширение сбытовой организации; собственное производство или поставки со стороны; структура ассортимента; политика в отношении товарных марок; кооперация; альянсы.
Таким образом, сценарный анализ позволяет определить наиболее вероятный путь развития предприятия в планируемой перспективе. Разработав несколько сценариев развития, компания снижает риск неопределенности будущего и получает возможность спланировать свои действия для любой ситуации.
Анализ финансового положения предприятия — неотъемлемый процесс планирования. В конечном счете такой анализ должен позволить прогнозировать возможные финансовые результаты по реальным условиям хозяйственной деятельности в планируемом периоде.
В процессе финансового анализа исследуются:
•наличие, состав и структура средств предприятия, причины и последствия их изменения; наличие, состав и структура источников средств предприятия, причины и последствия их изменения;
•состояние, структура и динамика изменения долгосрочных активов;
•дебиторская задолженность;
•эффективность использования средств.
Бюджеты могут быть:
•недостижимыми, если поставленные цели нереальны;
•неприемлемыми, если условия достижения целей невыгодны для компании;
Для оценки достижимости и приемлемости бюджетов применяются инструменты финансового анализа и диагностики. С их помощью оценивается эффективность предлагаемых к принятию бюджетов.
Точность реализации целевых установок плана зависит от эффективности контроля за его выполнением. Анализ отклонений
4.3.10. Анализ экономической эффективности и анализ отклонений
•определить причины несоответствия фактических результа тов запланированным,
•проанализировать факторы, влияющие на эффективность хо зяйственной деятельности,
•предвидеть развитие ситуации,
•принимать оперативные решения по устранению негативных тенденций и укреплению позиций компании
4.3. 11. «Подвод- Главное в бюджетировании состоит в том, что оно является сис ные камни» про- темой координат для бизнеса Финансовые планы устанавливают
цесса бюджетирования
те рубежи (норму и размер прибыли) и те границы (лимиты за трат), в которых компания должна удерживать себя в целом и свои структурные подразделения, чтобы быть конкурентоспособной
При постановке бюджетирования необходимо обратить внимание на некоторые моменты Внедрение бюджетирования пред ставляет собой проект, поэтому для него надо выбрать менеджера, определить затраты и провести оценку его эффективности Надо быть готовым к тому, что внедрение бюджетирования — сложный и длительный процесс, требующий нескольких итераций, но нацеленный на конкретный результат
Прежде чем заняться постановкой бюджетирования, необходи мо определиться с технологией финансового планирования ка ким видам бюджетов отдать предпочтение Набор основных бюджетов является обязательным, но состав операционных и вспомогательных может определяться руководством на основании характера стоящих перед организацией целей и задач, уровня ква лификации работников финансовых и планово экономических служб, степени методической, организационной и технической готовности компании
Так как бюджетирование — управленческая технология, при его внедрении меняется структура управления Это всегда связано с изменением функциональных обязанностей персонала, а следова тельно, появляются проблемы, связанные с сопротивлением со трудников Важно участие высшего руководства в процессе, так как бюджетирование невозможно без четких целевых установок
Важно четко определить, из какой первичной документации следует брать данные для составления бюджетов Нужно также вы явить взаимосвязь показателей во всех бюджетных формах и четко организовать документооборот в планировании Нужно учиты вать, что система бюджетов использует данные, предоставляемые бухгалтерской службой предприятия Поэтому важно определить
способ сведения бухгалтерской и управленческой информации. Весомым фактором является то, что бюджетирование не требует создания многочисленной плановой службы, а в подразделениях функцию планирования выполняют менеджеры подразделений. И наконец, успешное внедрение невозможно без автоматизации.
Выделим основные проблемы, на которые необходимо обратить внимание при постановке бюджетирования. К ним в первую очередь можно отнести:
•отсутствие четких стратегических целей и неверное определение решаемых задач;
•неправильный выбор менеджера проекта;
•отсутствие единой нормативной базы и единой терминологии;
•отсутствие команды квалифицированных специалистов, которые могли бы выстроить идеологию данной системы;
•неверное определение центров финансовой ответственности и разбиение их по уровням, а также отсутствие четкого механизма взаимодействия ЦФО в процессе бюджетирования;
•неправильное распределение ролей в бюджетном процессе и отсутствие ответственных за бюджетные показатели;
•отсуствие связи между системами бюджетирования и мотивации персонала;
•отсутствие индивидуальной схемы бюджетирования, соответствующей бизнес-процессам компании, вместо которой используется некая стандартная схема;
•отсутствие взаимосвязи между бюджетированием и управленческим учетом, что особо недопустимо.
4.4. Преимущества и недостатки бюджетирования
Как и любая система управления, бюджетирование имеет свои достоинства и недостатки.
Если бюджетирование выполняется добросовестно и эффективно в период, предшествующий составлению бюджетов, во время их составления и после этого, то это приносит многочисленные
4.4.1. Преимущества бюджетирования
выгоды как организации, так и ее сотрудникам. В частости сам процесс бюджетирования
•побуждает к планированию,
•выполняет координирующую роль,
•выполняет организующую роль,
•способствует инициативе,
•дает средство контроля
Бюджетирование побуждает к планированию Начальная ста дия составления бюджетов действительно стимулирует сотрудни ков, подразделения и предприятие смотреть вперед и планировать, учитывая все обстоятельства, рассчитывая вероятные доходы и рас ходы, узнавая, от чего они зависят, и т д. Ясно, что такое предвари тельное планирование (и, конечно, постоянное планирование с внесением коррективов, а также с составлением и согласованием новых бюджетов) является преимуществом, поскольку оно заранее помогает определить жизнеспособность различных видов деятель ности, их вероятные последствия, состояние денежных средств, возможности получения прибыли или понесения убытков. Поэтому вы сможете действовать скорее «до того как», чем «после того как», чтобы избежать проблем
Бюджетирование выполняет координирующую роль Состав ление вариантов различных бюджетов, а затем сведение их в еди ный основной бюджет помогает скоординировать действия сотрудников и подразделений внутри компании. Надо надеяться, что все работники хорошо знают свои бюджеты, согласны с ними, по нимают, как они соотносятся с другими бюджетами, и осознают те косвенные воздействия, которые будут иметь место, если отде льный бюджет не будет согласован с другими. Бюджетирование может оказать объединяющее действие, когда все работают, как одна команда, чтобы добиться успеха каждого, получая требуемые доходы и не превышая установленных расходов
Бюджетирование выполняет организующую роль. Во многих от ношениях бюджетирование, можно сказать, выполняет организу ющую роль в работе отдельных сотрудников, подразделений и да же предприятия в целом, устанавливая рамки, в пределах которых следует работать, и определяя направления деятельности. Оно также помогает определить финансовую ответственность работников, осуществляющих контроль, и/или менеджеров, делая их ответственными за успех или невыполнение заданий их отделами и/или подразделениями. Оно помогает понять, чего конкретно их команды должны достичь, чтобы сохранить направление движе ния предприятия. Бюджетирование также позволяет количествен
но определить финансовые цели, в направлении которых следует работать.
Бюджетирование способствует инициативе. Бюджетирование может побуждать людей работать старательнее и делать работу лучше. По сути, бюджеты устанавливают требуемые стандарты и в результате превращаются в цели, которых нужно достичь, чтобы получить определенный доход, к тому же к определенным датам; поддерживать положительное состояние денежных средств; сохранять расходы в согласованных пределах и т. д. Ясно, что существуют многочисленные способы стимулирования сотрудников, но шанс достичь цели, получить признание и одобрение за достигнутый успех — это серьезный стимул.
Бюджетирование предоставляет средство контроля. Более поздние этапы, связанные с соблюдением бюджетов, дают возможность отдельным сотрудникам, подразделениям и предприятию осуществлять более строгий контроль за своей деятельностью (сравнивая плановые показатели и фактические результаты, определяя отклонения и необходимые для этого корректирующие действия, а затем предпринимая шаги, позволяющие управлять ситуацией, уделяя внимание трудностям до того, когда станет слишком поздно).
Несмотря на многочисленные преимущества, бюджетирование имеет и некоторые недостатки, даже если вы попытаетесь уменьшить их насколько возможно или вообще избавиться от них. Бюджетирование может:
•увеличить объем бумажной работы;
•потребовать затрат времени;
•быть лишенным гибкости;
•вызвать недовольство сотрудников;
•продвигаться медленно.
Бюджетирование увеличивает объем бумажной работы. Бюджетирование неизбежно повлечет за собой массу бумажной работы в период, предшествующий составлению бюджетов, во время их составления и впоследствии, когда осуществляется текущий контроль за исполнением бюджетов, а также вероятны их изменения. Хотя эта дополнительная бумажная работа необходима и в действительности неизбежна, она иногда поглощает: заполнение одной формы за другой, изучение, исправление и т. д., в то время когда внимание лучше было бы направить на практическую деятельность, например на регулярную продажу товара, закупки по наиболее выгодным ценам. Важно видеть в составлении бюджета
4.4.2. Недостатки бюджетирования
средство продвижения к заключительному этапу, а не сам заключительный этап.
Затраты времени. Даже когда бюджетирование хорошо отлажено и поэтому выполняется в соответствии с установленными процедурами, все равно оно остается процессом, требующим временных затрат. Еще больше времени требуется на этапе внедрения, когда система разрабатывается, проверяется и отлаживается. На кого бы ни была возложена полная ответственность за ее внедрение (а обычно это финансовый директор или главный бухгалтер), выполнению этой работы приходится посвящать существенную часть его или ее времени. Эта работа также займет большую часть времени менеджеров на уровне подразделений — как в связи с повседневной деятельностью, так и обдумыванием бюджета. Однако с течением времени и при условии хорошей работы системы потребуется меньше времени (хотя довольно регулярного) для ее выполнения.
Негибкость бюджета. Вся концепция бюджетирования — доходы, которых планируется достичь, да еще и к определенным срокам, расходы, которые нужно удерживать в определенных пределах и не превышать их, — все это может показаться чрезвычайно негибким и ограничивающим в действиях. Очевидно, что работа с бюджетом, выполняемая впервые, может содержать неточности. Например, подразделения или отделы, занимающиеся исследовательской работой, не вписываются в рамки негибкого бюджета, в то время как у других подразделений или направлений расходы тесно связаны с продажами. Иногда в процессе работы над бюджетом изменяются обстоятельства. Поэтому важно, чтобы бюджет не был жестким — должна оставаться возможность корректировать его как нужно и когда нужно.
Недовольство сотрудников. Довольно часто сотрудники встречают бюджеты с недовольством, особенно явно выражающимся на уровне подразделений или отделов. Многие с подозрением относятся к внедрению систем бюджетирования, полагая, что это чуть больше, чем упражнение в сокращении расходов, а возможно, даже признак приближающегося сокращения рабочих часов, сокращение штата. И неудивительно, что такое недовольство становится более сильным и более существенным, если бюджеты скупые и жесткие.
Вполне возможно уменьшить или даже устранить любое раздражение, если привлечь каждого сотрудника на начальном этапе к составлению бюджета. Чем глубже вовлеченность сотрудников, тем больше их отдача при проведении последующей (согласованной) деятельности.
Медленное продвижение. Разработка эффективной бюджетной системы действительно требует времени — большая часть из впервые составленных бюджетов почти наверняка будет часто и существенно изменяться, вероятно, вследствие отсутствия опыта и наличия сверхоптимистичных или излишне осторожных суждений. По мере исправления начальных ошибок, на которых учатся, и по мере извлечения из них опыта бюджеты будут становиться намного точнее.
Однако, как свидетельствует существующий опыт, обычно требуется от года до двух лет для разработки надежной системы и ее эффективного использования.
Дополнительное чтение
1.Баканов М. И., Шеремет А. Д. Теория экономического анализа. М.: Финансы и статистика, 1996.
2.Ефимова О. В. Финансовый анализ. М.: Бухгалтерский учет, 1996.
3.Ковалев В. В. Финансовый анализ. М.: Финансы и статистика, 1996.
4.Кондраков Н. П. Бухгалтерский учет: Учебное пособие. М.: Ин- фра-М, 1996-
5.Маршалл А. Принципы экономической науки. М.: Издательская группа «Прогресс», 1993.
6.План счетов бухгалтерского учета. М.: КноРус, 2000.
7.Рахман Э., Шеремет А. Бухгалтерский учет в рыночной экономике. М.: Инфра-М, 1996.
8.Хорнгрен Ч. Т., Фостер Дж. Бухгалтерский учет: управленческий аспект. М.: Финансы и статистика, 1995.
9.Хруцкий В. Е., Еамаюнов В. В., Сизова Т. В. Внутрифирменное бюджетирование: настольная книга по постановке финансового планирования. М.: Финансы и статистика, 2003.
10.Шеремет А. Д., Сайфуллин Р. С. Методика финансового анализа. М.: Инфра-М, 1995.
11.Шеремет А. Д., Сайфуллин Р. С, Негашев Е. В. Методика финансового анализа предприятия. М.: Полиграфическое объединение «МП», 1992.
12.Шим Джай К., Сигел Джопл Г. Основы коммерческого бюджетирования: Полное пошаговое руководство для нефинансовых менеджеров / Пер. с англ. И. Г. Гладкова. Научн. ред. пер. Е. Н. Бондаревская. СПб.: Азбука, 2001.
