2.2 Амортизация основных фондов. Способы начисления, порядок использования
Активы предприятия используются в процессе производства товаров, работ и услуг. Израсходованная часть активов составляет текущие затраты предприятия, на изготовление этой продукции. При этом часть средств производства (например, сырье, материалы, топливо) используются полностью в каждом производственном цикле и поэтому включаются в стоимость продукции одномоментно. Многократное использование основных фондов в течение длительного периода времени за счет сохранения их потребительских свойств позволяет растянуть возвращение истраченных на их приобретение средств на срок их использования.
Амортизация - это процесс переноса стоимости основных фондов на производимую с их использованием продукцию. Начисленная за отчетный период амортизация является одним из элементов текущих затрат предприятия, за счет накопления которого, к моменту выбытия из строя изношенного оборудования, предприятие будет иметь возможность заменить его новым. Причина начисления амортизации – износ основных фондов, но эти два процесса нельзя отождествлять.
Предприятие заинтересованно как можно быстрее вернуть себе средства, вложенные в основные фонды за счет увеличения сумм начисляемой амортизации. Это в свою очередь ведет к росту расходов компании, стоимости продукции и снижению налогооблагаемой прибыли. Следовательно, влияет не только на расходы покупателя, но и на доходы бюджета. Поэтому государство регламентирует процесс начисления амортизации.
Не все основные фонды являются амортизируемым имуществом. Амортизация не начисляется:
– на объекты основных фондов, потребительские свойства которых с течением времени не изменяются (земельные участки, объекты природопользования);
– на объекты жилищного фонда (за исключением объектов жилищного фонда, которые учитываются в составе доходных вложений в материальные ценности – по ним амортизация начисляется в общеустановленном порядке);
– на объекты внешнего благоустройства и другие аналогичные объекты (лесное хозяйство, дорожное хозяйство, специализированные сооружения);
– по продуктивному скоту, многолетним насаждениям, не достигшим эксплуатационного возраста;
– по объектам основных средств некоммерческих организаций.
В настоящее время объекты основных средств, стоимость которых не превышает 20000 рублей, разрешается списывать на затраты на производство по мере отпуска их в производство или эксплуатацию по элементу «материальные затраты». Начисление амортизации приостанавливается при консервации объекта основных средств на срок более трех месяцев и в случае восстановления (ремонт, реконструкция, модернизация) объекта основных средств, продолжительность которого превышает 12 месяцев.
Способ начисления амортизации является важным элементом финансовой политики предприятия. В соответствии с ПБУ 6/01 "Учет основных средств" предприятие самостоятельно выбирает один из четырех применимых в системе финансового учета способов начисления амортизации:
– линейный;
– уменьшаемого остатка;
– списания стоимости по сумме чисел лет срока полезного использования;
– списание стоимости пропорционально объему продукции (работ).
Следует обратить внимание на то, что выбранный способ начисления амортизации по группе однородных объектов должен применяться в течение всего срока использования оборудования.
При линейном способе амортизация начисляется равными долями в течение всего срока использования объекта основных средств. Годовая сумма амортизационных отчислений определяется как произведение полной стоимости основных средств (первоначальной или восстановительной) на норму амортизации, которая определяется как величина обратная сроку полезного использования.
Второй и третий способ начисления амортизации можно определить как нелинейные. Их основная особенность – возможность начислять большие, чем при линейном способе, суммы амортизации в первую половину срока полезного использования основных средств. Это обеспечивает предприятию определенные финансовые ресурсы для предотвращения морального износа объектов основных фондов.
Выбор способа амортизации влияет на величину годовой суммы начислений. В течение года, в системе финансового учета, амортизация по объектам основных средств начисляется ежемесячно, независимо от применяемого способа, в размере 1/12 годовой суммы. (В этом заключается одно из различий в способах начисления амортизации в системе финансового и налогового учета).
При любом способе начисления амортизации важнейшую роль при определении как нормы, так и суммы амортизации играет срок полезного использования основных средств. ПБУ 6/01 дает широкие права организации в определении этого срока: – это период, в течение которого использование объекта основных средств приносит доход организации. Он определяется с учетом ожидаемой производительности, мощности, физического износа, режима эксплуатации (сменности), влияния агрессивной среды, нормативно-правовых и других ограничений использования объекта. 1 января 2002 г. Постановлением Правительства РФ № 1 утверждена "Классификация основных средств, включаемых в амортизационные группы". В соответствии с этим документом все основные средства подразделяются на 10 групп в зависимости от срока полезного использования:
1 группа от 1года до 2 лет включительно
2 группа свыше 2 лет до 3лет включительно
3 группа свыше 3 лет до 5 лет включительно
4 группа свыше 5 лет до 7 лет включительно
5 группа свыше 7 лет до 10 лет включительно
6 группа свыше 10 лет до 15 лет включительно
7 группа свыше 15 лет до 20 лет включительно
8 группа свыше 20 лет до 25 лет включительно
9 группа свыше 25 лет до 30 лет включительно
10 группа свыше 30 лет
С введением в действие "Классификации основных средств, включаемых в амортизационные группы" срок полезного использования определяется, с учетом всех прочих факторов, во временных пределах, установленных для амортизационной группы, в которую попал данный объект основных средств.
Введение в действие с 01.01.2002 г. 25 главы Налогового Кодекса (НК) РФ "Налог на прибыль" внесло существенные изменения в налоговый учет расходов, связанных с воспроизводством основных фондов.
Впервые для целей налогообложения стала признаваться возможность использования как линейного, так и нелинейного методов начисления амортизации. В обоих случаях срок полезного использования объекта основных средств устанавливается в месяцах. Так, при применении линейного метода сумма начисленной за один месяц амортизации в отношении объекта амортизируемого имущества определяется как произведение его первоначальной стоимости и нормы амортизации определенной для данного объекта, как величины обратной его сроку полезного использования, выраженной в месяцах. При использовании нелинейного метода сумма начисленной за месяц амортизации рассчитывается как произведение остаточной стоимости объекта и нормы амортизации, определенной для данного объекта. Норма амортизации устанавливается по формуле
K = (2/n) 100%,
где K – норма амортизации в процентах к остаточной стоимости объекта;
n – срок полезного использования данного объекта, выраженный в месяцах.
Очевидно, что применение данного метода в чистом виде не позволяет полностью самортизировать объект основных средств. Поэтому, после перечисления 80% стоимости объекта, нелинейный способ, по сути, сменяется линейным. При этом сумма месячной амортизации определяется из отношения остаточной стоимости объекта на оставшийся срок его использования.
Налогоплательщик самостоятельно выбирает метод начисления амортизации. Исключение составляют здания, сооружения, передаточные устройства (т.е.видовые группы основных фондов, относящиеся к пассивной части, входящие в восьмую – десятую амортизационную группу). Они амортизируются только линейным методом.
25 глава Налогового Кодекса предоставляет налогоплательщику право, в отношении амортизируемых основных средств, используемых в условиях агрессивной среды и (или) повышенной сменности, применять специальный коэффициент, но не выше 2. Данное положение не распространяется на основные средства, относящиеся к первой, второй, третьей группам, в случае, если амортизация по данным основным средствам начисляется нелинейным методом.
Вместе с тем в 25 главе НК переоценка не рассматривается в качестве фактора, изменяющего стоимость основных средств.
Вопросы и задания для самоконтроля
Попытаемся сопоставить рассмотренные способы начисления амортизации.
Таблица 2.2