Вопрос 2. Определение налогооблагаемой базы.

В действующих Положениях по бухгалтерскому учету в России предусматриваются следующие виды прибыли, а точнее, последователь­ность формирования нераспределенной прибыли (убытка):

1) бухгалтерская прибыль;

2) валовая прибыль;

3) прибыль от продаж;

4) прибыль до налогообложения;

5) прибыль от обычных видов деятельности;

6) чистая нераспределенная прибыль (непокрытый убыток).

С позиций налогообложения прибыли, введенных гл. 25 Налогового кодекса с 2002г., прибыль возникает как разница между доходами и расходами. Кроме того, имеются 7 различных ее модификаций (ст.315 Налогового кодекса). Это при­быль (или убыток) от реализации:

- товаров, работ, услуг собственного производства, а также выручка от реа­лизации имущества, имущественных прав;

- ценных бумаг, не обращающихся на организованном рынке; » ценных бумаг, обращающихся на организованном рынке;

- покупных товаров;

- финансовых инструментов срочных сделок, не обращающихся на организо­ванном рынке; « основных средств; » услуг обслуживающих производств и хозяйств;

- от внереализационных операций⁴.

В настоящее время в бухгалтерском учете имеются следующие определения прибыли:

1. ПБУ 1/98 «Учетная политика организаций» определяет бухгалтерскую прибыль или убыток как конечный фи­нансовый результат, выявленный в отчетном периоде на основании бухгал­терского учета всех хозяйственных операций организаций и оценки статей бухгалтерского баланса по правилам, принятым в соответствии с ПБУ 1/98.

2. Валовая прибыль, согласно ПБУ 4/99 «Бухгалтерская отчетность организаций», определяется как разница между нетто-выручкой от продажи товаров, работ, услуг и себестоимостью этих продаж, но без условно-постоянных управленческих расходов и затрат по сбыту. Таким образом, налоговый учет, вводимый в соответствии с требованиями гл. 25 Налогового кодекса, перечисляя приведенные выше модификации прибыли, максимально близко отождествляет понятие прибыли для целей налогообложения с понятием валовой прибыли по бухгалтерскому учету. Однако следует отметить, что понятия «себестоимость» в налоговом законода­тельстве с 2002 г. не будет, вводится понятие «расходы», которое включает все расходы, в т. ч. коммерческие и управленческие, но само понятие себестоимости в целях бухгалтерского учета не исчезает.

3. Нераспределенная прибыль (непокрытый убыток) представляет собой ко­нечный финансовый результат, выявленный за отчетный период, за мину­сом причитающихся за счет прибыли налогов и иных аналогичных плате­жей, а также санкций в пользу бюджета и внебюджетных фондов. Согласно ПБУ4/99, чистая прибыль формируется с учетом чрезвычайных дохо­дов и расходов и в целом соответствует нераспределенной прибыли по ПБУ1/98. В налоговом законодательстве (в гл. 25 Налогового кодекса) не определяется по­нятие «чистая прибыль», однако в ст.270 НК РФ перечисляются все расходы, неучитыва­емые в целях налогообложения, источником которых может быть только чистая прибыль, образованная по правилам налогового учета. Поэтому в соответствии с гл.25 Налогового кодекса эта прибыль более всего соответствует нераспределен­ной прибыли по ПБУ 1/98.

Бухгалтерская прибыль в отчете о прибылях и убытках не отражается, но ее можно определить расчетным путем с учетом всех издержек, т.е. появляется по­нятие «прибыль (убыток) от обычной деятельности», а после прибавления чрез­вычайных доходов и расходов получается чистая прибыль.

Налогообложение прибыли в современных условиях является одним из основных инструментов формирования доходов бюджетов различного уровня и налогового регулирования.

Первыми на путь налогообложения прибыли предприятий как формы подоход­ного налогообложения встали Германия и США. В начале XX в. практически все ведущие страны вступили в эпоху корпорационного налогообложения. Субъек­том подоходного налогообложения предпринимателей были акционерные обще­ства, коммандитные общества, товарищества, общества с ограниченной от­ветственностью. Объектом налога был чистый доход, т. е. валовой доход за вычетом издержек, платежей по кредитам, амортизации, страховых платежей и уже уплаченных прочих налогов (как правило, идущих в местный бюд­жет). В результате к двадцатым годам нашего столетия в мире сложились две системы взимания корпоративного налога⁵.

Родоначальником одной из них стали США, где налог взимался с чистой прибыли корпораций вне зависимости от уровня прибы­ли. Альтернативная система существовала в Германии, где облагалась абсо­лютная сумма доходов корпорации, а налоговые ставки находились в зависимо­сти от уровня прибыли. Преимуществом германской системы было то, что в данном случае налог учитывал конъюнктуру и облагал по повышенным ставкам более доходные предприятия и сферы промышленности.

После окончания Первой мировой войны корпоративные налоги были сохранены и окончательно вошли в структуру национальных налоговых систем большин­ства стран мира. Зарубежные варианты налогообложения прибыли очень разно­образны. Весьма привлекательным представляется механизм обложения нало­гом только акционированных фирм, например в Германии и США. Предприятия же мелкого и среднего бизнеса подлежат налогообложению доходов на деклара­тивной основе. Во многих странах используются два объекта и две ставки нало­га на прибыль: распределяемую и нераспределяемую. Ставка налога на первую из них (дивиденды по акциям и проценты по облигациям), как правило, выше, чем на вторую. В США ставки налога на доходы (прибыль) корпораций диффе­ренцированы в зависимости от величины годового дохода предприятия. Величи­на подоходного налога с корпораций не ставится в зависимость от рентабель­ности производства.

Ставка налога на прибыль в Англии в начале 80-х гг. была 52%. В настоящее время она составляет 33%. В Англии при отнесении предприятия к малому биз­несу пользуются критерием не численности работающих в компании, а полу­ченной прибылью. К малым относится предприятие с размером прибыли до 250 тыс.фунтов стерлингов в год. Таким предприятиям предоставляется льго­та в виде уменьшенной ставки налога на прибыль — 25%. При формировании налоговой системы нашей страны учитывался и опыт Фран­ции, где налогом облагается чистая прибыль предприятия, которая равняется разнице между доходами и расходами, произведенными в интересах производ­ственной деятельности. Общая ставка налога составляет 34%. Убытки, поне­сенные предприятием в отчетном году, могут быть вычтены из облагаемой чис­той прибыли будущих лет, а в специально оговоренных случаях вычитаются из чистой прибыли предыдущих лет.

Система налогообложения прибыли в Германии построена на основе двух налогов: налога на доходы корпораций (фактическая ставка налога составляет в среднем 38,7%) и налога на предпринимательскую деятельность.

Современный характер налогообложения прибыли предприятий в РФ, в це­лом, соответствует мировому уровню⁶.

Концепция глобальной прибыли оказала существенное влияние на формирование стандартов и правил бухгалтерского учета. Так, например, в Положении по бухгалтерскому учету «Доходы орга­низаций» ПБУ 9/99 (Приказ Минфина РФ № 32н от 06.05.1999 г.) доходами организации (кроме кредитных и страховых организаций) признается увеличение экономических выгод в результате по­ступления активов (денежных средств, иного имущества) и (или) погашения обязательств, приводя­щее к увеличению капитала этой организации, за исключением вкладов участников (собственников имущества). Соответственно расходы предприятия в самом общем виде - это потеря экономичес­кой выгоды в результате выбытия активов и увеличения обязательств. А разница между доходами и относившимися к ним расходами и составит бухгалтерскую прибыль.

Налог на прибыль предприятий - важный источник бюджетных доходов для экономик в стадии становления или развития.

Предприятия располагают значительным запасом капитала, сформированным за счет инвестиций предшествующих (до переходных) периодов, причем, помимо того, что издержки ранее сделанных инвестиций в каждый момент времени в краткосрочном контексте являются необратимыми, формирование этого запаса капитала было осуществлено за счет государственных средств, а не средств новых владельцев предприятий⁷.

Таким образом, имеется потенциальная возможность с помощью налога на прибыль охватить налогообложением отдачу от прошлых инвестиций в секторах, где эластичность предложения мала, по крайней мере, в краткосрочном периоде.

Заработная плата на душу населения может быть низка и таким образом доля дохода, относящегося к капиталу, может быть выше в экономиках, находящихся на стадии становления, чем в более развитых экономиках.

Кроме того, предприятий меньше, чем индивидуумов, и налоговая администрация, может сконцентрировать усилия на меньшем количестве налогоплательщиков.

Опасность, которая возникает при высоком налогообложении отдачи уже функционирующего капитала, состоит в том, что такое налогообложение может дестимулировать новые инвестиции.

Поэтому сохранение чрезмерно высокого налогообложения отдачи капитала в поздние периоды перехода к рыночной экономике может быть нецелесообразным.