3.3. Класифікація рахунків за призначенням та побудовою

Класифікація передбачає обов'язкове з'ясу­вання того, в який спосіб обліковуються на рахунках засоби, джерела та господарські процеси, для яких цілей, для отриман­ня яких показників ці рахунки призначено, як має бути побудо­ваний відповідний рахунок, тобто що повинно обліковуватись на його дебеті, кредиті та що показує виведене сальдо. Саме в цьому й виявляється основний зміст класифікації рахунків за їхнім призначенням та будовою.

Бухгалтерські рахунки поділяють на основні, регулюючі, операційні, бюджетно-розподільні, фінансово-результат­ні (рис. 2).

Основні рахунки відображають дані про наявність і рух голов­них ресурсів підприємства та джерел їх утворення і стан розра­хунків з іншими підприємствами чи установами. Стосовно балансу ці ра­хунки можуть бути активними, пасивними та активно-пасивними.

Основні рахунки за своїм призначенням та будовою, у свою чер­гу, поділяються на матеріальні, грошові, рахунки нематеріальних активів, а також рахунки власного капіталу та розрахункові.

Матеріальні рахунки призначено для обліку наявності та руху матеріальних цінно­стей. До них належать ра­хунки: 10 «Основні засоби», 11 «Інші необоротні матеріальні ак­тиви», 20 «Виробничі запаси», 21 «Тварини на вирощуванні і відгодівлі», 22 «Малоцінні і швидкозношувані предмети», 25 «На­півфабрикати», 26 «Готова продукція», 27 «Продукція сільсько­господарського виробництва», 28 «Товари».

Усі матеріальні рахунки є активними. На дебеті їх відобража­ють надходження (збільшення) товарно-мате­ріальних цінностей, а на кредиті – їх вибуття (списання). Сальдо – лише дебетове і показує наявність на кінець звітного періоду. Аналітичний облік за матеріальними рахунками ведеться обов'яз­ково із застосуванням натурального й грошового вимірника.

Грошові рахунки призначено для обліку й контролю грошових коштів господарства. До таких рахунків належать 30 «Каса», 31 «Розрахунки в банках», 33 «Інші кошти».

Будова грошових рахунків така сама, як і матеріальних.

Рахунки нематеріальних активів за своїм призначенням анало­гічний матеріальним рахункам, а виокремлюється через свою економічну суть і специфіку.

Ра­хунки для обліку капіталу. До них належать: 40 «Статутний капі­тал», 41 «Пайовий капітал», 43 «Резервний капітал», 44 «Нероз­поділені прибутки (непокриті збитки)». Названі рахунки є пасив­ними. Їх призначено для обліку джерел утворення відповідних видів капіталу. На кредиті цих рахунків відображають наявний капітал та його утворення, а на дебеті – використання. Сальдо є кредитовим і показує суму відпо­відного виду капіталу на кінець звітного періоду.

За призначенням та будовою до цієї підгрупи відносять та­кож рахунки 47 «Забезпечення майбутніх витрат і платежів», 48 «Цільове фінансування і цільові надходження», які в кінцевому підсумку спрямовано на збільшення власного капіталу.

Статутний капітал, характеризує розміри підприємства і реєструється в установ­чих документах. Облік капіталу ведеться на рахунку 40.

Рахунок 41 «Пайовий капітал» призначено для обліку в під­приємствах, що в них замість статутного капіталу (або паралель­но з ним) частина власного капіталу формується у вигляді пайо­вих внесків фізичних і юридичних осіб. Рахунок пасивний.

На рахунку 42 «Додатковий капітал» відображають суми пе­ревищення реалізаційної вартості акцій над їх номінальною вар­тістю, а також суми дооцінки активів та безкоштовно одержаних засобів. Пасивний.

На рахунку 43 «Резервний капітал» обліковується створення за рахунок чистого прибутку в передбачених законодавством розмірах резервів підприємства. Пасивний.

Рахунок 44 «Нерозподілені прибутки (непокриті збитки)» при­значено для накопичення чистих фінансових результатів діяльно­сті підприємства поточного та минулих років. Активно-пасив­ний рахунок.

Збиток підприємства списують (покривають) за рахунок не­розподіленого прибутку, резервного чи додаткового капіталу (за наявності таких).

Нерозподілений прибуток є власністю засновників підприємс­тва і збільшує суму власного капіталу, водночас власний капітал зменшується на суму збитків, що їх зазнало підприємство.

На рахунках 42,43,44 обліковується власний капітал, який створюється в процесі діяльності підприємства і є його власністю, але він не закріплюється за кожним учасником (засновником).

Розрахункові рахунки. На них проводить розрахунки з різними підприємствами, установами, окремими особами, банками, бюджетом тощо. Для кожного виду розрахунків передбачено свій рахунок. Група розрахункових ра­хунків є найчисленнішою. Вони розміщені у 3, 5, 6 класах. Ці рахунки можуть бути активними, пасив­ними та активно-пасивними.

Активні розрахункові рахунки відображають заборгованість інших підприємств та окремих осіб перед підприємством. До таких рахунків належать: 16 «Довгострокова дебіторська за­боргованість», 34 «Короткострокові векселі одержані», 36 «Роз­рахунки з покупцями і замовниками», 37 «Розрахунки з різними дебіторами». На дебеті цих рахунків відображають виникнення заборгованості та її дальше збільшення, а на кредиті – погашен­ня (зменшення) заборгованості. Сальдо за вказаними рахунками дебетове і показує залишок заборгованості перед даним підпри­ємством на кінець звітного періоду.

Пасивні розрахункові рахунки призначено для обліку розра­хунків з іншими підприємствами, установами чи окремими осо­бами, щодо яких дане підприємство має заборгованість. До таких рахунків належать: 60 «Короткострокові позики», 50 «Довго­строкові позики», 66 «Розрахунки з оплати праці», 64 «Розрахун­ки за податками і платежами», 65 «Розрахунки зі страхування», 63 «Розрахунки з постачальниками та підрядчиками» та ін. На кредиті цих рахунків відображається виникнення та збільшення заборгованості даного підприємства, а на дебеті – її зменшення, погашення. Сальдо за цими рахунками є кредитовим і показує су­му заборгованості підприємства.

Активно-пасивні розрахункові рахунки призначено для обліку розрахунків з підприємствами та установами, які протягом пев­ного періоду мають заборгованість перед даним підприємством, а в інший період дане підприємство стає боржником щодо тих са­мих установ чи організацій. Підприємство ви­ступає то як дебітор, то як кредитор. На таких рахунках відобра­жають розрахунки з різними дебіторами і кредиторами, внутрішні та внутрішньогосподарські розрахунки тощо. Вони можуть мати одночасно дебетове і кредитове сальдо та відобра­жатися в балансі розгорнуто, тобто окремо в активі й пасиві.

Залишок на синтетичних активно-пасивних рахунках одержують як підсумок залишку окремо за дебетом і окремо за кредитом аналітичних рахунків, відкритих до цього синтетичного рахунка.

Регулюючі ра­хунки. 13 «Знос необоротних активів», 38 «Резерв сумнівних боргів», 45 «Вилучений капітал», 46 «Неоплачений капітал», суб­рахунок 5 «Торгова націнка» до рахунка 28. Регулюючі рахунки не мають самостійного значення, завжди розглядаються в нероз­ривному зв'язку з тими основними рахунками, до яких вони від­криваються, і регулюють оцінку відповідних засобів чи процес використання певних джерел.

На регулюючих рахунках обліковують лише суми, на які не­обхідно регулювати (коригувати) вартість засобів чи суму дже­рел, обрахованих за основним рахунком. Залежно від призначен­ня регулюючі рахунки поділяються на доповнюючі та контрарні.

Регулюючі доповнюючі рахунки призначено для відображен­ня сум, на які необхідно збільшити залишок на основному рахун­ку з тим, щоб обліковані на ньому засоби було відображено за їх­ньою фактичною вартістю. На підприємствах, які ведуть облік руху товарно-матеріальних цінностей за встановленими обліко­вими цінами, до субрахунків «Матеріали», «Паливо», «Запасні частини» та ін. відкривають окремий аналітичний рахунок «Транспортно-заготівельні витрати» або рахунок «Відхилення від облікових цін», котрий і є регулюючим (доповнюючим).

Контрарні регулюючі рахунки призначено для обліку сум, на які необхідно зменшити залишок на основних рахунках, які ними регулюються. Ці рахунки поділяються на контрактивні та контрпасивні. Відрізняються контрактивні рахунки від контрпа-сивних тільки місцем у балансі.

Контрактивні рахунки, як зрозуміло вже із самої назви (про­ти активу), є пасивними, а основні рахунки, які вони регулю­ють, – активними. Контрактивним регулюючим рахунком є рахунок 13 «Знос необоротних активів», який регулює залишок на рахунках 10 «Основні засоби», 11 «Інші необоротні матеріальні активи», 12 «Нематеріальні активи». На контрактивному рахунку відображаються суми зносу необорот­них активів.

До контрактивних рахунків належить також субрахунок «Тор­гова націнка», на якому обліковуються торгова націнка на това­ри. Цей рахунок є регулюючим до рахунка 28 «Товари», на якому обліковуються товари за продажними цінами. Якщо необхідно визначити залишок товарів за їхньою купівельною вартістю, то в цьому разі від вартості товару, облікованого на рахунку 28 «То­вари», необхідно відняти суму, обліковану на субрахунку «Тор­гова націнка».

Серед контрактивних рахунків особливе місце займає рахунок 38 «Резерв сумнівних боргів», який застосовується для уточнення дебіторської заборгованості покупців і замовників (рахунок 36), щодо якої є ризик неповернення. На кредиті рахунка 38 відобра­жається створення резерву, а на дебеті – його використання. У балансі підприємства відображається чиста реалізаційна вартість як різниця за рахунками 36 і 38.

Будова контрактивних рахунків така сама, як і решти пасив­них рахунків: на кредиті обліковується збільшення, нарахування, а на дебеті – зменшення, списання раніше нарахованих сум.

Контрпасивні рахунки навпаки – є активними (проти паси­ву), а основні рахунки, які ними регулюються, – пасивними. До контрпасивних належать рахунки:

– 45 «Вилучений капітал», на якому ведуть облік вилученого капіталу внаслідок викупу власних акцій для наступного їх ану­лювання чи перепродажу. На дебеті рахунка відображають вар­тість викуплених акцій, а на кредиті – їх анулювання чи продаж;

– 46 «Неоплачений капітал». За своїм призначенням та будо­вою він є активним. На цьому рахунку ведеться облік розрахун­ків із засновниками підприємства щодо їхніх внесків до статут­ного капіталу. На дебеті рахунка відображають заборгованість засновників, а на кредиті – її погашення. Аналітичний облік ве­деться в розрізі окремих засновників.

Сальдо цих рахунків (45 та 46) обраховується для визначення власного капіталу.

Отже, названі рахунки є регулюючими щодо рахунків обліку власного капіталу і дають можливість визначити реальну фактич­ну його величину та відобразити її в балансі підприємства.

Будова контрпасивних рахунків така сама, як і всіх активних рахунків: на дебеті відображають збільшення, а на кредиті – зменшення, списання використаного капіталу.

Операційні рахунки. Їх призначено для відображення однорідних операцій, спрямованих на здійснення важливих господарських процесів. Характер­ною рисою операційних рахунків є те, що вони безпосередньо не входять у баланс і закриваються з виконанням ними свого призначення.

Операційні рахунки поділяються на збірно-розподільні, каль­куляційні та порівняльні.

Операційні збірно-розподільні рахунки призначено для об­ліку непрямих витрат, тобто таких, котрі в момент їх виникнення не можна віднести на конкретний об'єкт обліку. Тому такі витрати обліковують окремо. До таких рахунків належить рахунок 91 «Загальновиробничі витрати».

У кінці звітного періоду непрямі витрати, відображені на цих рахунках, розподіляються за призначенням пропорційно встано­вленій базі в повному обсязі, для чого складають спеціальний розрахунок (відомість розподілу).

За своєю будовою ці рахунки є активними, на дебеті їх відо­бражають збільшення витрат, а на кредиті – їхній розподіл. Роз­поділяють непрямі витрати між окремими виробництвами, гос­подарськими підрозділами, видами виробленої продукції, вико­нуваних робіт і послуг у порядку, директивно встановленому для кожної галузі народного господарства.

Калькуляційні рахунки призначено для обліку витрат, пов'я­заних із виробництвом конкретних видів продукції, виконанням певних робіт чи наданням послуг. Вони забезпечують необхідні дані для калькуляції, визначення фактичної собівартості продук­ції, робіт чи послуг. До цих рахунків належать: 23 «Виробництво», 15 «Капітальні інвестиції», 24 «Брак у виробництві».

За будовою всі ці рахунки є активними. На дебеті відображають прямі витрати, а в кінці звітного періоду сюди відносять і непрямі витрати в порядку їх розподілу. Отже, на дебеті відображають всі витрати, зв'язані з виробництвом, а на кредиті – витрати, які включено в собівартість продукції. Після цього калькуляційний рахунок закриває­ться. Він може мати лише дебетове сальдо, яке відображає незавершене виробництва.

Контрольно-накопичувальні рахунки призначено для нако­пичення інформації про витрати, які мають цільовий характер. До таких рахунків належать: 92 «Адміністративні витрати», 93 «Витрати на збут». Наведені рахунки є активни­ми, на дебеті їх відображають зроблені витрати, а на кредиті – їх списання, віднесення на фінансові результати.

Рахунки доходів призначено для відображення одержаної ви­ручки від реалізації продукції, товарів, робіт та послуг, а тож до­ходів від іншої діяльності підприємства. До рахунків доходів від­носять рахунки 7 класу (70 – 75). Ці рахунки є пасивними. На кредиті їх відображають формування доходів протягом звітного періоду, а на дебеті – їх списання (віднесення) на фінансові ре­зультати. Рахунки доходів в кінці звітного періоду повністю за­криваються і сальдо не мають.

Рахунки витрат діяльності призначено для відображення со­бівартості реалізованої продукції та витрат на здійснення іншої діяльності підприємства. Ці рахунки є активними: на дебеті їх ві­дображають зроблені витрати, а на кредиті – їх списання на фі­нансові результати в кінці звітного періоду. Вони повністю за­криваються і сальдо на кінець звітного періоду не мають. Рахун­ки доходів і витрат діяльності призначаються для нагромадження облікової інформації, необхідної для складання звітності про фі­нансові результати.

Фінансово-результатні рахунки призначені для обліку одержа­них фінансових результатів за звітний період. До них належить ра­хунок 79 «Фінансові результати». Це активно-пасивний рахунок. На кредиті його відображають суми в порядку закриття рахунків обліку доходів, а на дебеті – суми в порядку закриття рахунків обліку ви­трат, а також належну суму нарахованого податку на прибуток.

Фінансовий результат визначається як різниця між усіма ви­дами доходів та витрат підприємства. Порівнюванням дебето­вого й кредитового оборотів за рахунком 79 «Фінансові резуль­тати» визначається кінцевий результат – прибуток чи збиток. Якщо кредитовий оборот більший за дебетовий, то різниця по­казує одержаний прибуток. Коли дебетовий оборот за рахун­ком 79 «Фінансові результати» перевищує кредитовий оборот, то виявлена різниця показує суму понесеного збитку. Виявлений фінансовий результат в кінці року списується в порядку закриття рахунка 79. При цьому на суму прибутку дебетується рахунок 79 і кредиту­ється рахунок 44 «Нерозподілені прибутки (непокриті збитки)». Списувану суму понесеного збитку відображають зворотним записом.

Бюджетно-розподільні рахунки призначено для розподілу одержаних доходів та зроблених витрат між окремими звітними (бюджетними) періодами (місяцями, кварталами, роками). До них належать рахунки 39 «Витрати майбутніх періодів», 69 «До­ходи майбутніх періодів».

Перший з указаних рахунків є активним. На дебеті його відо­бражають витрати, які зробило підприємство в даному звітному періоді (місяці), але які відносяться до наступних (майбутніх) пе­ріодів. До таких витрат належить, наприклад, передплата на пе­ріодичні видання, наперед сплачена орендна плата, витрати зі спорудження літніх таборів для худоби та ін. На кредиті цього рахунка відображають списання відповідної частини витрат у по­рядку їх розподілу за призначенням, що відноситься на даний звіт­ний період.

Підприємство може одержувати також і доходи, які належать до майбутніх періодів. Такі доходи обліковуються на рахунку 69 «Доходи майбутніх періодів». Це пасивний рахунок. На кре­диті його відображають надходження (утворення) доходу, а на дебеті – його списання за призначенням після настання періоду, до якого ці доходи належать.