Методика аудита отчета о движении денежных средств

Отчет о движении денежных средств входит в состав годовой финансовой отчетности, что закреплено законом Украины «О бухгалтерском учете и финансовой отчетности в Украине». Его форма и содержание определены П(с)БУ 4 «Отчет о движении денежных средств».

Отчет содержит информацию о денежных потоках за отчетный период.

Под денежными потоками понимают поступление и выбытие денежных средств и их эквивалентов.

Исходными показателями являются остатки средств на конец отчетного периода, что с учетом поступления и выбытия средств по разным направлениям, связаны с остатками на конец периода.

Движение средств отражается в разрезе отдельных видов деятельности. Сюда не включают неденежные операции: бартер, амортизация, внутренние денежные операции.

Отчет о движении денежных средств формируется из следующих источников: баланс, отчет о финансовых результатах, Главная книга или оборотный баланс, Аналитические данные отдельных счетов бухгалтерского учета, Примечания к годовой финансовой отчетности.

Целью составления ф. № 3 «Отчет о движении денежных средств» является предоставлением пользователям информации об изменениях, которые произошли в денежных средствах предприятия и их эквивалентах. Отчет предоставляет возможность определить, в результате каких операций осуществлялось движение (поступление или выбытие) денежных средств на предприятии.

Задачи аудитора при проверке Отчета о движении денежных средств заключаются в следующем:

• проверка предоставленного отчета на арифметическую точность;

• проверка правильности классификации статей отчета;

• проверка согласованности показателей Отчета о движении денежных средств с показателями других форм финансовой отчетности.

При проверке Отчета о движении денежных средств аудитору следует сосредоточить внимание на:

• проверке правильности переноса из ф. № 2 показателя – прибыль (убыток) от обычной деятельности до налогообложения;

• установление правильности отображения движения денежных средств в результате одной операции, объединяющей суммы, которые относятся к разным видам деятельности, отдельно по этим видам деятельности в соответствующих подразделах отчета;

• внутренние изменения в составе денежных средств (поступление средств в кассу из банка, возвращение наличности на банковский счет) и убедиться, что они не включены в Отчет;

• недопущение отражения в Отчете так называемых не денежных операций (бартерные операции, приобретение основных средств на условиях финансового лизинга, превращение обязательств в капитал и т.п.);

• установление правильности расчета отмеченных в форме корректировок (строки 020-050);

• правильность расчета процентов за кредит, которые необходимо оплатить;

• правильность определения чистого движения средств от операционной, финансовой и инвестиционной деятельности;

• правильность отображения ссуд и расчета дивидендов;

• подтверждение общей суммы движения денежных средств за отчетный период по трем видам деятельности;

• правильность переноса и определения расчетным путем сальдо денежных средств на начало и конец отчетного периода;

• правильность определения влияния изменения валютных курсов на остаток средств;

• ведение текущего учета денежных средств, правильность составления учетных регистров синтетического и аналитического учета;

• правильность пересчета денежных средств из иностранной валюты в национальную;

• полноту отражения информации о денежных средствах в Пояснительной записке к отчетности;

• надежность системы внутреннего контроля операций с денежными средствами.

Проверить и подтвердить Отчет о движении денежных средств практически невозможно без изучения самих операций с денежными средствами. Поэтому в процессе проверки исследуется:

• правильность составления первичных документов по операциям с денежными средствами (ПКО, РКО, платежных документов) и наличие подтверждающих документов;

• соответствие показателей синтетического и аналитического учета по счетам денежных средств;

• соответствие порядка использования контрольно-кассовых аппаратов действующему законодательству и соблюдение кассовой дисциплины;

• согласованность и соответствие показателей синтетического учета денежных средств с данными Главной книги, оборотной ведомости, Баланса, Отчета, о движении денежных средств;

• выяснение того, сколько счетов, имеет предприятие и в каких банках они открыты;

• осуществляет ли предприятие валютные операции.

Отчет о движении денежных средств подразделяет денежные поступления и выплаты на три основные категории:

• движение средств в результате операционной деятельности;

• движение средств в результате инвестиционной деятельности;

• движение средств в результате финансовой деятельности.

Аудитор должен выяснить как группировка потоков денежных средств по этим трем категориям позволяет отразить влияние каждого из трех основных направлений деятельности предприятия на уровень денежных поступлений. Аудитор должен определить чистое изменение денежных средств (комбинированное воздействие всех трех категорий на объем денежных средств) за отчетный период и сверить его с начальным и конечным сальдо денежных средств.

По состоянию движения денежных потоков аудитор может судить о качестве управления предприятием. Его можно охарактеризовать как хорошее, если по результатам отчетного периода чистое движение денежных средств в результате операционной деятельности имеет положительное значение, в результате инвестиционной и финансовой деятельности – отрицательное. Это означает, что в результате операционной деятельности, в частности от реализации продукции, предприятие получает достаточно денежных средств, чтобы иметь возможность инвестировать их и погашать привлеченные кредиты.

Если движение денежных средств в результате операционной и финансовой деятельности имеет положительное значение, а в результате инвестиционной – отрицательное, то качество управления предприятием нормальное. Сущность такой структуры денежных потоков: предприятие направляет денежные средства от операционной деятельности и средства, полученные как кредиты и дополнительные вложения собственников на приобретение необоротных активов. В этой ситуации аудитор должен проверить, имеется ли положительное значение по статье «Чистое движение средств за отчетный период» (строка 400 формы № 3).

Если движение средств в результате инвестиционной и финансовой деятельности имеет положительное значение, а в результате операционной – отрицательное, то качество управление предприятием можно охарактеризовать как кризисное. Смысл такой структуры денежных средств – предприятие финансирует расходы операционной деятельности за счет поступлений от инвестиционной и финансовой деятельности. Такая структура приемлема только для вновь созданных предприятий.

Таким образом, аудитор может сделать вывод, что качество управления предприятием будет находиться на приемлемом уровне лишь в том случае, если будет иметь положительное значение движение денежных средств в результате операционной деятельности. Иными словами, предприятие будет своевременно получать оплату за реализованную продукцию, выполненные работы, предоставленные услуги от покупателей и заказчиков, а затраты предприятия, связанные с реализацией продукции (товаров, работ, услуг) будут меньше полученных доходов, то есть предприятие будет иметь прибыль.

При проверке Отчета следует также провести анализ изменений по статьям Баланса, которые связаны с инвестиционной и финансовой деятельностью, чтобы их влияние при подсчете изменений соответствующих статей не было учтено. Остальные изменения по балансовым статьям участвуют в корректировке прибыли и отображаться в разделе Отчета «Движение денежных средств в результате операционной деятельности».

Если на предприятии отсутствуют не денежные операции и операции инвестиционной и/или финансовой деятельности, проверка Отчета сводится к проверке правильности переноса изменений по соответствующим объектам в Отчет. Если предприятие осуществляет разные виды деятельности, с помощью простой выборки по синтетическим счетам, практически невозможно учесть все неденежные операции и операции инвестиционной и финансовой деятельности, которые влияют на сумму активов и обязательств. В связи с этим при проверке Отчета следует использовать аналитические таблицы и дополнительные расчеты. Таблицы необходимо разделять на две части. В первой – «Анализ статей бухгалтерского баланса» – следует отображать показатели статей баланса на начало и конец отчетного периода, а также их изменение за отчетный период в разрезе видов деятельности. Вторая часть – «Подготовка Отчета о движении денежных средств» – является измененной формой Отчета, которая включает в себя строки Отчета, по которым осуществлялось движение денежных средств. То есть вторая часть в результате заполнения является пробной отчетной ф. 3 «Отчет о движении денежных средств», которая соответствует стандарту.

Если разделение по субсчетам не проводится, осуществляется детальный анализ каждой строки баланса на предмет определения причин его изменения за отчетный период.

При проведении сверки показателей формы № 3 Отчет о движении денежных средств» с данными формы № 5 «Примечания к годовой финансовой отчетности» аудитору следует сверит соответствие показателей раздела VI «Денежные средства» формы № 5, а именно остаток денежных средств в кассе, на текущем счете, других счетах в банке на конец отчетного периода.