KucherrajvenkoAktual

Природа процедурного регулювання податкових відносин

виникне, коли реалізація податкового обов’язку здійсниться в режимі позитивного застосування права, через матеріальну податкову процедуру. І в межах останньої буде остаточно виконаний податковий обов’язок.

Різновиди матеріальних податкових процедур, визначаючись особливостями конкретно-регулятивних податкових правовідносин, відображають природу відповідних правових норм. Виходячи з характеру матеріальних регулятивних норм можна прогнозувати та формувати певні види процедур. У теорії процесу склалася думка, що «... норми, які визначають склад державних органів або їхню систему, варто відносити за їх правовою природою до державно-правових матеріальних регулятивних норм, тому що вони накладають на відповідні державні органи юридичний обов’язок сформувати інші державні органи саме в такому складі. Інша справа – норми, що визначають порядок формування тих же органів. Ці норми належать уже до державних матеріально-процедурних норм»1. Вбачається, що подібна конструкція певною мерою може бути затребувана як у характеристиці співвідношення процедур за владним суб’єктом податкових правовідносин, так і за зобов’язаним. Делегування матеріальними податковими регулятивними нормами формування системи податкових органів через відповідні матеріально-процедурні конструкції визначає націленість державного регулювання на максимальне охоплення та найбільш ефективне структурування спеціальних органів, контролюючих оподатковування.

У цій ситуації формується межа адміністративно-податкового регулювання матеріальних процедур. З одного боку, мова йде про регламентацію через нормативні приписи побудови певного різновиду державних органів (податкових), реалізації управлінських функцій державою певної підсистеми спеціальних органів управління, що, безумовно, виражає адміністративно-правову природу даної регулятивної матеріальної процедури. З іншого боку, постає питання про реалізацію функційконтролюувідносинахоподаткування,закріпленнякомпетенції даних органів як суб’єктів податкових правовідносин, що неможливо без співвіднесення цього із правами та обов’язками інших учасників, без урахування та відображення особливостей саме подат- ково-правовоїприродирегульованихвідносин.Подібнеграничнеспів- відношення регулятивних матеріальних адміністративних і регулятив-

1 Протасов В. М. Основы общеправовой процессуальной теории. – М.: Юрид.

лит., 1991. – С. 53.

421

Актуальні питання науки фінансового права

нихматеріальнихподатковихпроцедуробумовлюєдужетіснийзв’язок між нормами адміністративного законодавства і податкового, передбачає доцільність використання відсильних приписів. Принципово це зробити нескладно, оскільки і податково-правові норми, і адміні­ стративно-правові норми мають публічну природу та реалізація її в інституціональних матеріальних регулятивних процедурах досить логічна і послідовна.

Подібна конструкція характерна і для здійснення матеріальних регулятивнихпроцедурщодозобов’язанихосіб,насамперед,платників податків. Орієнтованість податкового обов’язку на певного суб’єкта, очевидно, і не може бути реалізована за рахунок єдиної матеріальної регулятивноїподатковоїпроцедури.Вона,безумовно,передбачаєподіл її на види, рівні, об’єктивно викликає необхідність регулювання суміжних матеріальних податкових процедур, що регулюють статус зобов’язаних суб’єктів податкових правовідносин, але не платників (збирачів податків, податкових агентів тощо). Наприклад, визначеність у виконанні податкового обов’язку фізичною особою реалізується системою матеріальних регулятивних податкових процедур. Їх можна розділити за групою підстав:

1) безпосередні – матеріальні регулятивні податкові процедури, за рахунок яких реалізуються права та обов’язки платника податку безпосередньо ним самим (постановка на облік, передача відповідних відомостей у податкові органи, участь при проведенні податкових перевірок і т. д.):

а) за суб’єктним принципом; б) опосередковані – матеріальні регулятивні податкові процедури,

при реалізації яких податковий обов’язок платника забезпечується діями інших суб’єктів. Найбільш характерним прикладом є матеріальні регулятивні податкові процедури, якими регулюється поведінка податкового агента, що бере участь у виконанні податкового обов’язку фізичної особи за рахунок джерел останнього. Причому в цьому випадку мова може йти знову ж таки про межу матеріальних регулятивних податкових процедур (що деталізують дії платників податків, які виконують свій податковий обов’язок через податкового агента, та самого податкового агента) або про певне накладення їх один на одного;

2) за принципом класифікації елементів правового механізму податкуможливийрізнийрівеньдеталізації.Восновіцьогопідходуможе бути реалізація процедурного регулювання поведінки зобов’язаної

422

Природа процедурного регулювання податкових відносин

особизатипамиелементівправовогомеханізмуподаткуабозакожним із них. Якщо виходити із загальної конструкції правового механізму податку, то згідно з його структурою логічно виділити такі різновиди матеріальних регулятивних податкових процедур:

а) основні – матеріальні регулятивні податкові процедури, що закріплюють особливості поведінки при регулюванні основних елементівправовогомеханізмуподатку(платник,об’єкт,ставка).Цейрізновид процедуру неоднорідним. Якщо подібні процедури, пов’язані з платником податків, більш об’єктивовані, цілеспрямовані та деталізовані, то матеріальні процедури, пов’язані з об’єктом і ставкою, певною мірою опосередковані та умовні;

б) додаткові – матеріальні регулятивні податкові процедури, що закріплюють особливості поведінки при регулюванні додаткових елементів правового механізму податку (предмет, база, пільги і т. п.);

в) факультативні – матеріальні регулятивні податкові процедури, що закріплюють особливості поведінки при регулюванні факультативних елементів правового механізму податку (особливості сплати (застосування бандерольного способу), обліку (використання кадастрів)

і т. д.).

Процесуальна податкова процедура як основа спирається на матеріальні охоронні податкові правовідносини, що регулюють дії учасників податкових правовідносин, які виражають або пасивну поведінку по відношенню до дій із виконання податкового обов’язку, або активні дії, які призвели до податкового правопорушення. Останнє може стосуватися як дій платників податків, так і контролюючих органів.

Податковий процес обумовлений охоронними податковими правовідносинами. Однак специфіка податково-правового регулювання, безумовно, передбачає участь у ньому держави або органів, яким вона делегувала представляти та захищати її інтереси. Наявність владної сторони податкових правовідносин, як правило, передбачає участь у них суб’єкта владних повноважень незалежно від форми податкових правовідносин. Виходячи з цього важко погодитися з тим, що своєрідною рисою юридичного процесу як правової процедури при регулюванні оподатковування є обов’язкова наявність ускладі правовідносин владного суб’єкта1. Складно оцінювати це як специфічну особливість юридичного процесу, оскільки наявність владного суб’єкта характерна для всіх видів податкових процедур.

1 Див.: Налоговые процедуры: Учеб. пособие / Под ред. А. Н. Козырина. – М.:

Норма, 2008. – С. 13.

423

Актуальні питання науки фінансового права

А. В. Реут, характеризуючи співвідношення податкового процесу та матеріальних податкових процедур, звертає увагу на те, що «матеріальні податкові процедури діють у сфері стягнення податків і зборів, аподатковийпроцесопосередковуєохоронніподатковівідносини,тобтовідносини,щоскладаютьсявпроцесіздійсненняподатковогоконтролю, оскарження актів податкових органів, дій (бездіяльності) їх посадових осіб і залучення до відповідальності за здійснення податкового правопорушення»1. Варто погодитися з тим, що податковий процес пов’язується з охоронними податковими правовідносинами. У той же час навряд чи в податковий процес безапеляційно можна включати всі відносини, що складаються в процесі здійснення податкового контролю та оскарження актів податкових органів, дій (бездіяльності) їх посадових осіб. Насамперед здійснення податкового контролю необов’язково пов’язується з правопорушенням і не завжди існує в режимі охоронних податкових правовідносин. Проведення податкового контролю може констатувати і своєчасне та повне виконання платником свого податкового обов’язку. у цій ситуації трансформації матеріальноїподатковоїпроцедурив податковийпроцесневідбудеться.Більше того, оскарження актів податкових органів, дій (бездіяльності) їх посадових осіб може бути врегульоване в порядку адміністративного апеляційного узгодження та спір між платником і податковим органом урегульований вищестоящим податковим органом. Навряд чи й у цьому випадку мова йтиме про податково-процесуальне регулювання.

Характеризуючи податковий процес, А. В. Реут доходить висновку, що він є складним інститутом податкового права та містить низку субінститутів (підінститутів), що регулюють окремі стадії податкового процесу – податкові провадження, до яких вона відносить:

–провадження з податкового контролю;

–провадження у справах про податкові правопорушення;

–провадження за скаргами і спорами у сфері оподатковування2. Варто зупинитися на цьому дещо докладніше. По-перше, якщо ви-

ходити зі змісту податкового процесу та пов’язувати його з охоронними податковими правовідносинами, реалізацією примусу, участю спеціалізованих судових органів у вирішенні спору та регулюванні відносин, то (у всякому разі на сьогодні) податковий процес вбачаєть-

1Налоговые процедуры: Учеб. пособие / Под ред. А. Н. Козырина. – М.: Норма, 2008. – С. 15.

2Там само. – С. 17.

424

Природа процедурного регулювання податкових відносин

сязначноюміроюсубінститутомадміністративногопроцесу.По-друге, подібне структурування на три складові частини навряд чи можна безумовно включити як складові в податковий процес. Більшою мірою податково-процесуальне регулювання зачіпає тільки провадження усправахпроподатковіправопорушення.Щостосуєтьсяпровадження

зподатковогоконтролю,товоно,зодногобоку,можебутиінепов’язане

зправопорушенням, не виражатися в охоронних податкових правовідносинах у випадку констатації контролюючими органами чіткого та своєчасного виконання податкового обов’язку, а з іншого боку, у випадку виявлення правопорушення контрольне провадження трансформується у провадження у справах про податкові правопорушення. Провадження за скаргами та спорами у сфері оподатковування також (як уже підкреслювалося вище) може мати двоїстий характер і стосуватися податково-процесуального регулювання тільки тоді, коли спір не врегульований у режимі адміністративного апеляційного узгодження та до його вирішення підключаються судові органи.

Література

1.Конституція України // Відом. Верхов. Ради України. – 1996. –

№30. – Ст. 141.

2.Бюджетний кодекс України // Відом. Верхов. Ради України. – 2001.

– № 37-38. – Ст. 189.

3.Деякі питання щодо забезпечення участі громадськості у формуванні та реалізації державної політики: Постанова Каб. Міністрів Українивід15.10.04№1378//Уряд.кур’єр.–№209вiд03.11.2004.

4.Про державну податкову службу в Україні: Закон України від 4 грудня 1990 р. № 509-ХІІ // Відом. Верхов. Ради України. – 1991.

– № 6. – Ст. 37.

5.Про систему оподаткування: Закон України від 25 червня 1991 р.

№1251-ХІІ // Відом. Верхов. Ради України. – 1991. – № 39. – Ст. 510.

6.Алексеев С. С. Механизм правового регулирования в социалистическом государстве. – М.: Юрид. лит., 1966. – 204 с.

7.Алексеев С. С. Проблемы теории права. Курс лекций: В 2 т. – Свердловск: Свердлов. юрид. ин-т, 1972. – 395 с. – Т. 1. Основные вопросы общей теории социалистического права. – 1972.

8.Винницкий Д. В. Российское налоговое право: проблемы теории

ипрактики. – СПб.: Юрид. центр Пресс, 2003. – 311 с.

425

Актуальні питання науки фінансового права

9.Кечекьян С. Ф. Правоотношения в социалистическом обществе.

–М.: Изд-во АН СССР, 1958. – 188 с.

10.Кутафин О. Е. Предмет конституционного права. – М.: Юристъ, 2001. – 444 с.

11.Кучерявенко М. П. Проблема колізійності фінансового законодавстваурішенняхВищогоадміністративногосудуУкраїни(деякіаспекти методології) // Право України. – 2008. – № 9. – С. 57–62

12.Лукьянова Е. Г. Теория процесуального права. – М.: Норма, 2003.

–240 с.

13.Лучин В. О. Конституционные нормы и правоотношения. – М.: Закон и право, ЮНИТИ, 1997 – 86 с.

14.Налоговые процедуры: Учеб. пособие / Под ред. А. Н. Козырина.

–М.: Норма, 2008. – 215 с.

15.НалоговыйкодексРоссийскойФедерации.Частьпервая.Собрание законодательства Российской Федерации. – 1998. – № 31. – Ст. 3824.

16.Общаятеориясоветскогоправа/Подред.С.Н.БратусяиИ.С.Самощенко. – М.: Юрид. лит., 1966. – 576 с.

17.Протасов В. М. Основы общеправовой процессуальной теории.

–М.: Юрид. лит, 1991. – 278 с.

18.Ровинский Е. А. Основные вопросы теории советского финансового права. – М.: Госюриздат, 1960. – 192 c.

19.РязановскийВ.А.Единствопроцесса:Учебноепособие.–М.:Изд. Дом «Городец»», 2005. – 64 с.

20.Толстой Ю. К. К теории правоотношения. – Л.: Изд-во Ленингр. ун-та, 1959. – 232 с.

21.Халфина Р. О. Общее учение о правоотношении. – М.: Юриздат, 1974. – 351 с.

22.Явич Л. С. Право и общественные отношения (Основные аспекты содержания и формы советского права). – М.: Юрид. лит., 1971.

–152 с.

426

О. С. Шевчик

Окремі актуальні питання валютного права

Слід зазначити, що дослідження валютної політики держави як суспільногоявища,їїцілей,мети,формвиступалопредметомнаукових досліджень учених-економістів1. Це й цілком зрозуміло, оскільки однією з функцій будь-якої держави є визначення цілей та завдань фінансової політики держави, що ґрунтується на грошово-кредитній політиці держави на конкретний проміжок часу її існування. Невід’ємною частиною грошово-кредитної політики виступає валютна політика, що реалізується шляхом проведення валютного регулювання та подальшого застосування валютного контролю2.

Разом із тим валютна політика є суспільним явищем, яке ґрунтується не лише на підвалинах економіки, а також виражає політику держави в цілому та отримує матеріальне оформлення у нормах права. МиповністюподіляємопоглядМ.В.Сапожникова,щовалютнаполітика виражає собою зв’язок економіки, політики та права як ланки взаємопов’язаних соціальних процесів і що має вираз у нормах валютного права3. Крім того, валютна політика держави обумовлена наявністюуданоговидудержавноїдіяльностізагальноїмети,що,безумов-

1Гузенко Н. М. Валютный контроль в системе валютного регулирования: международный опыт и российская практика: Дис. канд. экон. наук: 08.00.14. – М., 2004. – 124 с.

2КачаличА.Г.Валютнаяполитикастранстрансформируемойэкономикойвусловиях финансовой глобализации: Дис. ... канд. экон. наук: 08.00.10. – М., 2006. – 183 с.; Худанова А. Х. Валютное регулирование в России на современном этапе: Дис. канд. экон. наук: 08.00.10. – М., 2004. – 158 с.; Енциклопедія банківської справи України / Ред. кол.: В. С. Стельмах (голова) та ін. – К.: Молодь, Ін Юре, 2001. – 177 с.

3Валютное право: Учеб. пособие / [Д. Г. Алексеева, С. В. Пыхтин, Н. В. Сапожников, Я. М. Фальковская]. – М.: Норма, 2007. – 352 с.

427

Актуальні питання науки фінансового права

но, передбачає погодження та поєднання засобів державного регулювання валютних операцій, як тих, що здійснюються на території держави, так і валютних операцій, пов’язаних із зовнішньоекономічною діяльністю1. Це, у свою чергу, зумовлює необхідність не лише дослідження валютної політики як економічної інституції, але й аналізу правових засад її здійснення.

Слід зазначити, що сам термін «валютна політика» на законодавчому рівні не визначено, в той час як у літературі можемо зустріти різні трактування даного терміна. Не піддаючи детальному дослідженню поняття «валютна політика», зупинимося на більш-менш загальноприйнятому серед юристів-науковців визначенні, відповідно до якого валютна політика являє собою складову частину внутрішньої та зовнішньої політичної діяльності держави, направленої на валютне забезпечення соціально-економічного розвитку країни і підтримку її сталого міжнародного валютно-фінансового положення2.

Валютна політика зумовлює проведення економічних і правових реформ, реалізація яких тісно пов’язана з правотворчою функцією представницьких та виконавчих органів державної влади. Вона реалізується шляхом здійснення валютного регулювання та валютного контролю як його складової, у зв’язку з чим валютне регулювання та валютний контроль безпосередньо опосередковано валютною політикою,щопровадитьсядержавою.Будучиюридичноюформоюопосередкування реалізації валютної політики держави, валютний контроль є складним явищем, що відокремлюється великим різноманіттям форм свого виразу, а також великою кількістю засобів, форм та методів його реалізації. При цьому слід зазначити, що самі засоби, форми й методи, що застосовуються при проведенні валютного контролю, перш за все, продиктовані курсом валютної політики, який було обрано державою на конкретному періоді її розвитку.

Потрібно наголосити, що саме впроваджуючи до виконання той чи інший режим валютної політики, державою реалізуються головні завдання та напрямки розвитку регулювання обігу валютних цінностей. Так, залежно від етапу свого економічного розвитку всі країни світового співтовариства застосовують один з можливих режимів валютної

1Валютное право: Учеб. для вузов / Ю. А. Крохина, Ю. Л. Смирникова, Ю. В. Тютина; Под ред. Ю. А. Крохиной. – М.: Высш. образование, 2007. – 378 с.

2Валютное право: Учеб. пособие / [Д. Г. Алексеева, С. В. Пыхтин, Н. В. Сапожников, Я. М. Фальковская]. – М.: Норма, 2007. – 352 с.

428

Окремі актуальні питання валютного права

політики. При цьому обрання того чи іншого режиму валютної політики обумовлює режим конвертованості національної валюти та введеннячипослабленнявалютнихобмежень.Миподіляємопогляд щодо виділення трьох типів валютних режимів, що запроваджуються державою для проведення валютної політики: валютної монополії держави, коли національна грошова одиниця є замкнутою валютою, застосування режиму валютного регулювання та валютного контролю, коли вводиться система валютних обмежень і національна грошова одиниця має тенденцію до виходу на світовий валютний ринок та стає частковоконвертованою,тарежимвільногообігувалютнихцінностей,при якому можлива відсутність валютних обмежень, а грошова одиниця має вільний обіг на світовому валютному ринку1.

Валютний контроль здійснюється з метою реалізації державної валютної політики. Отже, вважаємо за доцільне проаналізувати можливі режимивалютноїполітикизметоювиділеннянелишеспецифічнихрис валютної політики для кожного з обраних режимів, а й шляхом дослі- дженняоформленняувідповіднихнормативно-правовихактахвалютно- правових норм виділити специфічні риси валютного контролю, які він отримує при проведенні того чи іншого режиму валютної політики.

Адміністративне управління як засіб реалізації валютної політики при режимі валютної монополії фактично займає домінуюче становище в реалізації грошово-кредитної політики держави. Це пояснюється тим, що в умовах здійснення валютно-монопольної політики регулювання валютних відносин за відсутності об’єктивної необхідності наявності економічно виваженої системи валютного регулювання здійснюється шляхом прямого державного адміністрування. При цьому для валютної монополії серед зазначених адміністративних методів валютного регулювання притаманним є застосування саме валютного контролю. в цілому, адміністративний вплив на реалізацію валютної політики можна здійснювати декількома шляхами:

1)встановлення порядку здійснення валютних операцій, що передбачає визначення їх суб’єктів та об’єктів, прав та обов’язків встановлення правил обігу валютними цінностями (володіння, користування, розпорядження);

2)встановлення валютних обмежень на окремі валютні операції

взалежності від їх характеру, суб’єктів, об’єктів обсягу операцій,

1 Артемов Н. М. Валютные ограничения. – М.: Профобразование, 2001. – С. 8. 429

Актуальні питання науки фінансового права

у тому числі від ліцензування діяльності, пов’язаної з використанням валютних цінностей;

3)валютного контролю за дотриманням валютного законодавства

ізастосування заходів до суб’єктів, що порушили встановлений порядок здійснення валютних операцій1.

Маємо констатувати, що повна ізольованість внутрішнього товарного та грошового ринку від світових ринків товарів, послуг і капіталів та заборона володіння та обігу валютних цінностей у межах країни, обмеження кола безпосередніх учасників як зовнішньоекономічної діяльності, так і валютних відносин, у цілому є наслідком фактичної відсутності потреби у встановленні порядку здійснення валютних операцій. Це, у свою чергу, обумовлювало відсутність потреби держави у визначенні суб’єктів та об’єктів, прав та обов’язків, що є характерним при встановленні правил обігу валютними цінностями.

Саме за наявності безумовного адміністративного управління валютнимиправовідносинамизарежимувалютноїмонополії,якнанашу думку, домінуючого значення в процесі реалізації валютної політики набуває валютний контроль. Специфіка валютного контролю за режиму валютної монополії полягає, перш з все, у напрямку діяльності валютного контролю та суб’єктному складі. Так, валютний контроль за умов валютної монополії зводиться до контролю за виконанням встановленої заборони на володіння валютним цінностями будь-якими суб’єктами, окрім держави та, відповідно, до заборони будь-якого обігу валютних цінностей у межах країни, окрім обігу, зумовленого планово-управлінською діяльністю держави.

Що стосується специфіки суб’єктного складу, то слід зазначити, що в цьому випадку коло учасників валютних правовідносин фактично звужено до єдиного учасника – держави. Держава в особі уповноважених органів виступає і як реальний учасник валютних правовідносин, і як управлінець валютними відносинами, і як контролюючий суб’єкт. На прикладі СРСР серед державних інституцій, що фактично виконували контрольні функції в галузі валютного контролю при режимі валютної монополії, можна виділити Держплан СРСР, Мінфін СРСР та Держбанк СРСР. Але при цьому маємо наголосити, що ці державні інституції відповідно до потреб народного господарства та регіонів виступали як учасники валютних правовідносин, а саме роз-

1 Кравченко Л. М. Правові засади валютного регулювання та контролю в Україні: Автореф. дис. ... канд. юрид. наук: спец. 12.00.07. – Ірпінь, 2003. – С. 10–13.

430