Противодействе уклонению от уплаты налога в трансграничных операциях.

Уклонение от уплаты налогов и отхода от уплаты налогов. Под второй категорией понимается законные формы уменьшения налоговой обязанности путем использования льгот, преимуществ, предусмотренных законодательством. Уклонение – меры, принимаемые налогоплательщиком по уходу от уплаты налогов с помощью незаконных механизмов и схем.

В некоторых правовых системах закрепляется общая норма, цель которой ввести принципиальный запрет на любые злоупотребления в области налогообложения (General anti abuse provision). Постановление ВАС №53 от 12.10.2006г., касающееся понятия необоснованной налоговой выплаты. Иногда это положение вводится в действующее законодательство, например, ст.41 Немецкого положения о налогах и сборах 1977г. (Abgaben Ordnung).

• Правило транснационального образования. Ст.40 НК РФ- когда отклонение цены не более 20%. Ст.9 любого соглашения. При сравнении этого правила с положениями ст.20,40 НК РФ существуют существенные расхождения. Со след года вступают новые положения Кодекса, которые уже исходят из общих стандартов регулирования этих вопросов.

• Правило недостаточной организации. П.2 ст. 269 НК РФ. Допустим ЮЛ РФ хочет выплатить дивиденды своему акционеру на Кипре. Сумма дивидендов 100 млн. Выплата осуществляется за счет прибыли. Ставка 10% или 15%. Даем заем 10 млн. Т.е. выплата процентов.

• Понятие зарубежных контролируемых корпораций. В НК РФ нет таких правил. Есть проект закона. Такие правила есть в Казахстане и почти во всех европейский государствах. Если доля участия в иностранных корпорациях такова, что позволяет ему полностью управлять такой компанией, то могут применяться такие правила. Суть их в след: находится человек на территории Казахстана, и у него есть компания на Кипре. Ему пришел доход в размере 100 млн. заканчивается финансовый год, и итоговая прибыль по балансу 90 млн. Надо распределить прибыль, а он этого не делает. Страна-резиденства ФЛ исходит из того, как будто бы он эту прибыль уже получил, т.е. половину от прибыли – 45. по существу это анти-оффшорное законодательство.

• Концепция бенефициарного владельца. Если лицо является получателем дивидендов, процентов или роялти, но реально не имеет право обладать ими или распоряжаться, то эти правила двусторонних соглашений о льготном режиме див, и пр. не применяются в этом случае.

• Ограничения выплат по налоговому договору. Договор между РФ и США, РФ и Великобританией. Приобретение возможности использовать налоговое соглашение. Если налогоплательщик и является резидентом одного из государств, но реально контролируется третьим государством, и при том не осуществляет предпринимательскую деятельность, то в этом случае может быть решение компетентным налоговым органом о том, что данный налогоплательщик не может применять данный договор.

Источники международного налогового права.

1. международный договор. Для международного налогового права характерно использование именно двусторонних соглашений и договоров. В свое время между странами социалистического блока, а именно СССР, Венгрией, Польшей, ГДР были заключены соглашения об избежание двойного налогообложения, 1977-78гг. Есть многосторонние соглашения, которые заключены странами Северной Европы. Сами по себе двусторонние налоговые соглашения также неоднородны и различаются по своему содержанию. Наиболее существенное значение имеют комплексные налоговые соглашения, которые направлены на устранение двойного налогообложения (прямое налогообложение). Но есть двусторонние налоговые договоры и другой направленности:

• специализированные конвенции об избежание двойного налогообложения наследства (исторически самые первые)

• специализированные налогообложения при осуществлении международного транспортного сообщения (в последние годы заключаются реже, однако если посмотреть договорную практику СССР, то их заключено очень много, и многие продолжают действовать. В частности протокол соглашения с Турцией о газопроводе, который прошел по дну Черного моря, 1997г).

• обмен информации между международными налоговыми органами (страны СНГ, Грецией, Кубой)

• соглашения в области косвенных налогов (в рамках таможенного союза России, Белоруссии, Казахстана 2009г).

Все соглашения построены по стандартной схеме:

1. Статья 1 – определение субъектной сферы действия

2. Статья 2 – определение объектной сферы действия

3. -4) Основные определения, в том числе определяются критерии установления связи налогоплательщика как субъекта с его резидентством. Понятие постоянного представительства.

4. статьи 6- 21, кроме ст.9, содержат распределение прав налогообложения между договаривающимися государствами, т.е. когда, в каких случаях государство может облагать тот или иной вид дохода или прибыли. В частности, устанавливаются правила налогообложения доход от продажи недвижимого имущества, от ИП деятельности, от транспортных операций, от дивидендов, от процентов, от роялти, доходы от прироста капитала, доходы от независимых личных услуг, от трудовой деятельности, специфические категории доходов.

5. Ст.22 – права налогообложения

6. Ст.23 – устранение двойного налогообложения

7. Ст.24 – правило недискриминации

8. Ст.25-27 взаимодействие компетентных органов.

Иногда международные налоговые нормы включены в неналоговые договоры. Например, в консульских соглашениях, в различных соглашениях о торговле, о поддержке инвестиций.

2. модельные конвенции (конвенции ООН и ОЭСР (организация по экономическому сотрудничеству и развитию)). Являются необязательными.

3. решения международных судов, например в контексте юрисдикции РФ имеет значение решения Экономического суда СНГ, ЕСПЧ, суда ЕС.

4. базовые принципы международного права в целом.

Наиболее интересный вопрос – вопрос об их толковании. Венская конвенция о праве международных договоров, ст.31. налоговое соглашение необходимо толковать из самого себя, из его содержания. Однако отличие многих международных договоров от других источников состоит в том, что очень часто они содержат отсылки к национальному праву. Принцип автономии международного права.

Роль мягкого права и комментарий. В последнее время возросла роль комментариев ОЭСР. Суды РФ ссылаются на положения комментариев, как источник, который демонстрирует верное направление толкования соглашения. Если стороны договорились использовать для регулирования своих соглашений налоговую конвенцию, то в этом случае нужно исходить, что термины должны пониматься так, как они обычно понимаются в комментарии модельной конвенции.

19.10.2011г.

Традиционно разграничиваются внешняя форма права как источник и сами источники.

Нормы МНП традиционно не характеризуются в качестве коллизионных. Это следует учитывать при толковании. Коллизионные норма регулируют то, какая норма должна регулировать эти отношения. При толковании норм МНП не возникает таких вопросов. Нормы МНП характеризуются как ограничивающие сферу действия налоговой юрисдикции. Они не дополняют сферу национального права, однако могут действовать как нормы специального характера, ограничить сферу применения национальных налоговых норм.

Нормы о резиденстве, об источнике налогообложения, о территории – непосредственная связь объекта и субъекта.

СУБЪЕКТЫ МЕЖДУНАРОДНОГО НАЛОГОВОВО ПРАВА И ЗАЩИТА ИХ ПРАВ.

К числу субъектов МНП относятся организации, ФЛ, которые признаются налогоплательщиками и налоговыми агентами.

Для налогового права оказывается влияние менее постоянные признаки, однако имеющие экономическое основание налогообложения. К их числу относятся совокупность признаков, характеризующаяся понятием резидентства. Резидентство – определенная тесная экономическая связь лица с определенным государством, которая проявляется в постоянном или преимущественном нахождении этого ФЛ на территории государства, или постоянном ведении деятельности ЮЛ, либо в том, что зона экономических интересов ФЛ или ЮЛ преимущественно связана с территорий этого определенного государства, либо эта связь может проявляться в том, что семья этого ФЛ, основные жизненные, социальные связи проявляют себя на территории этого государства, либо основные экономические активы ЮЛ находятся на территории этого государства.

Место реального управления ЮЛ, место принятия решения, место нахождения головного офиса ЮЛ. Резидентство не может устанавливаться исходя из места получения основной массы доходов соответствующим налогоплательщиком (иначе будет смешение понятий резидентства и источника получения доходов). С понятием налогоплательщика не нужно путать взаимосвязанные понятия, которые не несут смысловой нагрузки. Речь идет о понятии постоянного представительства организации (ст.5 соглашений), ст.14 – понятие постоянной базы ФЛ, через которые оно может осуществлять деятельность на территории другого государства. Постоянное представительство- это всего лишь место осуществление деятельности ЮЛ. В настоящее время во многих соглашениях отсутствует понятие постоянной базы. Считают, что в принципе его не следует выделять отдельно, т.к. в соответствующих случаях могут применяться общие понятия постоянного представительства.

Нюансы понятия постоянного представительства:

Агентский тип (постоянные представительства агентского типа) – в них как такого наличие материального объекта не является обязательным. Если допустим представительские функции изначально свойственны лицу, получившему доверенность, то здесь нет постоянного представительства, так как сам характер представительства заложен в деятельности такого лица.

Не возникает постоянного представительства, когда деятельность на территории государства носит подготовительный характер, вспомогательный характер, состоит в проведении маркетинговых мероприятий, складировании, закупке товаров. Т.е. когда речь идет о том, что деятельность постоянного характера будет осуществляться в будущем, либо нет какой-то основы для экономической деятельности на территории другого государства.

Для того чтобы определить налоговый доход постоянного представительства, налоговый орган рассматривает операции между ним и третьими лицами, головным офисом и пр. при этом доходы и расходы по этим операциям должны быть определены так, исходя из того, как будто бы постоянное представительство действовало как самостоятельная организация.

При определении доходов и расходов берутся рыночные цены.

Ст.288 НК РФ.

Не рассматриваются в качестве налогоплательщиков, не являются резидентами, однако по самому порядку уплаты налога приравниваются к резидентам, и более того, ст.24 Соглашения оговаривает, что не допустима дискриминация постоянных представительств.

Государства и компетентные органы.

Обычно в качестве компетентных органов государств выступают финансовые органы.

Ситуации, когда компетентные органы должны действовать:

1. официальная интерпретация заключенного договора

2. действия, связанные с обменом информацией по заключенному договору, т.е. если иное не установлено налоговым договором

3. применение правил о взаимосогласительных процедурах, т.е. когда ситуация не позволяет устранить двойное налогообложение либо влечет изменение, не совместимое с целями налогового договора.

4. оказание правовой помощи во взыскании налогов

Требует выяснение – заключило ли государство налоговое соглашение для всего государство, или некоторые территориальные единица исключены из сферы действия этого соглашения.

Различные структуры, которые специально создаются для разрешения международных налоговых споров. Иногда создаются квази-судебные органы или арбитражи для разрешения налоговых споров. Если стороны не договорились как толковать налоговые отношения, то с согласия налогоплательщика дело может быть передано в специальный арбитраж, не подчиненный юрисдикции ни одного из спорящих государств. РФ крайне редко заключает такие соглашения, а Казахстан, Нидерланды довольно часто делают это.