Лекции Основы аудита Бдайциева Л.Ж.

Тема 1. Роль аудита в развитии функции контроля в условиях рыночной экономики

1. Место аудита в системе контроля. Значение независимого контроля и его экономическая обусловленность. Состав основных пользователей материалов аудиторских заключений.

2. Роль аудита в обеспечении стабильности и надежности экономического развития. Понятие аудиторской деятельности.

3. Виды аудита: внешний и внутренний; общий инвестиционный, страховой и банковский аудит; аудит бухгалтерской отчетности; аудит на соответствие, операционный (управленческий) аудит; обязательный и инициативный аудит.

4. Виды сопутствующих аудиту услуг.

5. Отличие аудита от других форм экономического контроля: ревизии, финансового контроля, судебно-бухгалтерской экспертизы.

6. Нормативное регулирование аудита в России.

1. Место аудита в системе контроля. Значение независимого контроля и его экономическая обусловленность. Состав основных пользователей материалов аудиторских заключений

Аудит является одной из форм финансового контроля, поэтому необходимо определить его место в этом виде деятельности.

Финансовый контроль в Российской Федерации осуществляется в настоящее время в нескольких формах: государственный контроль разных ветвей власти, вневедомственный, внутренний, внешний независимый контроль.

По линии законодательной (представительной) власти высшим органом финансово-бюджетного контроля является Счетная палата Федерального собрания РФ. Она создана на основании Федерального Закона от 11.01.95 №4-ФЗ, образуется Федеральным собранием РФ (то есть Советом Федерации и Государственной Думой) и подотчетна ему. Основными задачами Счетной палаты являются организация и осуществление контроля за своевременным исполнением доходных и расходных статей федерального бюджета и бюджетов федеральных внебюджетных фондов, определение эффективности и целесообразности расходов государственных средств и использования федеральной собственности. Контрольные полномочия палаты распространяются на все государственные органы и учреждения РФ, а также на другие организации, если они используют бюджетные средства.

Соответствующие контрольные органы имеются и в законодательных (представительных) органах субъектов РФ и в представительных органах местного самоуправления (например, в Москве - Контрольно-счетная палата).

Функциями государственного контроля по линии органов исполнительной власти РФ наделен ряд организаций. В их числе:

- Министерство финансов (в том числе Федеральное казначейство и контрольно-ревизионные управления и Федеральная налоговая служба);

- Федеральная таможенная служба;

- Федеральная служба по валютному и экспортному контролю;

- Мингосимущество и другие органы контроля,

- Главное контрольное управление Администрации Президента РФ.

Особое место среди них занимает Министерство финансов, которое, в соответствии с Положением, утвержденным постановлением Правительства РФ от 06.03.98 №273, является "федеральным органом исполнительной власти, обеспечивающим проведение единой государственной финансовой, бюджетной, налоговой и валютной политики и координирующим деятельность в этой сфере иных федеральных органов исполнительной власти". В число основных задач Минфина РФ входят также:

- осуществление, в пределах своей компетенции, государственного финансового контроля, который возложен на вновь созданный Департамент государственного финансового контроля и аудита;

- обеспечение методологического руководства бухгалтерским учетом и отчетностью, а также аудитом.

Органы ФНС, в соответствии с Законами РФ от 21.03.91 №943-1 и от 27.12.91 №2118-1, осуществляют контроль за соблюдением налогового законодательства и применяют меры административной ответственности за его нарушение. В случаях обнаружения в действиях налогоплательщика (физических лиц или должностных лиц юридического лица) признаков состава преступления, налоговые инспекции принимают меры, предусмотренные законодательством.

На органы Федеральной таможенной службы возложены функции по взиманию налогов, платежей и сборов с товаров и транспортных средств пересекающих границы таможенной территории России.

ЦБ РФ осуществляет надзор за соблюдением кредитными организациями банковского законодательства.

Определенную роль в деле координации работы органов финансового контроля сыграл Указ Президента РФ от 03.03.98 №224 "Об обеспечении взаимодействия государственных органов в борьбе с правонарушениями в сфере экономики". В настоящее время активизирована работа по подготовке проектов Федеральных законов "О государственном финансовом контроле в Российской Федерации" и "Об аудиторской деятельности в Российской Федерации".

Бюджетным кодексом РФ предусматривается распределение полномочий между контрольными органами. Органы финансового контроля, созданного законодательными (представительными) органами власти, осуществляют контроль за исполнением соответствующих бюджетов и бюджетов государственных внебюджетных фондов, проводят экспертизы проектов указанных бюджетов, различных целевых программ и иных нормативных правовых актов бюджетного законодательства. Компетенция органов финансового контроля, создаваемых соответствующими органами исполнительной власти, несколько иная - экспертиза в нее не входит.

Следует также отметить, что в Бюджетном кодексе РФ в законодательном порядке решен вопрос об обязательности ведомственного или внутреннего контроля. Распорядителям бюджетных средств вменено в обязанность осуществлять контроль за использованием этих средств. Однако федеральный закон, определяющий возможности государственного финансового контроля в отношении не только бюджетных учреждений, а всех юридических лиц, до настоящего времени не принят.

В Правительство РФ также внесены предложения по проекту постановления о ведомственном финансовом контроле.

Ведомственный контроль (внутренний аудит) имеет определенные положительные стороны: в его осуществлении участвуют специалисты, хорошо знающие специфику отрасли, ее экономику и технологию, особенности учета и проведения ревизий, а вышестоящие организации, в пределах своих прав, могут оперативно применять конкретные меры по устранению обнаруженных недостатков. В то же время ведомственный контроль имеет и существенные недостатки: отсутствуют гласность и объективность, не соблюдаются и другие принципы контроля, такие, как регулярность, оперативность, действенность. В комплексе с перечисленными недостатками они снижают качество и эффективность ведомственных ревизий и проверок.

Внутренний аудит осуществляется либо на основании решения органов управления фирмы, либо в соответствии с порядком, установленным законодательством. Он является составной частью внутреннего контроля и проводится по решению органов управления фирмы для целей контроля и анализа хозяйственной деятельности; проводится аудиторскими отделами экономических субъектов или вышестоящими органами управления.

В его функции входят:

- наблюдение за системой учета и другими звеньями внутреннего контроля;

- изучение финансовой и другой оперативной информации для целей управления, включая детальную проверку операций и остатков на счетах;

- проверка эффективности, результативности, прибыльности сделок и некоммерческих операций;

- ознакомление с общей и учетной политикой фирмы, бизнес-планом, основными методиками анализа деятельности;

- специальные исследования.

Различают три формы финансового контроля: предварительный, текущий и последующий.

Предварительный контроль осуществляется до начала совершения операций, его главная задача - предупредить излишние траты и незаконное расходование средств.

К предварительному контролю относится проверка проектов договоров, смет, положений, штатных расписаний, приказов и других документов, служащих в дальнейшем основанием к совершению хозяйственных и денежных операций. Он осуществляется, в первую очередь, исполнительным органом экономического субъекта (руководителем и главным бухгалтером или лицами, их замещающими), а также финансовыми, кредитными и другими организациями.

Текущий (оперативный) контроль - это проверка операций непосредственно в процессе их совершения, например, во время приема и -выдачи денег, товарно-материальных ценностей, в ходе осуществления производственно-технологического процесса (на разных его стадиях); проводится на основании данных оперативного учета.

Этот вид контроля является неотъемлемой служебной обязанностью всех должностных лиц, которые должны осуществлять его систематически на всех доверенных им участках работы.

Рассматривая обе формы финансового контроля, следует отметить, что пунктом 3 статьи 7 Федерального закона №129-ФЗ "О бухгалтерском учете" предусмотрено, что главный бухгалтер обеспечивает соответствие осуществляемых хозяйственных операций законодательству Российской Федерации, контроль за движением имущества и выполнением обязательств. Без подписи главного бухгалтера денежные и расчетные документы, финансовые и кредитные обязательства считаются недействительными и не должны приниматься к исполнению.

Третья форма финансового контроля - последующий (документальный) контроль - осуществляется после совершения операций путем проверки первичных документов (причем не только бухгалтерских), учетных регистров, бухгалтерской (финансовой) отчетности и других данных, определяющих фактическое совершение операций.

Последующий контроль осуществляется всеми контролирующими органами (государственного, ведомственного, внешнего и внутреннего аудиторского контроля).

Аудит по ряду признаков наиболее близок к судебно – бухгалтерской экспертизе и ревизии. Вместе с тем эти две формы контроля принципиально отличаются от аудита.

Заинтересованными пользователями аудиторских заключений являются юридические и физические лица, имеющие какие-либо потребности в информации об организации и обладающие достаточными познаниями и навыками для того, чтобы понять, оценить и использовать эту информацию, а также имеющие желание изучать эту информацию.

Это реальные и потенциальные инвесторы, работники, заимодавцы, поставщики и подрядчики, покупатели и заказчики, органы власти и общественность в целом:

1) инвесторы и их представители заинтересованы в информации о рискованности и доходности предполагаемых или осуществленных ими инвестиций, на основе которой возможно распоряжаться инвестициями; о способности организации выплачивать дивиденды;

2) работники и их представители (профсоюзы и др.) заинтересованы в информации: о стабильности и прибыльности работодателей; способности организации гарантировать оплату труда и сохранение рабочих мест;

3) заимодавцы заинтересованы в информации, позволяющей определить, будут ли своевременно погашены предоставленные ими организации займы и выплачены соответствующие проценты;

4) поставщики и подрядчики заинтересованы в информации, позволяющей определить, будут ли выплачены в срок причитающиеся им суммы;

5) покупатели и заказчики заинтересованы в информации о продолжении деятельности организации;

6) органы власти заинтересованы в информации для осуществления возложенных на них функций: по распределению ресурсов; регулированию народного хозяйства; разработке и реализации общегосударственной политики; ведению статистического наблюдения;

7) общественность в целом заинтересована в информации о роли и вкладе организации в повышение благосостояния общества на местном, региональном и федеральном уровнях.

2. Роль аудита в обеспечении стабильности и надежности экономического развития. Понятие аудиторской деятельности

Аудит — это вид деятельности, заключающийся в сборе и оценке фактов, касающихся функционирования и положения экономическо­го объекта или ка­сающихся информации о таком положении и функционировании. Аудит осуществляется компетентным независимым лицом, которое, исходя из установленных критериев, выносит заключение о качественной стороне этого функционирования. Следовательно, под аудитом понима­ется независимая проверка и выражение мнения о финансовой отчет­ности предприятия. Главная цель аудита состоит в определении досто­верности и правдивости финансовой отчетности субъекта проверки, а также в контроле за соблюдением клиентом законов и норм хозяйствен­ного права и налогового законодательства.

В настоящее время во всех странах мира с рыночной экономикой существует система независимого аудита со всей своей организационно-управленческой инфраструктурой. Развитие аудиторского дела привело к созданию ТНК и фирм, имеющих представительства во многих странах мира: KPMG, EY, D&T, Price Waterhouse Coopers, БДО Биндер и др.

Во всем мире деятельность аудиторов регулируется законодательно. В соответствии с законодательством Европейского Сообщества каждая фирма на своем ежегодном общем собрании акционеров должна назначить аудитора. Аудиторы должны представлять акционерам заключения по всем рассмотренным ими счетам, балансу, отчету о прибылях и убытках и по всем консолидированным счетам. В этом заключении должно содержаться мнение аудитора о правильности составления перечисленных документов с точки зрения закона, а также должна быть дана точная картина состояния дел компании и указан размер прибыли или убытка по состоянию на конец финансового года. При подготовке заключения аудитор должен провести проверку таким образом, чтобы иметь мнение о правильности ведения компанией бухгалтерского учета, соответствия баланса компании и счета прибылей и убытков бухгалтерским записям.

Наряду с проведением проверок финансовой отчетности аудиторские фирмы оказывают консультационные услуги в области бухгалтерского учета, налогообложения, менеджмента, маркетинга и по другим вопросам. Консультационные услуги аудиторских фирм включают разработку рекомендаций по самому широкому кругу вопросов производственно-хозяйственной деятельности фирм.

Принятие решений о покупке или продаже ценных бумаг, выдаче ссуд, расширении коммерческого кредита, заключении соглашений о найме и т.д. основано, большей частью, на финансовой информации, которая должна быть достоверной. Досто­верность информации может подтвердить независимый аудитор. Потребности в услугах аудиторов возникают в связи со следующими обстоятельствами.

На макроэкономическом уровне аудит выступает как элемент ры­ночной инфраструктуры, необходимость функционирования которого определяется следующими обстоятельствами:

а) бухгалтерская отчетность используется для принятия решений заинтересованными пользователями ее, в том числе руководством, уча­стниками и собственниками имущества экономического субъекта, ре­альными и потенциальными инвесторами, работниками, заимодавца­ми, поставщиками и подрядчиками, покупателями и заказчиками, орга­нами власти и общественностью в целом;

б) бухгалтерская отчетность может быть подвержена искажениям в силу ряда факторов, в частности применения оценочных значений и возможности неоднозначной интерпретации фактов хозяйственной жиз­ни; помимо этого, достоверность бухгалтерской отчетности не обеспе­чивается автоматически ввиду возможностей пристрастности се соста­вителей;

в) степень достоверности бухгалтерской отчетности, как правило, не может быть самостоятельно оценена большинством заинтересован­ных пользователей из-за затрудненности доступа к учетной и прочей информации, а также многочисленности и сложности хозяйственных операций, отражаемых в бухгалтерской отчетности экономических субъектов.

Лица, принимающие решения по финансовым вопросам, обычно получают бухгалтер­скую информацию от компаний, которым намерены предоставить заем или ценные бумаги которых собираются купить. Однако при этом возможно столкновение интересов поставщика и пользователя информации, что создает общественную потребность в услугах аудиторов — посредников, устанавливающих объективность финансовой инфор­мации.

Независимые аудиторы работают на клиента. Клиент — это лицо (компания, Совет директоров, агентство либо другие лица или группы лиц), которое приглашает аудитора и выплачивает ему вознаграждение. При финансовом аудите клиент и объект проверки — обычно одна и та же экономическая единица, но они могут и не совпадать.

Потребность в услугах аудитора возникла в связи с обособлением интересов тех, кто непосредственно занимается управлением предпри­ятием (администрация, менеджеры), кто вкладывает средства в его деятельность (собственники, акционеры, инвесторы), а также госу­дарства как потребителя информации о результатах деятельности пред­приятий.

Наличие достоверной информации позволяет повысить эффектив­ность функционирования рынка капитала и дает возможность оцени­вать и прогнозировать последствия принятия экономических реше­ний.

Проведение аудиторской проверки даже в тех случаях, когда она не является обязательной, несомненно, имеет важное значение. В условиях рынка предприятия, кредитные учреждения, другие хо­зяйствующие субъекты вступают в договорные отношения по исполь­зованию имущества, денежных средств, проведению коммерческих опе­раций и инвестиций. Доверительность этих отношений должна под­крепляться возможностью получать и использовать финансовую ин­формацию всеми участниками сделок. Достоверность информации под­тверждается независимым аудитором.

Независимое подтверждение информации о результатах деятельно­сти предприятий и соблюдение ими законодательства необходимо го­сударству для принятия решений в области экономики и налогообло­жения.

Аудиторские проверки необходимы и государственным органам, судьям, прокурорам и следователям для подтверждения достоверности интересующей их финансовой отчетности.

В соответствии с Федеральным законом "Об аудиторской деятельности" (ст.1) аудиторская деятельность, аудит - это предпринимательская деятельность по независимой проверке бухгалтерского учета и финансовой (бухгалтерской) отчетности организаций и индивидуальных предпринимателей. Кроме того, аудиторские организации и индивидуальные аудиторы могут оказывать сопутствующие аудиту услуги.

Общая классификация аудиторской деятельности представлена на рис.1.

┌──────────────────────────────┐

│ Аудиторская деятельность │

└──────────────┬───────────────┘

┌────────────────┴───────┐

┌──────────┴─────────────┐ ┌──────┴────────────────────────┐

│ Обязательный аудит │ │ Сопутствующие аудиту услуги │

└────────────────────────┘ └──────┬────────────────────────┘

│

┌──────────────────────┐ │ ┌────────────────────┐

│ Ведение, постановка, │ ├──┤ Консультирование │

│восстановление бухгал-│ │ └────────────────────┘

│терского учета, соста-│ │

│вление отчетности ├───┤ ┌────────────────────┐

└──────────────────────┘ │ │Анализ хозяйственной│

│ │деятельности, оценка│

┌──────────────────────┐ │ │активов и пассивов,│

│Внутренний аудит, ини-│ ├──┤компьютеризация, ау-│

│циативный аудит, аудит│ │ │диторские научные│

│по специальным аудито-├───┤ │исследования, обуче-│

│рским заданиям │ │ │ние │

└──────────────────────┘ │ └────────────────────┘

│

│ ┌────────────────────┐

│ │Другие сопутствующие│

└──┤аудиту услуги │

└────────────────────┘

Рис.1. Общая классификация аудиторской деятельности в России

Федеральный закон "Об аудиторской деятельности" определяет правовые основы регулирования аудиторской деятельности в РФ. На основании и во исполнение указанного закона и иных федеральных законов, указов Президента РФ Правительство РФ вправе принимать постановления, содержащие нормы законодательства РФ об аудиторской деятельности.

В законе "Об аудиторской деятельности" определена сфера аудита - проверка бухгалтерского учета и финансовой (бухгалтерской) отчетности организаций и индивидуальных предпринимателей, а также его цели.