Вопросы для проверки и самоконтроля

1. Что представляет собой международный договор по вопросам налогообложения?

2. Как можно проклассифицировать виды налоговых соглашений?

3. Какие базовые части включает соглашение об устранении (избежании) двойного налогообложения налогами на доходы и капитал?

4. В чем заключается процесс переговоров по налоговым соглашениям?

5. Какую цель предусматривают договора о сотрудничестве и взаимопомощи в области налогообложения?

Глава 5 Международное налоговое планирование

В системе мер регулирования экономической деятельности субъектов хозяйствования немаловажная роль отводится управлению налоговыми отношениями на предприятии - корпоративному налоговому менеджменту. Неотъемлемой частью корпоративного налогового менеджмента является налоговое планирование, обеспечивающее не только оптимизацию налоговых платежей, но и поиск финансовых резервов для их последующей капитализации.

Разнообразие налоговых законодательств и механизмов их применения в мировой практике обеспечивает налоговому планированию ведущую роль в выборе форм и места осуществления внешнеэкономической деятельности.

Налоговое планирование представляет собой процесс обоснования на перспективу величины налоговых обязательств с целью определения реальных доходов субъектов хозяйствования и населения, а также управления ими.

Одной из задач, решаемой при помощи налогового планирования является выбор оптимальной формы налогообложения. Поиск наиболее выгодного для субъекта хозяйствования налогообложения чаще всего осуществляется путем налогового маневрирования – минимизации налоговых платежей в рамках налогового законодательства.

Классифицировать виды налогового планирования можно как по длительности (периодичности) налоговых прогнозов, так и по сфере их применения. Причем для определения выбора инструментов и формы налогового планирования немаловажное значение имеет вид хозяйственной деятельности и размер предприятия. По длительности осуществления налоговых прогнозов планирование можно подразделить на текущее (действующее в рамках текущих налоговых обязательств, определяемых налоговым периодом: месяц, квартал, год) и перспективное налоговое планирование инвестиционных проектов, хозяйственной деятельности вновь открываемых предприятий, дочерних структур, филиалов и т.п.).

Стратегия оптимизации налоговых платежей является не только важнейшим элементом налогового планирования, но и составной частью стратегии предпринимательской деятельности. Во многом это связано с тем, что основным побудительным мотивом осуществления любого вида бизнеса, его главной целевой функцией является рост благосостояния собственников предприятия, находящий свое выражение в размерах текущего и отложенного их дохода на вложенный капитал. Получение прибыли в любом случае является долгосрочной стратегической целью коммерческой организации, но вместе с тем составление и реализация планов в краткосрочном периоде как неотъемлемой составляющей долгосрочной стратегии может и (очень часто) вызывает необходимость изменения критерия налоговой оптимизации.

Как известно, задачи, решаемые в краткосрочном периоде, во многом зависят от принятой финансовой стратегии, стратегии маркетинга, менеджмента и соответственно от предусмотренного поэтапного процесса их реализации. Механизм краткосрочного налогового планирования также обусловлен влиянием внешних факторов в конкретный момент времени: максимизация текущей прибыли, захват нового сегмента рынка сбыта продукции, подготовка к освоению нового вида продукции, изменение организационной структуры предприятия (образование филиалов, подразделений), получение заемных средств и т.д. Каждый из вышеперечисленных факторов будет являться определяющим критерием стратегии налоговой оптимизации в краткосрочном периоде, что наглядно можно показать на примере действия такого фактора, как захват (освоение) нового сегмента рынка. Для достижения данной цели целесообразно максимизировать не сумму чистой прибыли, а выручку от реализации, что автоматически ведет к выбору в качестве критерия оптимизации наименьшую долю налоговых потерь по отношению к выручке от реализации, а не прибыли фирмы. Если же стратегией фирмы в краткосрочном периоде является максимизация текущей прибыли, то критерием налоговой оптимизации должна быть минимальная доля налоговых платежей по отношению к балансовой прибыли предприятия. Отсюда критерием оптимизации налоговых платежей в краткосрочном периоде может выступать величина добавленной стоимости, балансовая прибыль, выручка от реализации продукции (работ, услуг).

При организации процесса налогового планирования большое значение имеет размер предприятия (крупное, среднее, малое), поскольку данный фактор оказывает огромное влияние на масштабы планирования, степень централизации планирования и многие другие аспекты налогового планирования. Крупному предприятию, которое оперирует значительными капиталами, важно планировать свою деятельность на много лет вперед при условии минимальной стабильности финансово-хозяйственной системы государства в целом. Такие предприятия располагают соответствующими возможностями: специалистами, техникой, информацией. Малые и средние предприятия чаще всего такой возможности не имеют. Организация деятельности предприятия и ведение финансово-хозяйственной деятельности также является базовыми условиям в пределах, в которых осуществляется управление налогообложением.

По сфере применения процедуру обоснования величины налоговых обязательств можно подразделить на:

• Личное (семейное налоговое планирование);

• Внутрифирменное налоговое планирование;

• Междуфирменное налоговое планирование, действующее в пределах консолидированного налогоплательщика (концерн, объединение, холдинг и т.п.);

• Международное налоговое планирование.

Необходимо также отметить, что данные классификации достаточно условны и элементы разных видов налогового планирования присутствуют друг в друге. Так, личное налоговое планирование, представленное в основном регулированием подоходного налогообложения и налогообложения дивидендов, широко применяется как вариант внутрифирменного прогнозирования с целью перераспределения доходов и использования льгот, предоставляемых физическим лицам.

Внутрифирменное планирование, в свою очередь, обращается к преимуществам деления доходов между структурными подразделениями или предприятиями – контрагентами, представляющими друг другу наибольшую выгоду в виде скидок и трансфертных цен.

Международное налоговое планирование позволяет использовать различные механизмы и инструменты налогового регулирования, недоступные для налогового планирования в рамках отечественного налогового законодательства. Налоговое планирование заключается в создании схем и инструментов налогового планирования с целью снижения налоговых потерь при проведении международных инвестиционных и финансовых операций. Механизм международного налогового планирования состоит в создании налоговых убежищ капитала, переводе капиталов и доходов по оптимальным налоговым маршрутам, использовании трансфертных (внутренних) во внутрифирменных поставках и связях. Главным инструментом международного налогового планирования является создание за рубежом оффшорных, льготных и других специализированных компаний, предназначенных для снижения налоговых потерь.

В независимости от уровня либеральности налогового законодательства государства любой бизнес старается найти пути легального планирования налогов. В современном мире трудно представить себе хоть одну крупную транснациональную корпорацию, которая бы не использовала возможности снижения затрат и увеличения прибыли. Международное налоговое планирование является таким же методом снижения затрат, но при этом, как правило, не требует больших капитальных вложений. Многие известные компании применяют методы международного налогового планирования, открывая дочерние предприятия в разных странах с благоприятным налоговым климатом, тем самым многократно минимизируя свои налоговые выплаты.

Поиск альтернативного критерия выбора оптимальности налогового режима привел к созданию метода налогового планирования на основе эффективной ставки налогообложения, которая представляет собой долю налоговых платежей в добавленной стоимости, созданной предприятием за определенный период. Разные страны мира не только обладают весьма отличающимися природными, трудовыми и финансовыми ресурсами, но и имеют подчас радикально отличающиеся налоговые системы. Причем речь идет не только о ставках, отличаться могут даже сами принципы взимания налогов.

Общеизвестно, что необходимость налогового планирования в решающей степени зависит от тяжести налогового бремени. Остается вне сомнения тот факт, что государство заинтересовано в максимизации получаемых доходов и темпах роста налогов. В то же время налогоплательщики, наоборот, всегда заинтересованы в их минимизации. Столкновение интересов государства и налогоплательщика в рыночной экономике должно быть нейтрализовано эффектом оптимизации варианта налоговой системы в определенный период развития общества. В результате устанавливается “нормальное” равновесие уровней налоговых ставок и величины предпринимательских доходов. Общество в целом стремится к достижению оптимального уровня налогового бремени, необходимого и достаточного для нормального функционирования всех его структур, объектов и субъектов в конкретный период времени.

При уровне налогового бремени в пределах 20-35% в мелких и средних фирмах желательно иметь специального налогового консультанта, а в крупных фирмах - группу работников, занимающихся исключительно вопросами контроля над налоговыми обязательствами предприятия. Налоги становятся объектом общей системы текущего финансового планирования и контроля, необходимо введение предварительного финансового контроля в форме кратких среднесрочных прогнозов налоговых платежей предприятия при условии минимальной стабильности прочих внешних факторов. При реализации новых проектов и новых инвестиций рекомендуется привлечение дополнительных консультантов по вопросам налогового планирования.

В условиях, когда налоговое бремя составляет 40-50% ВНП и выше, налоговое планирование становится важнейшим элементом финансово-плановой работы на предприятиях вне зависимости от его размера. Контроль в сфере налоговых вопросов должен осуществляться на уровне высшего руководства хозяйствующего субъекта, ни одно решение о серьезных структурных перестройках в работе предприятия, о внедрении новых технологий не должно приниматься без учета налогового фактора. В крупных и средних фирмах необходимо наличие группы или отдела налогового планирования, а также привлечение внешних налоговых консультантов.

Выбор места осуществления деятельности особенно важен в целях организации международного и междуфирменного планирования. В предпринимательской практике наибольшим успехом пользуется регистрация предприятий, входящих в систему консолидированного (взаимозависимого) хозяйствующего субъекта в зонах со льготным налогообложением свободных экономических зонах или в оффшорах. Механизм налогового планирования имеет больше преимуществ и становится значительно гибче при использовании так называемых гибридных схем. Это происходит в случаях, когда объединяющиеся официально или заинтересованные субъекты используют льготы СЭЗ и оффшорных зон для проведения отдельных циклов хозяйственной деятельности. Например, проведение платежей, формирование финансовых результатов и выплата дивидендов более выгодна в оффшорных зонах, практически освобождающих полученные доходы от налогов, организация производственной деятельности - в системе кооперации в свободных экономических зонах и др.

Минимизация налоговых обязательств может быть достигнута за счет:

• Уменьшения налоговой базы;

• Применения более низких налоговых ставок;

• Изменения резидентства (в первую очередь - путем использования льгот, предоставляемых иностранному капиталу).

Инструменты и механизмы (схемы) международного налогового планирования: оффшорные зоны, трансфертные цены, участие в региональных группировках

Международное налоговое планирование обладает обширным диапазоном разнообразных налоговых инструментов, как, например:

• Размещение хозяйственной деятельности или управление ею в странах или регионах со льготным налоговым режимом (свободных экономических зонах, налоговых гаванях и т.п.);

• Инвестирование капитала в страны, имеющие низкие налоговые ставки или освобождение от налогообложения у «источника выплаты» пассивных доходов: дивидендов, процентов, роялти и др.

• Использование налоговых преимуществ, представляемых странами, выплачивающими доходы по определенным видам активных операций: финансовые и страховые сделки, строительство, судоходство, инвестиции, малый бизнес и др.

• Применение трансфертного ценообразования и распределения прибылей в зоны с наиболее благоприятным налоговым климатом.

• Использование преимуществ двухсторонних и многосторонних налоговых соглашений.

• Применение выгод интеграционных объединений (беспошлинная торговля, гармонизация налогообложения).

Рассмотрим наиболее характерные схемы налогового маневрирования международного бизнеса.

Специальные налоговые режимы представляют собой организацию исчисления и уплаты налогов и сборов на определенной территории. Сред специальных налоговых режимов выделяют в первую очередь свободные экономические зоны (СЭЗ).

Свободные экономические зоны можно определить как обособленные территории государств с льготным по сравнению с общим режимом хозяйственной деятельности для иностранных инвесторов и предприятий с иностранными инвестициями. Основными целями создания СЭЗ являются наряду с привлечением иностранного капитала – развитие экспортного отечественного потенциала, использование передовой зарубежной техники, технологий и управленческого опыта.

В мировой практике свободная экономическая зона, как правило, отделена от экономической системы страны таможенной границей. Главным в таком отделении является не наличие границы как таковой, а то, ради чего она создается. Такой подход применяется в определении свободной зоны (или зоны-франко), где она определяется как часть территории страны, на которой товары рассматриваются как объекты, находящиеся за пределами национальной таможенной территории и поэтому не подвергающиеся таможенному контролю и налогообложению (VIII приложение к Киотской конвенции 1973 года). Наряду с указанными выше общими чертами каждая зона обладает своей спецификой, которая характеризуется множеством факторов, включая особенный налоговый механизм, обслуживающий данную территорию.

Основными целями создания СЭЗ в Республике Беларусь и проводимой в соответствии с ними налоговой политики является ускорение экономического развития региона путем:

• привлечения иностранных инвестиций;

• апробации новых методов хозяйствования, основанных на сочетании различных форм собственности;

• расширения производства потребительских товаров и услуг;

• увеличения экспортной продукции и решения других социально-экономических задач.

Поставленные задачи решаются при использовании следующих регуляторов налогового механизма – льгот и преференций резидентам СЭЗ:

1. При ввозе иностранных и отечественных товаров на территорию СЭЗ таможенные платежи (за исключением сборов за таможенное оформление) не взимаются и меры экономической политики не применяются.

2. Продукция (работы, услуги) собственного производства резидентов СЭЗ, вывозимые за пределы зоны, освобождаются от уплаты таможенных платежей, за исключением сборов за таможенное оформление

3. Применяются пониженные ставки (на 50 %) по основным налогам: НДС и прибыль.

4. Используются дополнительные льготы и преференции: для производителей – освобождение от налога на прибыль в течение 5 лет по продукции и услугам собственного производства; для экспортеров собственной продукции понижение ставки налога на прибыль на 50 % в последующие 5 лет, освобождение от налогообложения дивидендов резидентов в течение 5 лет с момента регистрации, снижение ставки налога на доходы от реализации прав на объекты интеллектуальной собственности до 5 % и т.п.

Среди наиболее распространенных форм привлечения иностранного капитала можно также отметить организацию свободных таможенных и таможенно-складских зон (СТЗ).

Свободная таможенная зона- это таможенный режим, при котором иностранные товары размещаются и используются в соответствующих территориальных границах без взимания таможенных пошлин и налогов, а также без применения мер экономической политики

Для названных зон характерно: создание их для обслуживания мирового рынка, неприменение в них многих налоговых норм и таможенных ограничений, действующих на остальной территории страны, распространении государственного регулирования внешнеэкономических связей.

На сегодняшний день практически не одна схема международного налогового планирования не обходится без специфического налогового механизма, обслуживающего оффшорный бизнес. Под оффшорными зонами традиционно понимают страны с благоприятным налоговым законодательством. На сегодняшний день в мире насчитывается более 60 стран, предусматривающих налоговые льготы для оффшорных компаний

Оффшорная территория (налоговая гавань, налоговый оазис) – государство или территория, проводящая политику привлечения ссудных капиталов из-за рубежа путем предоставления налоговых и прочих льгот. Льготы предоставляются не только иностранным, но и местным компаниям.

В качестве оффшорных юрисдикций наиболее часто выступают небольшие независимые государства (в прошлом многие из них были колониями) или обособленные территории, обладающие особым государственно-правовым статусом. Это могут быть самоуправляющиеся владения метрополий, арендованная территория или государственное образование, до сих пор имеющие статус колонии. Власти этих юрисдикций стимулируют развитие сектора оффшорных услуг с целью привлечения иностранного капитала, увеличения занятости населения и повышения деловой активности.

Типичная оффшорная юрисдикция предоставляет для инвесторов определенный стандартный комплекс услуг. В него входит: регистрация нерезидентных и освобожденных компаний, а также создание оффшорных структур других типов: предпринимательских партнеров, оффшорных трастов, специализированных оффшорных компаний: банков, страховых фирм и инвестиционных учреждений. Термин «оффшорная компания» характеризует особенности юридического статуса компании, который обеспечивает для нее максимальное снижение налоговых потерь (во многих случаях — до нуля). Только в этом случае оффшорная компания сохраняет свой статус и освобождается от всех или большинства налогов в стране инкорпорации. Кроме этого, законодательство обычно требует, чтобы управление компанией, включая учреждение офиса и заключение контрактов, также осуществлялось вне территории регистрации. Иными словами, оффшорная компания, как правило, не может осуществлять деятельность в стране инкорпорации. Отсюда происходит и термин “offshore”, означающий деятельность «за берегом», что для Великобритании, где он впервые стал применяться, означает одновременно и «за рубежом». Оффшорные компании чаще всего регистрируются в форме корпораций или компаний общего права. Особую проблему представляет собой вопрос об офисе оффшорной компании. Зарегистрированный офис, существование которого предписывается законодательством оффшорных юрисдикций, не является функционирующим офисом компании. Это просто адрес, через который власти или другие лица могут вступить в контакт с представителем (агентом) оффшорной компании. По законадательству он не может использоваться для управления бизнесом компании. Необходимо обратить внимание, что даже факт подписания контрактов может послужить основанием для лишения компании оффшорного статуса. Оффшорная компания может иметь представительства и филиалы за рубежом. Здесь же может находиться функционирующий офис оффшорной компании. Однако во многих случаях оффшорная компания действует без такого офиса.

Понятие оффшорной компании и ее статус обычно определяется специальными законами или другими аналогичными нормативными актами. По общему международному правилу компания обязана быть нерезидентной, ее центр управления и контроля за финансовыми потоками находиться за рубежом. В законодательстве обычно содержаться ряд требований, которые предъявляются к компании, зарегистрированной в качестве оффшорной. В основном в соответствии с этими требованиями должны быть соблюдены следующие принципы:

• Владельцами оффшорной компании не могут быть резиденты данной оффшорной юрисдикции;

• Оффшорная компания не имеет права проводить деловые операции, иметь какое либо преимущество и источники дохода на территории этой юрисдикции;

• Управление оффшорной компанией, включая подписание контрактов должно осуществляться за рубежом.

В некоторых юрисдикциях для определения резидентности используется более сложная система признаков. Налоговая ответственность устанавливается, исходя из принципа центра управления и контроля, который учитывает место проведения заседания совета директоров и заключения сделок, место проживания большинства акционеров, местонахождение бухгалтерских книг, фирменной печати, банковских счетов, а также локализацию центра прибыли компании. Комбинация всех этих факторов и определяет резидентность компании.

Главная особенность оффшорной территории заключается в освобождении от налогов. Уплата налогов обычно ограничивается внесением ежегодной пошлины или сбора. Требования к минимально оплачиваемому капиталу для оффшорных компаний обычно не существует.

Оффшорная компания – эффективный инструмент налогового планирования. Иногда эти компании характеризуются как «сервисные» поскольку обслуживают физических и юридических лиц или определенный вид бизнеса. Можно выделить пять основных характеристик оффшорной компании:

1. Оффшорная компания является нерезидентной по отношению к территории, где она зарегистрирована. Это означает, что ее центр контроля и управления находится за рубежом. Любые коммерческие операции оффшорной компании должны проводиться за пределами юрисдикции, где она зарегистрирована.

2. Оффшорная компания как правило, освобождена от налогов и выплачивает ежегодный регистрационный сбор. Соответственно нет налога на капитализацию, отсутствуют и налоги «Уу источника на вывоз дивидендов, процентов и других пассивных доходов.

3. Упрощена процедура регистрации и управления компанией. Допускается использование номинальных владельцев и директоров. Требования к проведению собраний директоров носит формальный характер, управление чаще всего осуществляет секретарская компания.

4. Для оффшорных компаний в стране инкорпорации отсутствует валютный контроль, упрощена финансовая отчетность, аудиторские проверки необязательны.

5. Владение оффшорной компанией может осуществляться на условиях полной анонимности и конфиденциальности. Конфиденциальный характер гарантирован общепринятыми правовыми нормами и законодательством юрисдикции, где зарегистрирована компания.

В тоже время такой льготный режим налогообложения в рамках отдельной территории, несмотря на неоспоримые преимущества, имеет и существенные недостатки. Территории – оффшоры в большинстве случаев исключены из сферы налоговых соглашений. Налоговые службы подвергают особенно пристрастной проверке контракты с оффшорными фирмами. В ряде стран, особенно развитых, введено антиоффшорное законодательство. В отдельных случаях затруднено и открытие счетов в банках. Однако секретарские компании с признанной международной репутацией, как правило располагают возможностью открывать для своих клиентов счета в представительных зарубежных банках.

В тоже время, оффшорная компания это не юридический термин, а, как правило, собирательный образ. Поэтому в законах, на основе которых происходит регистрация таких компаний, они могут определяться как нерезидентные (non resident), освобожденные от налогов (exempt) и компании международного бизнеса (international business company). Компании международного бизнеса часто имеют гибкую шкалу налогообложения с существенными льготами для оффшорных коммерческих операций.

Одним из мощнейших инструментов налогового планирования является применение трастов и структур так или иначе использующих трасты. Под международным трастом понимается траст, созданный в одной стране для управления имуществом, расположенным в другой стране. Следует отметить, что когда речь заходит о международном трасте чаще всего подразумевается траст, учрежденный в соответствии с нормами общего права. Такой траст может быть учрежден только в странах, применяющих нормы англосаксонского права. Обычно это страны, тесно связанные с Великобританией. Классическими трастовыми странами и территориями являются Соединенное Королевство Великобритании и Северной Ирландии, Кипр, Британские Вирджинские острова, Багамские и Бермудские острова, Гибралтар, Каймановы острова, и ряд других территорий.

К другой категории стран, где принято трастовое законодательство, но фактически эти страны не принадлежат к системе общего права, относятся Швейцария, Лихтенштейн, Панама, Монако. Это наиболее интересные страны с точки зрения их использования в налоговом планировании, потому что являясь странами континентального права и в полной мере используя все принципы этого права, они в то же время изменили свое законодательство с целью применения преимуществ трастовых структур.

Все трасты можно подразделить на отзывные и безотзывные. При учреждении отзывного траста учредитель имеет возможность либо по истечении срока, либо при наступлении определенных обстоятельств, указанных в договоре, возвратить имущество в свою собственность.

Отзывные трасты имеет ряд преимуществ для учредителя. Это возможность жесткого контроля над деятельностью доверительного управляющего, в использовании имущества по своему усмотрению в случае прекращения договора траста. Однако, при этом часто теряется возможность защиты имущества, переданного в траст, от обращения взыскания по обязательствам учредителя, ограничивается защита имущества траста от принудительного наследования, использование траста в целях минимизации налоговых обязательств по налогам на имущество, на доходы и на переход права собственности.

Безотзывный траст не дает возможности для учредителя траста получить обратно в свою собственность имущество, прежде переданное в траст. В зависимости от объема прав, предоставляемых доверительному управляющему, трасты подразделяются на фиксированные и дискреционные.

При заключении договора фиксированного траста управляющий должен руководствоваться в своей деятельности указаниями учредителя или попечителя в отношении операций, совершаемых с имуществом, переданным в доверительное управление.

В дискреционном трасте управляющий при распоряжении имуществом действует по своему усмотрению. В отличии от фиксированного траста, трасты по дискреционному трасту не связан какими-либо указаниями учредителя относительно использования имущества, кроме обязанности действовать в интересах бенефициаров. Кроме того, на него могут налагаться определенные ограничения и обязательства, зафиксированные в договоре траста. Механизм дискреционного траста в принципе допускает возможность контроля за деятельностью управляющего трастом со стороны учредителя, попечителя или бенефициара, но этот контроль или управление должен осуществляться в таких формах, чтобы впоследствии третьи лица не могли утверждать, что деятельность осуществлялась на основании прямых указанияй учредителя. Одной из таких неявных форм управления являются так называемые письма-пожелания (Letter of Wishes). Если третьим лицам удастся доказать в суде, что траст управлялся прямыми указаниями учредителя, то суд может признать, что договор траста представлял мнимую сделку, либо был фиксированным трастом со всеми вытекающими последствиями. Трастовая схема станет неэффективной для достижения поставленной цели. Вопросы контроля за деятельностью доверительного управляющего трастами являются самой сложной и деликатной сферой всех трастовых схем, имеющих целью защиту имущества, переданного в траст.

Одним из важнейших составляющих международного налогового планирования является трансфертное ценообразование, которое опосредствует движение товаров и услуг в пределах транснациональной группы. Трансфертные цены представляют собой разновидность цен, применяемых во внутрифирменных расчетах. Движение капиталов, выражающее стоимость товаров и услуг (трансферты) позволяет варьировать полученные доходы, перераспределяя их большую часть компаниям находящимся в зонах с благоприятным налогообложением.

В тоже время манипуляции с трансфертными ценами органами налоговых администраций многих зарубежных государств рассматриваются как уклонение от налогов и законодательно наказуемы. Для устранения нелегальных налоговых операций с трансфертными ценами в двухсторонних международных договорах и налоговых соглашениях, а также во внутреннем налоговом законодательстве многих стран предусмотрен порядок определения (оценки) совершаемой сделки транснациональными компаниями.

В частности, в модели налоговой конвенции ОЭСР 1992 года приняты определенные меры по регулированию трансфертного ценообразования. Одним из наиболее распространенных способов является определение полученных доходов для целей налогообложения на территории государства согласно принципа отдельной экономической единицы или как его еще называют, принцип « на расстоянии вытянутой руки». Так, в статье 9 Модели налоговой конвенции ОЭСР указано, что если: «между родственными предприятиями созданы или установлены коммерческие или финансовые отношения, отличные от налоговых отношений, которые были бы созданы между независимыми предприятиями, тогда любая прибыль, которая могла бы быть получена, но из-за данных условий не может быть получена одним из этих предприятий, может быть включена в прибыль данного предприятия и соответственным образом облагаться налогом».

Эта ссылка на условия, установленные в коммерческих и финансовых отношениях независимых предприятий, и является принципом «вытянутой руки». Пытаясь определить прибыль, которая была бы получена независимыми предприятиями при аналогичных обстоятельствах, этот принцип определяет подход, согласно которому многонациональные предприятия, входящие в транснациональные компании, рассматриваются как самостоятельные единицы, а не как единый объединенный бизнес. С самого начала страны-члены ОЭСР одобрили применение подхода отдельных экономических единиц не только в области трансфертного ценообразования, но также в качестве фундаментального принципа для распределения прав налогообложения между странами. В результате страны-члены договорились, что для целей налогообложения прибыль родственных предприятий может быть при необходимости скорректирована, чтобы обеспечить распределение налоговой базы совместимое с принципом «на расстоянии вытянутой руки».

Можно выделить ряд причин, по которым этот принцип положен в основу модели налоговой конвенции. Во-первых, было принято, что рыночные отношения между спросом и предложением являются лучшим способом распределения ресурсов и доходов. Во-вторых, этот принцип в значительной степени обеспечивает равное отношение к группе многонациональных предприятий и независимым субъектам, помогая, таким образом, избежать создания налоговых преимуществ путем аккумуляции экономической власти в руках крупных многонациональных групп. В-третьих, подобный метод оценки достаточно удобен и прост в применении.

В тоже время отдельные государства применяют различные методы определения отклонений внутрифирменных цен от рыночных. В налоговом законодательстве США предусмотрен ряд статей, позволяющих регулировать трансфертное ценообразование, и разработаны методики корректировки зависимых цен. Метод сравнения со свободной ценой предполагает сравнение цен, которые применяются в сделках между взаимозависимыми фирмами и ценами, используемыми в сделках между независимыми контрагентами или между одной из анализируемых взаимозависимых фирм и ее сделками с прочими лицами. Метод применим для аналогичных или идентичных сделок. Метод дает хорошие результаты. При прямых продажах конечным потребителям или предприятиям розничной торговли.

Метод сравнения по торговой марже применяется для сравнительного анализа цен при продажах дилерами и дистрибьюторами. Объектом сравнения является маржа (доход) полученный в виде вознаграждения дилера (дистрибьютора) за его услуги по реализации товара. Оценка полученного дохода проводится по достаточно сравнимым сделкам, заключаемых между зависимым и независимыми посредниками.

Метод сравнения по издержкам плюс торговая маржа включает анализ общей суммы возмещения, получаемого торговцем, куда входит маржа (доход) и понесенные расходы. Этот метод применяется чаще всего в отношениях между производителями товаров и зависимыми от них продавцами. Анализ включает сопоставление не только полученных доходов, но и произведенных расходов по реализации и доставке товара, его хранению и маркетингу.

Методы распределения прибыли включают два метода: метод распределения прибыли по аналогии и метод распределения по остаточной прибыли. Первый метод подразумевает оценку полученных доходов по аналогичной схеме взаимоотношений и рассматривает в каких пропорциях распределяются прибыли или убытки от продажи конечного продукта. Полученные пропорции налагаются на аналогичную схему между взаимозависимыми лицами, и учитывает насколько распределение прибылей между ними соответствует свободным ценам. Второй метод предусматривает вначале распределение конечной прибыли каждому контрагенту в соответствии с долей его участия на основании среднерыночной нормы прибыли, а затем полученная сумма этих начислений вычитается из общей суммы реально полученной прибыли и остаток прибыли распределяется в соответствии с договоренностью о распределении имущественных прав и других обязательств.

Метод сравнения по прибыли третьих лиц предусматривает сравнение отношений между взаимозависимыми фирмами по прибыли, получаемой каждой из сторон с доходами полученными в этой отрасли или сфере экономики другим фирмами. В данном случае оценка производится не по отдельным сделкам, а по фирме в целом.

Интеграционные процессы в мире приводят к быстрому росту различных экономических группировок и объединений, имеющих в качестве обязательного условия в выборе экономической политики общие подходы в налогообложении.

В первую очередь для всех видов экономических группировок (зон свободной торговли, таможенных и экономических союзов) характерна отмена таможенных пошлин во взаимной торговле и создание общего таможенного тарифа по отношению к третьим странам. Более высокие формы интеграции (общий рынок, экономический союз) предусматривает отмену таможенных барьеров между государствами участниками, и как следствие – освобождение взаимной внешнеэкономической деятельности от уплаты косвенных налогов на границе, а также проведение единой политики в области унификации и гармонизации налогообложения.

Размещение межнациональных предприятий на территории государств, объединяющихся в экономические группировки, позволяет использовать в семах налогового планирования преимущества беспошлинного и безналогового движения товаров и услуг во внешнеэкономической деятельности, применять единые стандарты к определению стоимости сделок и их налогообложению.